Статья: В спорах поставлена точка, или Как определить доход ИП-«упрощенцу» в целях исчисления страховых взносов

(Фирфарова Н.В.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 9)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 9

До недавнего времени не утихали споры в отношении определения базы для исчисления страховых взносов индивидуальными предпринимателями, применяющими УСНО. (О противостояниях контролирующих ведомств и судебных органов мы неоднократно <1> рассказывали на страницах нашего журнала.) Минфин убежден: для изменения действующего подхода к определению величины страховых взносов для предпринимателей-«упрощенцев» требуется внесение изменений в Налоговый кодекс (см. Письмо от 12.07.2018 № 03-15-05/48554).

---

<1> Речь идет о статьях К.Э. Курбановской «Страховые взносы: как „упрощенцу“ определить доход для их исчисления?», № 6, 2017; Н.В. Фирфаровой «Как определяется доход ИП-„упрощенца“ в целях исчисления страховых взносов?», № 1, 2018, «Порядок определения дохода для исчисления взносов „упрощенцем“ по версии Минфина», № 6, 2018.

Однако после выхода в свет Решения ВС РФ от 08.06.2018 № АКПИ18-273, в котором высшая судебная инстанция фактически изменила свою позицию, согласившись с чиновниками, полагаем, с корректировкой положений НК РФ федеральные законотворцы торопиться не станут.

Минфин на протяжении нескольких лет считает, что в целях определения размера страхового взноса в ПФР за соответствующий расчетный период для индивидуального предпринимателя, применяющего УСНО с объектом налогообложения «доходы минус расходы», величиной дохода является сумма фактически полученного ими дохода от осуществления предпринимательской деятельности за этот расчетный период. Расходы, предусмотренные ст. 346.16 НК РФ, в данном случае не учитываются (см. Письмо от 13.06.2018 № 03-15-05/40401). Ведомство настаивает: положения пп. 1 п. 1 ст. 430 НК РФ об определении размера страховых взносов для ИП исходя из его дохода не увязываются с определением им базы при уплате соответствующего налога в зависимости от применяемого им спецрежима (Письма от 03.05.2018 № 03-15-05/29955, от 20.04.2018 № 03-15-05/26684, от 17.03.2017 № 03-15-06/15590). Вычет сумм расходов при определении размера страховых взносов за соответствующий расчетный период предусмотрен Налоговым кодексом в отношении только тех коммерсантов, которые уплачивают НДФЛ. Норм, распространяющих данный подход на «упрощенцев», законодательство не содержит. Данный вывод сделан, в частности, в Письме Минфина России от 12.02.2018 № 03-15-07/8369 (далее — Письмо № 03-15-07/8369).

Вышеназванную позицию с недавнего времени поддерживает и Верховный Суд.

Так, индивидуальный предприниматель, применяющий УСНО, обратился в ВС РФ с исковым заявлением о признании недействующим Письма № 03-15-07/8369. Данный документ содержит разъяснения по вопросу определения базы для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование индивидуальными предпринимателями, применяющими УСНО и уплачивающими взносы за себя, основанное на положениях НК РФ, а именно п. 1 ст. 419 (абз. 2), пп. 1 п. 1 ст. 430 (абз. 3 — 7, 11), пп. 3 п. 9 ст. 430 (абз. 8), ст. 346.15 (абз. 9).

В качестве оснований для признания положений обозначенного Письма недействительным коммерсант назвал следующие причины:

• оно обладает нормативными свойствами, позволяющими его неоднократно применить в качестве общеобязательного предписания в отношении неопределенного круга лиц;
• по своему содержанию оно не соответствует действительному смыслу разъясняемых нормативных положений, в том числе ч. 3 ст. 55 Конституции РФ, а также ст. 346.15, 346.16, ч. 2 ст. 346.18, ст. 430 НК РФ.

Свое требование коммерсант мотивировал тем, что Письмо № 03-15-07/8369 нарушает его права и законные интересы как индивидуального предпринимателя, поскольку, руководствуясь данным документом, налоговые органы игнорируют его расходы при исчислении взносов на обязательное пенсионное страхование, тем самым незаконно принуждают к уплате страховых взносов в большем размере.

Бизнесмен уверен: Письмо носит дискриминационный характер по отношению к «упрощенцам», чего не скажешь о «традиционщиках», имеющих законодательно установленное право на вычет расходов при уплате страховых взносов. Первые же такого права лишены.

В Решении от 08.06.2018 № АКПИ18-273 высшие арбитры указали следующее. В силу п. 1 ст. 419 НК РФ плательщиками страховых взносов признаются две категории лиц, являющихся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования. Налоговый кодекс определяет их как лиц, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам (организации, индивидуальные предприниматели — пп. 1), и как плательщиков, не производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам (индивидуальные предприниматели — пп. 2).

В целях реализации положений п. 1 ст. 419 НК РФ федеральным законодателем определены правила учета дохода плательщиков в зависимости от применяемого ими налогового режима, которые изложены в п. 9 ст. 430 НК РФ. В частности, для «упрощенцев» доход учитывается на основании ст. 346.15 НК РФ, согласно п. 1 которой при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в соответствии с п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ.

Устанавливая в гл. 34 НК РФ принципы обложения страховыми взносами, законодатель не ввел для плательщиков на УСНО предписания об исчислении в целях применения п. 1 ст. 419 НК РФ доходов с учетом расходов, предусмотренных ст. 346.16 НК РФ. Подобные указания отсутствуют и в содержании взаимосвязанных норм ст. 419, 430, 346.15 НК РФ.

Верховный Суд также подчеркнул, что Письмо № 03-15-07/8369 направлено для сведения и использования в работе налоговых органов Письмом ФНС России от 21.02.2018 № ГД-4-11/3541@, а также размещено на сайте ФНС (www.nalog.ru). Следовательно, данный документ не может быть признан недействующим, поскольку выпущен ведомством при реализации полномочий, установленных законом.

Таким образом, Верховный Суд изменил свою прежнюю позицию. Напомним, ранее арбитры разрешали «упрощенцам» с объектом налогообложения «доходы минус расходы» при расчете величины дохода с целью исчисления суммы страховых взносов учитывать сумму произведенных ими расходов (см. Определение от 22.11.2017 № 303-КГ17-8359 по делу № А51-8964/2016).

• * *

Для минимизации налоговых рисков индивидуальному предпринимателю на УСНО, осуществляющему розничную торговлю лекарственными препаратами через аптеки, следует исчислять сумму страховых взносов за 2018 год согласно сложившимся официальной и судебной позициям. Иными словами, коммерсанты, получившие за год более 300 тыс. руб., должны заплатить 1% взносов с суммы фактически полученного дохода, превышающей названный предел. При этом уменьшить свои доходы на произведенные расходы предприниматель не вправе. Об этом снова недавно напомнили контролирующие органы, уже подкрепив свою позицию выводами ВС РФ, приведенными в Решении № АКПИ18-273 (Письма ФНС России от 25.07.2018 № БС-3-11/4992@, Минфина России от 12.07.2018 № 03-15-05/48571, 03-15-05/48569, от 11.07.2018 № 03-15-05/48305).

Н.В. Фирфарова

---