Письмо Госналогслужбы РФ от 23.06.1998 № ВП-6-18/371

«О Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации»

(вместе с Постановлениями Президиума ВАС РФ от 17.03.1998 № 293/98, от 10.03.1998 № 5096/97, от 24.03.1998 № 3866/97)

ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО

от 23 июня 1998 г. № ВП-6-18/371

О ПОСТАНОВЛЕНИЯХ ПРЕЗИДИУМА

Государственная налоговая служба Российской Федерации направляет для сведения и использования в работе Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.03.98 № 5096/97, от 17.03.98 № 293/98, от 24.03.98 № 3866/97, касающиеся отдельных вопросов применения мер финансовой ответственности за нарушение налогового законодательства.

Доведите направляемые Постановления до нижестоящих государственных налоговых инспекций.

ПРЕЗИДИУМ ВЫСШЕГО АРБИТРАЖНОГО СУДА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 17 марта 1998 г. № 293/98

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрел протест заместителя Генерального прокурора Российской Федерации на решение от 19.07.96 и Постановление апелляционной инстанции от 09.09.96 Арбитражного суда Вологодской области по делу № К2-11/1723.

Заслушав и обсудив доклад судьи и выступление заместителя Генерального прокурора Российской Федерации, поддержавшего протест, Президиум установил следующее.

Акционерное общество открытого типа «Фирма „Вагрон“ обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с иском к Управлению Федеральной службы налоговой полиции Российской Федерации по Вологодской области о признании недействительным его предписания от 17.05.96 № 2/14-849 (с изменениями от 04.07.96 № 7/8-1105) о применении финансовых санкций в виде взыскания сумм доначисленных акцизов, налога на добавленную стоимость, спецналога, штрафов и пеней на общую сумму 311429716744 рубля.»

Решением от 19.07.96 исковые требования удовлетворены частично. Признано недействительным предписание налоговой полиции в части взыскания 83107328372 рублей штрафа в размере 100 процентов. В остальной части иска отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 09.09.96 решение оставлено без изменения.

В кассационной инстанции законность и обоснованность решения и постановление не проверялись.

В протесте заместителя Генерального прокурора Российской Федерации предлагается указанные судебные акты изменить: в части исчисления неуплаченных акцизов, налога на добавленную стоимость, спецналога и пеней отменить и дело в этой части направить на новое рассмотрение.

Президиум считает, что протест подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, при проверке Управлением Федеральной службы налоговой полиции Российской Федерации по Вологодской области соблюдения налогового законодательства акционерным обществом открытого типа «Фирма „Вагрон“ за период с 01.01.94 по 31.12.95 выявлено занижение подлежащих внесению в бюджет акцизов, налога на добавленную стоимость и спецналога.»

По результатам проверки составлен акт от 12.08.96, в котором указано на неправомерное применение налогоплательщиком льгот, предусмотренных статьей 3 Закона Российской Федерации «Об акцизах» и пунктом 1 «а» статьи 5 Закона Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость». Акционерным обществом, производящим ликероводочную продукцию, не уплачены в бюджет акцизы, налог на добавленную стоимость и спецналог с продукции, реализованной в счет экспортных контрактов, заключенных с инофирмами, так как товар, предназначенный к отправке на экспорт, не пересек границу Российской Федерации и был реализован на ее территории.

На основании акта налоговой полицией выдано предписание от 17.05.96 № 2/14-849 (с изменениями от 04.07.96 № 7/8-1105) о применении финансовых санкций в виде взыскания сумм доначисленных акцизов, налога на добавленную стоимость, спецналога, штрафов в размере 100 процентов этих же сумм и пеней на общую сумму 311429716744 рубля.

Судебные инстанции, отказывая в иске, исходили из того, что в соответствии с Законами Российской Федерации «Об акцизах» и «О налоге на добавленную стоимость» налогоплательщик освобождается от уплаты акцизов, налога на добавленную стоимость и спецналога в случае экспорта товаров (работ, услуг). Признаком экспорта товаров, дающим право на налоговую льготу, является фактическое пересечение грузом границы Российской Федерации. Факт пересечения грузом границы истцом не доказан. Посуда и гофрокороба не являются возвратной тарой, следовательно, их стоимость не должна исключаться из налогооблагаемого оборота. Акцизы, налог на добавленную стоимость и спецналог в стоимость экспортного товара не включались, поэтому эти налоги не должны исключаться из налогооблагаемой базы.

В соответствии с Законом Российской Федерации «Об акцизах» (в редакции до 01.02.96) и инструкцией Госналогслужбы России от 17.07.95 № 36 «О порядке исчисления и уплаты акцизов» (ранее от 09.12.91 № 2) объектом обложения акцизами у предприятий, производящих и реализующих подакцизные товары, являлась стоимость подакцизных товаров, реализуемых по отпускным ценам, включающим акциз.

Согласно Закону Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость» и Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.95 № 39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость» (ранее от 09.12.91 № 1) объектом налогообложения являются обороты по реализации на территории Российской Федерации товаров, выполненных работ и оказанных услуг. Для определения облагаемого оборота принимается стоимость реализуемых товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из свободных (рыночных) цен и тарифов без включения в них налога на добавленную стоимость. При исчислении облагаемого оборота по товарам, с которых взимаются акцизы, в него включается сумма акциза. Реализация товаров производится по свободным отпускным ценам, увеличенным на сумму налога на добавленную стоимость.

Объект налогообложения, облагаемый оборот и сроки уплаты спецналога согласно Указу Президента Российской Федерации от 22.12.93 № 2270 «О некоторых изменениях в налогообложении и во взаимоотношениях бюджетов различных уровней» определяются в соответствии с Законом Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость».

Истцом не представлены доказательства, что при реализации алкогольной продукции в отпускную цену были включены акциз, налог на добавленную стоимость и спецналог.

Исчисление акцизов, налога на добавленную стоимость и спецналога при «лжеэкспорте» исключением сумм этих налогов из стоимости реализованного товара расчетным путем законодательством не предусмотрено.

В соответствии со статьей 4 Закона Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость» в облагаемый оборот не включается стоимость многооборотной тары. Стоимость тары согласно калькуляциям включена истцом в себестоимость продукции. Договорами и контрактами залоговая цена на тару и порядок ее возврата не установлены. Фактический возврат тары не производился. Поэтому стоимость тары также не подлежала исключению из отпускной цены.

Налоговая полиция произвела расчет налогооблагаемой базы по акцизам и исчислила суммы акцизов, налога на добавленную стоимость и спецналога в порядке и по методике, предусмотренными вышеназванными законами и инструкциями.

Расчет взыскиваемых акцизов, налога на добавленную стоимость и спецналога исследован и проверен арбитражным судом.

При таких обстоятельствах для отмены судебных актов в части расчетов и направления дела на новое рассмотрение оснований не имеется.

Указом Президента Российской Федерации от 08.05.96 № 685 «Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины» установлено, что с 20.05.96 Госналогслужбой России не осуществляется взимание пеней по задолженности по налогам перед федеральным бюджетом, возникшей на этот момент у предприятий и организаций. Пени, исчисленные на 20.05.96, фиксируются в специальной отчетности в порядке, установленном Правительством Российской Федерации, и проценты на них не начисляются.

Поскольку нарушение, связанное с порядком исчисления налогов и повлекшее задержку их перечисления в бюджет, выявлено в результате проверки налоговой полицией до 20.05.96, пени, исчисленные на 20.05.96, должны были быть зафиксированы в лицевом счете налогоплательщика.

Поэтому судебные акты в части отказа в иске о признании недействительным предписания налоговой полиции о взыскании пеней являются неправомерными и подлежат отмене, а исковые требования в этой части — удовлетворению.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 187 - 189 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановил:

решение от 19.07.96 и Постановление апелляционной инстанции от 09.09.96 Арбитражного суда Вологодской области по делу № К2-11/1723 изменить.

Признать недействительным предписание Управления Федеральной службы налоговой полиции Российской Федерации по Вологодской области от 17.05.96 № 2/14-849 (с изменениями от 04.07.96 № 7/8-1105) о взыскании пеней по задолженности по акцизам, налогу на добавленную стоимость и спецналогу.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

ПРЕЗИДИУМ ВЫСШЕГО АРБИТРАЖНОГО СУДА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 10 марта 1998 г. № 5096/97

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрел протест заместителя Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации на Постановление Федерального арбитражного суда Северо — Западного округа от 14.07.97 по делу № А56-3865/97 Арбитражного суда города Санкт — Петербурга и Ленинградской области.

Заслушав и обсудив доклад судьи, Президиум установил следующее.

Закрытое акционерное общество «Издательский дом „Атлант“ обратилось в Арбитражный суд города Санкт — Петербурга и Ленинградской области с иском к Государственной налоговой инспекции по Московскому району города Санкт — Петербурга о признании недействительными ее решения от 25.02.97 № 10/995 с изменениями от 04.03.97 о применении финансовых санкций за занижение налогооблагаемой прибыли в 1995 — 1996 годах.»

Решением от 17.04.97 исковые требования удовлетворены.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

Федеральный арбитражный суд Северо — Западного округа Постановлением от 14.07.97 отменил решение и отказал в иске.

В протесте заместителя Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации предлагается постановление кассационной инстанции отменить, решение суда первой инстанции оставить в силе.

Президиум считает, что протест подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно статье 2 Закона Российской Федерации «О налоге на прибыль организаций и предприятий» объектом обложений налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными настоящей статьей.

Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 № 552, с последующими изменениями и дополнениями предусмотрено, что себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.

В соответствии с подпунктом «ч» пункта 2 и пунктом 10 указанного Положения в состав себестоимости продукции включается плата за аренду отдельных объектов основных производственных фондов (или их отдельных частей).

Как следует из материалов дела, в ходе проверки соблюдения налогового законодательства закрытым акционерным обществом «Издательский дом „Атлант“ в период с сентября 1995 года по сентябрь 1996 года Госналогинспекция по Московскому району города Санкт — Петербурга признала неправомерным отнесение на себестоимость продукции (работ, услуг) платежей за аренду помещений у Дворца культуры имени А.М. Горького Ленинградской (Санкт — Петербургской) федерации профсоюзов. При этом госналогинспекция исходила из того, что согласно пункту 4 Положения по бухгалтерскому учету основных средств (фондов) государственных, кооперативных (кроме колхозов) и общественных организаций и предприятий, утвержденного Приказом Министерства финансов СССР от 07.05.76 № 30, здания клубов, дворцов и домов культуры относятся к непроизводственным фондам. В результате госналогинспекция пришла к выводу о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой прибыли и применила к акционерному обществу ответственность, предусмотренную подпунктами „а“ и „б“ пункта 1 статьи 13 Закона Российской Федерации „Об основах налоговой системы в Российской Федерации“ в виде взыскания 200325200 рублей заниженной прибыли и штрафов в размере 100 и 10 процентов.»

Однако действующее Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26.12.94 № 170, не подразделяет основные средства на производственные и непроизводственные.

Согласно Приказу Министерства финансов Российской Федерации от 19.10.95 № 115 «О годовой бухгалтерской отчетности организаций за 1995 год» к производственным основным средствам относятся средства, которые связаны с осуществлением предпринимательской деятельности (пункт 4.7).

Здание, часть помещений в котором сдана в аренду акционерному обществу, было закреплено за самостоятельным хозяйствующим субъектом — Дворцом культуры имени А.М. Горького — его учредителем — Ленинградской (Санкт — Петербургской) федерацией профсоюзов.

Дворец культуры, как следует из его устава, является самостоятельным юридическим лицом, имеет самостоятельный баланс, обладает обособленным имуществом, наделен правом осуществлять предпринимательскую деятельность, в том числе сдавать в аренду закрепленное за ним имущество без согласования с учредителем.

Поскольку арендодатель осуществляет предпринимательскую деятельность, имеются основания считать здание, в котором он расположен, относящимся к основным производственным фондам.

Помещения, арендуемые в 1995 — 1996 годах, использовались налогоплательщиком для размещения в них редакции издательства, то есть непосредственно в производственных целях.

Таким образом, изложенные обстоятельства позволяют признать правильным вывод суда первой инстанции о правомерном отнесении налогоплательщиком арендных платежей к затратам, включаемым в себестоимость продукции (работ, услуг). Следовательно, постановление кассационной инстанции подлежит отмене.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 187 - 189 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановил:

Постановление Федерального арбитражного суда Северо — Западного округа от 14.07.97 по делу № А56-3865/97 Арбитражного суда города Санкт — Петербурга и Ленинградской области отменить.

Решение Арбитражного суда города Санкт — Петербурга и Ленинградской области от 17.04.97 по тому же делу оставить в силе.

ПРЕЗИДИУМ ВЫСШЕГО АРБИТРАЖНОГО СУДА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 24 марта 1998 г. № 3866/97

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрел протест заместителя Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации на решение от 30.07.96 и Постановление апелляционной инстанции от 11.09.96 Арбитражного суда Орловской области по делу № А48-1680/96-32/к-8, Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 05.11.96 по тому же делу.

Заслушав и обсудив доклад судьи, Президиум установил следующее.

Акционерный коммерческий Сберегательный банк Российской Федерации в лице Свердловского отделения № 3893, расположенного в поселке Змиевка Орловской области, обратился в Арбитражный суд Орловской области с иском к Государственной налоговой инспекции по Глазуновскому району Орловской области о признании недействительными пунктов 1, 5, 9 ее решения от 29.05.96 № 18 о применении к нему финансовых санкций.

Решением от 30.07.96 в иске отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 11.09.96 решение оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд Центрального округа Постановлением от 05.11.96 оставил названные судебные акты без изменения.

В протесте заместителя Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации предлагается все указанные судебные акты отменить, исковые требования удовлетворить.

Президиум считает, что протест подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как усматривается из материалов дела, налоговой инспекцией по Глазуновскому району Орловской области проведена проверка Свердловского отделения № 3893 Сбербанка России по вопросам полноты и своевременности перечисления налоговых платежей в бюджет.

При этом выявлено, что указанным отделением в 1994 году в состав расходов, включаемых в себестоимость оказываемых банком услуг и учитываемых при расчете налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль, были отнесены проценты по целевым вкладам на детей, начисленные и зарезервированные на балансовом счете 946.

По результатам проверки налоговой инспекцией принято решение от 29.05.96 № 18, которым к отделению Сбербанка применены финансовые санкции в соответствии со статьей 13 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» в виде взыскания всей суммы заниженного дохода, штрафа в размере той же суммы и штрафа в размере 10 процентов за ведение учета объекта налогообложения с нарушением установленного порядка.

Отказывая в иске, судебные инстанции исходили из того, что в соответствии с пунктом 23 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.94 № 490, в состав расходов, включаемых в себестоимость оказываемых банками услуг и учитываемых при расчете налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль, относятся начисленные и уплаченные проценты по вкладам до востребования и срочным вкладам.

Между тем согласно пункту 8 совместного письма Министерства финансов Российской Федерации от 21.09.94 № 130 и Государственной налоговой службы Российской Федерации от 23.09.94 № НП-6-01/362 «О порядке применения отдельных пунктов Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.94 № 490», начисленные проценты по вкладам включаются и состав расходов отделений Сбербанка России, учитываемых при расчете налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль, если они отнесены на счет 946 без отражения на лицевых счетах вкладчиков.

Поскольку в данном случае отделение Сбербанка начисленные проценты, которые не были выплачены по условиям договоров (целевые вклады на детей до достижения 18 лет), отнесло на указанный счет, то оснований для привлечения его к ответственности за занижение налогооблагаемой базы у налоговых органов не имелось.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 187 - 189 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановил:

решение от 30.07.96, Постановление апелляционной инстанции от 11.09.96 Арбитражного суда Орловской области по делу № А48-1680/96-32/к-8 и Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 05.11.96 по тому же делу отменить.

Иск Акционерного коммерческого Сберегательного банка Российской Федерации в лице Свердловского отделения № 3893 удовлетворить. Признать недействительными пункты 1, 5, 9 решения Государственной налоговой инспекции по Глазуновскому району Орловской области от 29.05.96 № 18 о применении к указанному отделению финансовых санкций в сумме 63137300 рублей.

---