Статья: В продолжение разговора о торговом сборе, получении нескольких патентов и судебных баталиях

(Фирфарова Н.В.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 7)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 7

Некоторое время назад на страницах нашего журнала (речь идет о статье «О получении патентов, уплате торгового сбора и не только», № 2, 2018) мы обнадежили читателей, а именно коммерсантов на ПСНО, осуществляющих через аптеку фармацевтическую деятельность и реализующих через нее как лекарственные средства, так и прочие товары, в отношении имеющегося у них права не уплачивать торговый сбор на основании п. 2 ст. 411 НК РФ. На момент подготовки названного номера судебное разбирательство, о котором велась речь в статье и Решение арбитров которого были столь «удобны» и желаемы для коммерсантов, прошло лишь две инстанции: первую и апелляционную. В связи с этим выводы, сделанные нами в статье на основании Решения Арбитражного суда г. Москвы от 11.09.2017, а также Постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.11.2017 № 09АП-54183/2017, 09АП-54184/2017 по делу № А40-93843/17, оказались преждевременными: кассационная инстанция отменила вышеуказанные документы и направила дело на новое рассмотрение (см. Постановление АС МО от 17.05.2018 № Ф05-1867/2018 по делу № А40-93843/2017). В итоге Решением Арбитражного суда г. Москвы от 19.06.2018 по названному делу в удовлетворении заявленных требований индивидуальному предпринимателю отказано. Спешим ознакомить читателей с финальной позицией арбитров, но прежде напомним, с чем связаны упомянутые судебные тяжбы.

Спорная ситуация

Индивидуальный предприниматель осуществляет розничную торговлю (в г. Москве) через аптеку лекарственными средствами и лекарственными препаратами, а также прочими сопутствующими товарами на основании лицензии на осуществление фармацевтической деятельности, в соответствии с которой осуществляются хранение, перевозка, розничная торговля лекарственными препаратами для медицинского применения, а также их отпуск.

При этом коммерсант применяет ПСНО на основании патента <1>, выданного в отношении осуществляемого им вида деятельности — «занятие частной медицинской деятельностью или фармацевтической деятельностью лицом, имеющим лицензию на указанные виды деятельности» (пп. 38 п. 2 ст. 346.43 НК РФ).

---

<1> Документом, удостоверяющим право на применение ПСНО, является патент на осуществление одного из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого законом субъекта РФ введен указанный спецрежим (п. 1 ст. 346.45 НК РФ).

Патент на осуществление деятельности в сфере розничной торговли коммерсант не получал.

Напомним. Для индивидуальных предпринимателей, осуществляющих деятельность через аптеку, возможность применения ПСНО предусмотрена п. 2 ст. 346.43 НК РФ, а именно:

• пп. 38, положения которого разрешают применение данного спецрежима субъектам, занимающимся фармацевтической деятельностью и имеющим соответствующую лицензию;
• пп. 45, допускающим применение ПСНО в отношении деятельности в сфере розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети с площадью торгового зала не более 50 кв. м по каждому объекту организации торговли.

Позиция налогового органа

Доходы, получаемые бизнесменом от ведения розничной торговли через аптеки иными товарами, не относящимися к лекарственным средствам и препаратам, не подпадают под обложение в рамках ПСНО по виду предпринимательской деятельности, поименованному в пп. 38, — «занятие медицинской деятельностью или фармацевтической деятельностью лицом, имеющим лицензию на указанные виды деятельности» <2>. Поэтому индивидуальный предприниматель, осуществляющий через аптеку фармацевтическую деятельность и розничную торговлю прочими товарами, обязан получить два патента, руководствуясь пп. 38 и 45 п. 2 ст. 346.43 НК РФ.

---

<2> См. Письма Минфина России от 06.11.2012 № 03-11-11/332, от 27.01.2017 № 03-11-12/4167.

Такова позиция компетентных органов, не меняющаяся на протяжении длительного времени.

Получив патент на осуществление розничной торговли, коммерсант в силу п. 2 ст. 411 НК РФ освобождается от уплаты торгового сбора в отношении объекта, через который ведется данный вид предпринимательской деятельности.

Ввиду того что индивидуальным предпринимателем, осуществляющим через аптеку фармацевтическую деятельность и розничную торговлю прочими товарами, в рассматриваемой ситуации не получен патент на осуществление деятельности в сфере розничной торговли (на основании пп. 45 п. 2 ст. 346.43 НК РФ), указанный объект торговли подлежит обложению торговым сбором. Следовательно, в рассматриваемом случае индивидуальный предприниматель, осуществляющий деятельность через аптеку в г. Москве, является плательщиком торгового сбора в отношении объекта розничной торговли. К такому выводу пришли контролирующие органы. В результате этого предпринимателю начислены к уплате торговый сбор, пени и штраф.

Обратите внимание! Торговый сбор устанавливается в отношении ведения торговой деятельности на объектах осуществления торговли. Плательщиками сбора признаются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие виды предпринимательской деятельности на территории муниципального образования (городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя), в отношении которых нормативным правовым актом этого муниципального образования (законами поименованных городов) установлен указанный сбор, с использованием объектов движимого и (или) недвижимого имущества на территории данного муниципального образования (названных городов) (ст. 410, 411 НК РФ).

На сегодняшний день торговый сбор введен на территории г. Москвы (Закон г. Москвы от 17.12.2014 № 62).

Действия налогового органа базируются на информации, полученной от местных органов власти о выявлении объекта обложения торгового сбора, в отношении которого предприниматель не представил в налоговый орган соответствующее уведомление. На основании акта органа власти коммерсант поставлен на налоговый учет в качестве плательщика торгового сбора по объекту (аптека) и контролерами произведены соответствующие начисления.

К сведению. В соответствии со ст. 416 НК РФ постановка на учет и снятие с учета индивидуального предпринимателя в качестве плательщика торгового сбора в ИФНС осуществляются:

• либо на основании соответствующего уведомления самого плательщика сбора, представляемого им в инспекцию;
• либо на основании информации, представленной в ИФНС указанным в п. 2 ст. 418 НК РФ уполномоченным органом <3>.

---

<3> Исходя из ст. 4 Закона г. Москвы № 62, а также Постановления Правительства Москвы от 17.05.2011 № 210-ПП в настоящее время эти функции возложены на Департамент экономической политики и развития г. Москвы.

При выявлении объектов обложения сбором, в отношении которых налоговикам не представлено уведомление или в отношении которых в уведомлении указаны недостоверные сведения, уполномоченный орган в течение пяти дней составляет акт о выявлении нового объекта обложения сбором либо акт о выявлении недостоверных сведений в отношении объекта обложения сбором и направляет указанную информацию в ИФНС по форме (формату) и в установленном порядке (п. 4 ст. 418 НК РФ). Акт может быть обжалован плательщиком сбора.

Действия коммерсанта и судебное решение

Индивидуальный предприниматель, не согласившись с налоговиками, обратился в суд с заявлением об обязании налоговиков сторнировать торговый сбор, штрафы и пени, где нашел поддержку арбитров первой и апелляционной инстанций (Решение Арбитражного суда г. Москвы от 11.09.2017, Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда № 09АП-54183/2017, 09АП-54184/2017 по делу № А40-93843/17).

Суды указали: предприниматели, осуществляющие фармацевтическую деятельность, являются фармацевтическими (аптечными) организациями. А последние в силу п. 7 ст. 55 Федерального закона от 12.04.2010 № 61-ФЗ «Об обращении лекарственных средств» (далее — Федеральный закон № 61-ФЗ) на основании имеющейся лицензии на осуществление фармацевтической деятельности имеют право наряду с лекарственными препаратами приобретать и продавать прочие медицинские изделия (а также дезинфицирующие средства, предметы и средства личной гигиены, посуду для медицинских целей, предметы и средства, предназначенные для ухода за больными, новорожденными и детьми, не достигшими возраста трех лет, очковую оптику и средства ухода за ней, минеральные воды, продукты лечебного, детского и диетического питания, биологически активные добавки, парфюмерные и косметические средства, медицинские и санитарно-просветительные печатные издания, предназначенные для пропаганды здорового образа жизни).

Учитывая, что у коммерсанта имеется патент на осуществление фармацевтической деятельности и им получена соответствующая лицензия, суды пришли к выводу о правомерном применении индивидуальным предпринимателем ПСНО на основании выданного ему патента на осуществление фармацевтической деятельности в соответствии с пп. 38 п. 2 ст. 346.43 НК РФ (без получения патента в отношении деятельности в сфере розничной торговли по пп. 45 п. 2 ст. 346.43 НК РФ).

В таком случае коммерсант, применяя данный спецрежим, освобождается от уплаты торгового сбора в порядке, установленном п. 2 ст. 411 НК РФ.

Смена позиции судебных органов

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами в пользу предпринимателя, налоговый орган обратился в арбитражный суд с кассационной жалобой, полагая, что выводы судов первой и апелляционной инстанций не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, а также сделаны при неправильном применении норм права.

Действия контролеров в итоге оказались небезрезультативными в силу следующих обстоятельств.

На основании п. 1 ст. 412 НК РФ объектом обложения торговым сбором признается использование объекта движимого или недвижимого имущества для осуществления плательщиком торгового сбора вида предпринимательской деятельности, в отношении которого установлен торговый сбор, хотя бы один раз в течение квартала.

К видам предпринимательской деятельности, в отношении которых устанавливается торговый сбор, относится следующая торговая деятельность (п. 2 ст. 413 НК РФ):

• торговля через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов;
• торговля через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы;
• торговля, осуществляемая путем отпуска товаров со склада.

В соответствии с пп. 2 п. 4 ст. 413 НК РФ торговлей в целях гл. 33 НК РФ признается вид предпринимательской деятельности, связанный с розничной, мелкооптовой и оптовой куплей-продажей товаров, осуществляемый через вышеназванные объекты.

Как уже упоминалось, от уплаты торгового сбора по видам деятельности, в отношении которых установлен торговый сбор, освобождены в том числе коммерсанты на ПСНО в отношении этих видов предпринимательской деятельности с использованием соответствующих объектов движимого или недвижимого имущества (п. 2 ст. 411 НК РФ).

В силу пп. 38 п. 2 ст. 346.43 НК РФ ПСНО применяется в отношении занятия медицинской деятельностью или фармацевтической деятельностью индивидуальным предпринимателем, имеющим лицензию на указанные виды деятельности.

Согласно п. 33 ст. 4 Федерального закона № 61-ФЗ к фармацевтической деятельности относится деятельность, включающая в себя:

• оптовую торговлю лекарственными средствами, их хранение, перевозку;
• розничную торговлю лекарственными препаратами, их отпуск, хранение, перевозку и изготовление.

На основании п. 1 ст. 55 Закона розничная торговля лекарственными препаратами может осуществляться, в частности, индивидуальными предпринимателями, имеющими лицензию на фармацевтическую деятельность.

Таким образом, коммерсант, осуществляющий предпринимательскую деятельность в сфере розничной реализации лекарственных препаратов через аптеки, то есть занимающийся фармацевтической деятельностью, вправе применять ПСНО в отношении данного вида предпринимательской деятельности.

При этом, как указал АС МО в Постановлении от 17.05.2018 № Ф05-1867/2018 по делу № А40-93843/2017, доходы, получаемые индивидуальным предпринимателем от осуществления розничной торговли через аптеки иными товарами, не относящимися к лекарственным препаратам, не подпадают под налогообложение в рамках ПСНО по виду предпринимательской деятельности, поименованному в пп. 38 п. 2 ст. 346.43 НК РФ. Указанные доходы подлежат обложению в рамках ОСНО, УСНО или системы налогообложения в виде ЕНВД.

Доходы коммерсанта могут в данном случае облагаться и в рамках ПСНО при условии соблюдения требований, установленных гл. 26.5 НК РФ, — для этого должен быть получен еще один патент.

Так, в соответствии с пп. 45 п. 2 ст. 346.43 НК РФ ПСНО применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети с площадью торгового зала не более 50 кв. м по каждому объекту организации торговли.

Примечание. Нормы гл. 26.5 НК РФ допускают получение налогоплательщиком нескольких патентов (абз. 4 п. 1 ст. 346.45 НК РФ).

Иными словами, только в том случае, если индивидуальный предприниматель получил патент на осуществление розничной торговли товарами, не относящимися к лекарственным препаратам, использование объекта недвижимого имущества для осуществления такой торговли освобождается от уплаты торгового сбора на основании п. 2 ст. 411 НК РФ. При отсутствии патента на осуществление розничной торговли коммерсант при использовании им торгового объекта признается плательщиком торгового сбора.

К сведению. Кассационный суд (Постановление АС МО № Ф05-1867/2018 по делу № А40-93843/2017), отменяя состоявшиеся по делу судебные акты (Решение Арбитражного суда г. Москвы от 11.09.2017, Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда № 09АП-54183/2017, 09АП-54184/2017), направил дело на новое рассмотрение. При новом рассмотрении Арбитражный суд г. Москвы (Решение от 19.06.2018 по делу № А40-93843/17-140-977) отказал индивидуальному предпринимателю в удовлетворении заявленных требований.

Индивидуальному предпринимателю, реализующему через аптеку на основании выданной ему лицензии на осуществление фармацевтической деятельности лекарственные средства и лекарственные препараты наряду с прочими товарами, необходимо получить два патента, руководствуясь пп. 38 и 45 п. 2 ст. 346.43 НК РФ. Такова официальная позиция, сложившаяся на сегодняшний день. Но поспорить с контролирующими органами с положительным для себя результатом индивидуальному предпринимателю будет очень трудно. Судебные органы поддерживают контролеров: если коммерсантом получен патент только на ведение фармацевтической деятельности, то розничная торговля в аптеке прочими сопутствующими товарами не может облагаться налогом в рамках ПСНО. Следовательно, индивидуальный предприниматель обязан уплачивать торговый сбор по месту ведения торговой деятельности.

Н.В. Фирфарова

---