Статья. «Упрощенная система налогообложения (УСНО) в аптечных предприятиях» (начало)

(И. Л. Титова)

(«Московские аптеки», 2004, № 7-8)

УПРОЩЕННАЯ СИСТЕМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ (УСНО) В АПТЕЧНЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ

Упрощенная система налогообложения (УСНО), которую уже второй год применяют предприятия и организации, в том числе аптечные предприятия, является специальным налоговым режимом, предусматривающим особый порядок исчисления и уплаты налогов.

В Налоговом Кодексе РФ (ред. от 05.04.04) упрощенной системе налогообложения посвящена глава 26.2 В своем письме от 09.04.04 № 27-0-10/99 МНС РФ подчеркивает, что на отношения, связанные с установлением специальных налоговых режимов (систем налогообложения), в соответствии с которыми вводится особый порядок исчисления и уплаты налогов, предусматривающий замену уплаты соответствующей совокупности налогов уплатой единого налога, а также связанные с применением специальных налоговых режимов (систем налогообложения), Налоговый Кодекс Российской Федерации распространяется в полной мере, включая положения об ответственности за совершение налоговых правонарушений, в том числе и об ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ «Неуплата или неполная уплата сумм налога».

К сожалению, Методические рекомендации по применению главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения» утратили силу в связи с изданием Приказа МНС РФ от 26.02.04 № БГ-3-22/154. Налогоплательщикам, применяющим УСНО, придется подождать следующей редакции Методических рекомендаций, а пока использовать в своей работе разъясняющие письма налоговых органов.

1. Критерии перехода на УСНО

На упрощенную систему налогообложения могут перейти только аптеки, соответствующие критериям, определенным в статье 346.12 НК РФ главы 26.2. В частности, доход от реализации без учета НДС за 9 месяцев предыдущего года не должен превышать 11 млн. рублей;

Не вправе применять УСНО:

• аптечные предприятия, имеющие филиалы;
• аптечные предприятия, занимающиеся производством подакцизных товаров (как известно, некоторые производственные аптеки производят подакцизную продукцию — разливают этиловый спирт, что приравнивается к производству подакцизной продукции (п. 3 ст. 182 НК РФ), — и изготавливают спиртосодержащую продукцию с объемной долей этилового спирта более 9%);
• аптечные предприятия, в которых доля непосредственного участия других организаций составляет более 25 процентов;
• аптечные предприятия, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом Государственным комитетом Российской Федерации по статистике, превышает 100 человек;
• аптечные предприятия, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превышает 100 млн. рублей.

Несколько слов о праве применения УСНО аптеками, находящимися в федеральной и муниципальной собственности. Многие муниципальные и государственные аптеки, решившие применить УСНО, получили в 2003 году от налоговых органов отказ. Основание — 100% участие другой организации, под которой налоговики понимали государство или муниципальное образование. Высший арбитражный суд РФ своим решением № 12358/03 от 19.11.03 признал недействующим положение пункта 9 Методических рекомендаций по применению главы 26.2. «Упрощенная система налогообложения» НК РФ, утвержденных приказом МНС РФ от 10.12.02 № БГ-3-22/706 (ред. от 28.10.03), запрещающего МУПам переходить на УСНО (Методические рекомендации утратили силу — Приказ МНС РФ от 26.02.04 № БГ-3-22/154). Таким образом, теперь МУПы могут перейти на УСНО. Но решение суда могут обратить в свою пользу и ГУПы, так как ВАС РФ отметил, что муниципальное образование не может быть признано организацией в том смысле, в котором статья 11 Налогового кодекса Российской Федерации использует указанный термин, и имущество муниципального унитарного предприятия не распределяется по вкладам (долям, паям). С позиции статьи 11 НК РФ можно также рассматривать, что имущество Государственного унитарного предприятия не распределяется на вклады, а значит, и такие предприятия могут перейти на УСНО. Такое же мнение высказал Руководитель Департамента налоговой политики Минфина РФ А. И. Иванеев в письме еще от 29.08.03 № 04-02-05/7/1: «...В целях налогообложения организациями являются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации (ст. 11 Кодекса). Полагаем, что пп. 14 п. 3 ст. 346.12 Кодекса устанавливается ограничение на участие организаций, а не Российской Федерации, субъекта Российской Федерации либо муниципального образования».

2. Какие налоги уплачиваются при применении УСНО

Для наглядности налоги, которые уплачиваются при применении общей системы налогообложения и УСНО, приведены в таблице № 1.

Таблица № 1

Общая система налогообложения	УСНО
Налог на прибыль	Единый налог
Налог на добавленную стоимость
Налог на имущество
Единый социальный налог
Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование	Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование
Страховые взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний	Страховые взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний
Налоговые агенты по Налогу на доходы физических лиц	Налоговые агенты по Налогу на доходы физических лиц
Местные налоги (налог на рекламу, земельный налог, местные лицензионные сборы)	Местные налоги (налог на рекламу, земельный налог, местные лицензионные сборы)

Следует иметь в виду, что организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Налоговым Кодексом, при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Как и любой другой налог, единый налог при упрощенной системе налогообложения имеет все элементы налогообложения в соответствии со статьей 17 НК РФ:

• объект налогообложения;
• налоговая база;
• налоговый период;
• налоговая ставка;
• порядок исчисления налога;
• порядок и сроки уплаты налога.

Характеристика элементов налога приведена в таблице № 2.

Таблица № 2

Элемент режима/ особенность	Характеристика
Налогоплательщики	Соответствующие условиям применения УСНО и уведомившие налоговый орган: — Организации — Индивидуальные предприниматели
Переходные положения	Переход влияет на исчисление НДС
Объект налогообложения	По выбору: — Доходы
	- Доходы, уменьшенные на величину расходов (причем перечень расходов закрытый — статья 346.16 НК РФ)
Выбор объекта налогообложения	Добровольный Изменение объекта налогообложения невозможно в течение всего срока применения УСНО
Налоговая база и порядок исчисления налога	Установлены в зависимости от выбранного объекта налогообложения
Налоговая ставка	6% от доходов 15% доходов, уменьшенных на величину расходов, но не менее суммы минимального налога — 1% от доходов
Уменьшение суммы налога	Для объекта налогообложения «доходы» установлены два вида вычетов: — Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование — Уплачиваемые за свой счет работникам суммы пособий по временной нетрудоспособности
Налоговый (отчетный) период	Налоговый период — календарный год Отчетные периоды: 1 квартал, полугодие и 9 месяцев
Порядок и сроки уплаты	По итогам отчетного периода: — Не позднее 25 числа первого месяца, следующего отчетного периода По итогам налогового периода: — 31 марта минимальный налог уплачивается исключительно по итогам налогового периода — не позднее 31 марта
Форма налоговой декларации и порядок заполнения	Приказ МНС РФ от 21.11.03 № БГ-3-22/647 Вводится в действие с отчетности 2004 года

При принятии решения о переходе на УСНО следует остановиться на некоторых моментах.

2.1. Как переход на УСНО повлияет на НДС?

По мнению налоговых органов, суммы налога, принятые налогоплательщиком к вычету в соответствии со статьями 171 и 172 Налогового кодекса РФ, по товарам, основным средствам и нематериальным активам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ, но не использованным для указанных операций, подлежат восстановлению в последнем налоговом периоде перед его переходом на специальные налоговые режимы налогообложения (письмо МНС РФ от 30.10.02 № 03-1-09/2827/13-АЛ095 «О налоге на добавленную стоимость», письма УМНС по г. Москве: от 29.08.03 № 21-09/47124, от 30.04.03 № 21-09/23614, от 08.04.03 № 24-11/18933). Но в НК РФ не предусмотрена обязанность налогоплательщика, перешедшего на УСНО, по восстановлению и уплате в бюджет сумм налога на добавленную стоимость на остаточную стоимость основных средств в случае принятия сумм налога к вычету и входному НДС, зачтенному по товарам, приобретенным в период применения обычной системы налогообложения. А согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Позицию налогоплательщиков поддерживают и арбитражные суды во многих округах (в частности, Постановление ФАС Московского округа от 18.02.04 № КА-А40/387-04, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 09.02.04 № А82-183/2003-А/6, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.02.04 № А78-2168/03-С2-12/142-Ф02-389/04-С1, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 03.12.03 № Ф03-А51/03-2/2968 и многие другие): НК РФ не содержит норм, обязывающих налогоплательщиков, перешедших на специальные налоговые режимы налогообложения, восстановить НДС по материальным ресурсам и основным средствам, которые используются после такого перехода. Постановление Высшего арбитражного суда от 30.03.04 № 15511/03 поставило все точки над «i» — в нем сказано, что при переходе с общего режима налогообложения на УСНО восстанавливать суммы НДС по основным средствам, используемым после указанного периода, не нужно.

Продолжение в следующих номерах.

Аудитор юридической компании «Юнико-94»

---