Статья: Как определяется доход ИП-«упрощенца» в целях исчисления страховых взносов?

(Фирфарова Н.В.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 1)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 1

Индивидуальным предпринимателям, применяющим в отношении осуществляемого ими фармацевтического бизнеса «упрощенный» режим налогообложения, важно знать о сформировавшейся на сегодняшний день судебной позиции по основным спорным моментам, касающимся, в частности, порядка определения дохода при расчете суммы страховых взносов, уплачиваемых за себя <1>. Так, в конце 2017 года Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда, поддержав коммерсанта-«упрощенца», применяющего объект налогообложения «доходы минус расходы», в споре с контролирующим органом, разрешила при расчете дохода учитывать сумму произведенных им расходов (Определение от 22.11.2017 № 303-КГ17-8359 по делу № А51-8964/2016).

---

<1> Тема, касающаяся подобных споров, подробно рассматривалась ранее в статье К.Э. Курбановской «Страховые взносы: как „упрощенцу“ определить доход для их исчисления?», № 6, 2017.

В силу п. 2 ст. 419 НК РФ плательщик страховых взносов обязан исчислить и уплатить страховые взносы отдельно по каждому основанию, если он относится одновременно к нескольким категориям, указанным в п. 1 статьи, а именно:

• к лицам, производящим выплаты и иные вознаграждения физическим лицам;
• к индивидуальным предпринимателям, не производящим вышеуказанных выплат и вознаграждений.

Таким образом, индивидуальные предприниматели, являющиеся работодателями, уплачивают страховые взносы по двум основаниям — с сумм выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу своих работников с применением соответствующих тарифов страховых взносов, а также страховые взносы за себя <2> исходя из своего дохода от предпринимательской деятельности, полученного за расчетный период (Письмо Минфина России от 04.09.2017 № 03-15-05/56580).

---

<2> Об изменениях с 01.01.2018, связанных с расчетом суммы страховых взносов для индивидуальных предпринимателей, читайте в статье «Введен новый порядок расчета страховых взносов для предпринимателей», № 12, 2017.

Статьей 430 НК РФ закреплен дифференцированный подход к определению размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование для индивидуальных предпринимателей исходя из их дохода. Что является величиной дохода «упрощенца», применяющего объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», в целях определения размера страховых взносов за соответствующий расчетный период?

Суть спора

В деле № А51-8964/2016 (о котором уже было упомянуто в начале статьи) рассматривался спор следующего содержания. Индивидуальный предприниматель на «упрощенке» с объектом налогообложения «доходы минус расходы» исчислил сумму дополнительного страхового взноса, подлежащего уплате, исходя из дохода, уменьшенного на величину произведенных им расходы. По его мнению, величина дохода для исчисления страховых взносов должна учитываться в таком же размере, что и для исчисления налога при УСНО.

Контролирующий орган, располагая информацией о доходе предпринимателя за расчетный период, осуществил расчет и произвел доначисление суммы страховых взносов, исходя из полной суммы полученного дохода (без учета произведенных расходов). В силу того обстоятельства, что взносы в полном объеме уплачены не были, контролеры выставили в адрес коммерсанта требование об уплате недоимки и пени. Неисполнение предпринимателем указанного требования в добровольном порядке в установленный срок послужило основанием для принятия контролерами решения о взыскании недоимки за счет денежных средств, находящихся на счетах плательщика страховых взносов в банке, и направления в банк инкассовых поручений на взыскание упомянутой недоимки в бесспорном порядке, которые были исполнены банком.

По мнению бизнесмена, подобные действия контролирующего органа незаконны. Не согласившись с ними, предприниматель обратился в арбитражный суд.

Решения нижестоящих судов — не в пользу коммерсанта

Суды трех инстанций не поддержали предпринимателя. Как указали арбитры, при исчислении страховых взносов учету подлежат только доходы плательщика страховых взносов без вычета расходов (Постановление АС ДВО от 17.03.2017 № Ф03-505/2017 по делу № А51-8964/2016).

Следует напомнить, что аналогичной позиции придерживается Минфин России, разъясняя порядок исчисления размера страховых взносов за соответствующий расчетный период (Письма от 11.01.2017 № 03-15-05/336, от 17.03.2017 № 03-15-06/15590). В силу пп. 3 п. 9 ст. 430 НК РФ для индивидуальных предпринимателей, применяющих УСНО, доход учитывается по правилам, установленным ст. 346.15 НК РФ. Таким образом, по мнению финансового ведомства, в целях определения размера страхового взноса за соответствующий расчетный период для «упрощенцев» величиной дохода является сумма фактически полученного ими дохода от осуществления предпринимательской деятельности за этот расчетный период. Расходы, предусмотренные ст. 346.16 НК РФ, в этих случаях не учитываются. Данную точку зрения разделяет и ФНС России (п. 2 Письма от 07.03.2017 № БС-4-11/4091@).

Позиция Верховного Суда

Верховный Суд РФ, куда был вынужден обратиться индивидуальный предприниматель, не согласился с решением нижестоящих судов (Определение № 303-КГ17-8359).

Высшая судебная инстанция сослалась на Постановление КС РФ от 30.11.2016 № 27-П. В нем разъяснен вопрос о размере дохода, учитываемого для определения размера страховых взносов, подлежащих уплате индивидуальным предпринимателем, уплачивающим НДФЛ и не производящим выплат и иных вознаграждений физическим лицам. КС РФ отметил: доход указанного предпринимателя подлежит уменьшению на величину фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода, в соответствии с установленными Налоговым кодексом правилами учета данных расходов для целей исчисления и уплаты НДФЛ. Таким образом, коммерсант, находящийся на ОСНО, вправе уменьшать доходы на сумму расходов при уплате страховых взносов за себя.

Рассматриваемый же по делу № А51-8964/2016 спор касается порядка определения размера страховых взносов, подлежащих уплате предпринимателем на УСНО, выбравшим в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. В связи с этим Верховный Суд отметил следующее. «Упрощенцы» на основании положений ст. 346.14 НК РФ вправе по своему усмотрению выбрать объект налогообложения: доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов. Статья 346.15 НК РФ устанавливает порядок учета доходов для определения объекта налогообложения. В свою очередь, положения ст. 346.16 НК РФ содержат перечень расходов, на которые может быть уменьшен полученный коммерсантом доход при определении объекта налогообложения в связи с применением УСНО.

Таким образом, налогоплательщики, применяющие УСНО и выбравшие в качестве объекта налогообложения «доходы минус расходы», уменьшают полученные доходы, исчисленные в соответствии со ст. 346.15 НК РФ, на предусмотренные ст. 346.16 НК РФ расходы.

Применительно к рассматриваемому спору Судебная коллегия ВС РФ в Определении № 303-КГ17-8359 указала: «Поскольку принцип определения объекта налогообложения плательщиками НДФЛ аналогичен принципу определения объекта налогообложения для плательщиков, применяющих УСНО с объектом налогообложения „доходы, уменьшенные на величину расходов“, Верховный Суд полагает, что изложенная Конституционным Судом в Постановлении № 27-П правовая позиция подлежит применению и в рассматриваемой ситуации».

При данных обстоятельствах для расчета суммы страховых взносов величина дохода индивидуального предпринимателя, применяющего УСНО с объектом налогообложения «доходы минус расходы», определяется как разница между полученными им доходами и произведенными расходами.

• * *

Официальная позиция контролирующих органов на сегодняшний день остается неизменной. По мнению чиновников, при определении размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, подлежащих уплате индивидуальным предпринимателем — «упрощенцем», выбравшим объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, величиной дохода является сумма фактически полученного им совокупного дохода от осуществления предпринимательской деятельности за данный период без учета суммы произведенных расходов. После выхода в свет Определения ВС РФ № 303-КГ17-8359, опровергающего вышеназванные выводы, каких-либо разъяснений от компетентных органов пока не поступало. Возможно, дело лишь во времени, и вскоре плательщики страховых взносов будут иметь возможность ознакомиться с новыми разъяснениями контролеров, принявших во внимание позицию Верховного Суда.

Если же ожидаемого не случится, то у индивидуального предпринимателя (с учетом сложившейся правовой позиции) имеются все шансы выйти победителем из споров с контролирующим органом.

Н.В. Фирфарова

---