Статья: Накладные: нюансы заполнения документа и налоговый учет расходов

(Карпова Е.В.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2021, № 9)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2021, № 9

Поставки товара в фармацевтические организации осуществляются от предприятий-изготовителей, предприятий оптовой торговли. Фарморганизации, в свою очередь, также могут выступать в роли поставщиков товара.

Поставщик при отгрузке товара выписывает расчетные, товарные, налоговые и сопроводительные документы. Среди них и товарная накладная. Как должен быть составлен документ, чтобы не вызвать претензий со стороны проверяющих? Какие нюансы учесть, если доставка товара осуществляется силами транспортной компании?

Товарная накладная

Обязательные реквизиты

Первичные учетные документы могут составляться по формам, утвержденным руководителем экономического субъекта (ч. 4 ст. 9 Закона о бухучете <1>). Утверждение самостоятельно разработанных форм документов должно осуществляться в учетной политике организации (п. 4 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» <2>). При этом обязательным остается требование о необходимости отдельных реквизитов (Письмо Минфина России от 17.10.2019 № 07-01-10/79855). В их числе (ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете):

• наименование и дата составления документа;
• название организации или ИП, от имени которых составлен документ;
• содержание факта хозяйственной жизни;
• величина натурального и (или) денежного измерения с указанием единицы измерения;
• наименования должностей, фамилии, инициалы и подписи лиц, ответственных за оформление операции.

---

<1> Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

<2> Утверждено Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н.

Обратите внимание! Если хозяйствующий субъект примет решение (не обязательно в момент утверждения учетной политики) о необходимости новых (ранее не имевших места в документообороте) первичных документов, ему достаточно внести дополнения в действующую учетную политику (п. 10 ПБУ 1/2008).

Вместе с тем хозяйствующий субъект может воспользоваться унифицированной формой ТОРГ-12 <3>. При решении вопроса о том, какие реквизиты в форме ТОРГ-12 основные, а какие второстепенные, нужно понимать, что факт приобретения товара должен быть подтвержден этим документом (в совокупности с иными обстоятельствами). Отдельные ошибки, упущения или недочеты, если сам факт хозяйственной жизни не опровергается иными обстоятельствами, значения не имеют. Официальные органы подчеркивают это в своих письмах.

---

<3> Утверждена Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132.

Примечание. Расходы, учитываемые в целях налогообложения, должны быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ (ст. 252 НК РФ). Вычеты НДС применяются после принятия товаров (работ, услуг, имущественных прав) на учет (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Так, Минфин России в Письме от 04.02.2015 № 03-03-10/4547 (направлено Письмом ФНС России от 12.02.2015 № ГД-4-3/2104@) разъяснил, какие ошибки в «первичке» не являются основанием для отказа в признании расходов. Это недочеты, не препятствующие в ходе проверки идентифицировать продавца, покупателя, наименование товаров, работ или услуг и их стоимость, а также другие обстоятельства документируемого факта хозяйственной жизни, обусловливающие применение соответствующего порядка налогообложения.

Подписи и печать

Поскольку товарная накладная содержит сведения о передаче материальных ценностей, важно обратить внимание на подписи уполномоченных лиц.

Товарную накладную подписывают лица, совершившие отгрузку (приемку) ТМЦ и (или) ответственные за ее оформление со стороны продавца (грузоотправителя) и покупателя (грузополучателя). Для этих целей в форме ТОРГ-12 предусмотрены специальные графы:

Отпуск груза разрешил ___________│
                       должность │
__________ ______________________│
<pre class="legal-pre"> подпись     расшифровка подписи │Груз принял ____________________
                                 │                 должность</pre>

Главный (старший) бухгалтер __________ ______________________ подпись расшифровка подписи	__________ _____________________ подпись расшифровка подписи Груз получил грузополучатель
Отпуск груза произвел ___________ должность __________ ______________________ подпись расшифровка подписи	________________________________ должность __________ _____________________ подпись расшифровка подписи
М.П. « » ___________ года	М.П. « » ___________ года

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером (п. 14 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности <4>, п. 16 ФСБУ «Документы и документооборот в бухгалтерском учете» <5>).

---

<4> Утверждено Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н.

<5> Утвержден Приказом Минфина России от 16.04.2021 № 62н. Применяется с 01.01.2022. Вместе с тем организация может принять решение о применении Стандарта до указанного срока.

Как правило, в такой перечень включают материально ответственных лиц, занятых в отгрузке и принятии ТМЦ, а также работников бухгалтерии.

Подписи документа со стороны продавца. Товарную накладную подписывают:

• в строке «Отпуск груза разрешил» — руководитель организации (иное уполномоченное лицо);
• в строке «Главный (старший) бухгалтер» — главный бухгалтер или другой работник бухгалтерии, уполномоченный на оформление накладной;
• в строке «Отпуск груза произвел» — лицо, фактически отгрузившее ТМЦ со склада. В случае если продавец и грузоотправитель — разные лица, подпись в строке ставит работник продавца, ответственный за оформление операции, на основании накладной, оформленной грузоотправителем, в которой имеется подпись, подтверждающая фактический отпуск ТМЦ.

Обратите внимание! Факсимильная, электронная копия либо воспроизведение подписи руководителя иным образом при поступлении документов, имеющих финансовые последствия, не являются оправдательными документами для целей учета по налогу на прибыль организаций (Письмо Минфина России от 13.04.2015 № 03-03-06/20808, Постановление ФАС ПО от 20.06.2012 № А12-13422/2011).

Подписи документа со стороны покупателя. Товарную накладную подписывают:

• в строке «Груз принял» — лицо, принявшее груз в месте передачи ТМЦ, отличном от склада покупателя (грузополучателя). К примеру, при приемке ценностей на складе продавца или грузоотправителя расписаться в этой строке может работник покупателя или представитель нанятой им транспортной компании;
• в строке «Груз получил грузополучатель» — лицо, принявшее груз на складе покупателя, например материально ответственные работники склада. Если товары поступают на склад иной организации (грузополучателя), минуя склад покупателя, подпись в этой строке ставит работник покупателя, ответственный за оформление операции, на основании накладной, оформленной покупателем и грузополучателем, в которой имеется подпись грузополучателя, подтверждающая фактическое получение ТМЦ.

К сведению. Для получения ценности со склада поставщика (грузоотправителя) сотруднику выдают доверенность, подписанную руководителем или иным лицом, которое уполномочено на это законом или учредительными документами (п. 4 ст. 185.1 ГК РФ). Доверенность выдается с указанием срока действия. Доверенность на получение ТМЦ в порядке плановых поставок может быть выдана на календарный месяц.

Оформить доверенность можно по типовым межотраслевым формам М-2 или М-2а, утвержденным Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а.

Печать на товарной накладной. Печать не является обязательным реквизитом первичного учетного документа (ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете). Однако если стороны сделки имеют печати и должны их проставлять исходя из условий договора, то в подтверждение отгрузки (отпуска) ТМЦ в адрес покупателя (грузополучателя) ставить ее должен продавец, в том числе в случаях, когда грузоотправитель — другое лицо.

К сведению. Отсутствие в товарной накладной реквизитов доверенности и подписи работника, получившего доверенность, если товар принят должностным лицом, имевшим при себе печать организации, как указал АС СКО в Постановлении от 19.03.2019 № Ф08-497/2019 по делу № А53-33449/2017, не является нарушением.

Товарная накладная в электронном виде

Товарная накладная по форме ТОРГ-12 в электронном виде не составляется — Приказ ФНС России от 21.03.2012 № ММВ-7-6/172@, утвердивший формат этого документа, утратил силу с 01.07.2017.

Вместе с тем для оформления приемки-передачи товаров используют формат представления документа о передаче товаров при торговых операциях в электронной форме, утвержденный Приказом ФНС России от 30.11.2015 № ММВ-7-10/551@.

Электронный документ заверяют электронной подписью (ч. 5 ст. 9 Закона о бухучете, ст. 6 Закона об электронной подписи <6>). Формат электронной подписи, обязательный для реализации всеми средствами электронной подписи, утвержден Приказом Минкомсвязи России от 14.09.2020 № 472.

---

<6> Федеральный закон от 06.04.2011 № 63-ФЗ «Об электронной подписи».

Примечание. Электронная подпись является аналогом собственноручной подписи, ее использование допускается в случаях и в порядке, предусмотренных законом, иными правовыми актами или соглашением сторон (п. 2 ст. 160 ГК РФ, ст. 6 Закона об электронной подписи).

Согласно ФСБУ 27/2021 виды электронной подписи документов бухгалтерского учета, составляемых в виде электронного документа, устанавливаются экономическим субъектом из числа предусмотренных Законом об электронной подписи, если требование об использовании конкретного вида электронной подписи в соответствии с целями ее использования не предусмотрено федеральными законами или принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами.

Виды электронной подписи первичных учетных документов, составляемых в виде электронного документа экономическим субъектом совместно с другими участниками электронного взаимодействия, определяются соглашением экономического субъекта с данными участниками электронного взаимодействия (п. 17 ФСБУ 27/2021) <7>.

---

<7> Дополнительно рекомендуем ознакомиться со статьей «Бухгалтерский документооборот со следующего года», № 8, 2021.

Транспортная накладная

Если законодательство РФ устанавливает для оформления конкретных операций обязательные формы документов, такие формы и должны применяться (Письмо Минфина России от 16.11.2018 № 03-03-06/1/82673). Форма транспортной накладной <8> - одна из них. Это документ, подтверждающий заключение договора перевозки, если стороны в договоре не согласовали иную форму (п. 7 Правил автоперевозок грузов <9>).

---

<8> Утверждена Постановлением Правительства РФ от 21.12.2020 № 2200.

<9> Утверждены Постановлением Правительства РФ № 2200.

Примечание. Обязательными к применению являются унифицированные формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, которые установлены уполномоченными органами в соответствии с федеральными законами и на их основании. К таким документам, в частности, относится транспортная накладная.

Форма транспортной накладной установлена Правилами автоперевозок грузов. Транспортная накладная составляется на бумажном носителе. С 01.01.2022 ее можно составить и в виде электронного документа, формат которого утверждает ФНС (ч. 1, 2 ст. 8 УАТ <10>).

---

<10> Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта, утв. Федеральным законом от 08.11.2007 № 259-ФЗ.

Обратите внимание! Правила надлежащей практики хранения и перевозки лекарственных препаратов для медицинского применения утверждены Приказом Минздрава России от 31.08.2016 № 646н.

Как правило, грузоотправитель, перевозчик и грузополучатель заполняют транспортную накладную каждый в своей части.

Грузоотправитель...

...заполняет разд. 1 — 7, 15, 16 (в своей части) и 17 (в случае если составляется акт о нарушении со стороны перевозчика или грузополучателя).

В разд. 1 он (как организация) приводит полное наименование, ИНН, адрес места нахождения и номер телефона. В случае если грузоотправителем является физическое лицо, нужно указать фамилию, имя, отчество (при наличии), ИНН, адрес места жительства и номер телефона.

Экспедитор, обязанный по договору оплатить перевозку, является грузоотправителем и вписывает в разд. 1 соответствующие сведения о себе (с отметкой «является экспедитором»). В данном случае в разд. 1а при необходимости отражают информацию из договора транспортной экспедиции о клиенте экспедитора (Письмо Минтранса России от 26.03.2021 № Д3/6976-ИС).

Обратите внимание! В транспортную накладную можно включить реквизиты, позволяющие отразить конкретные обстоятельства исполнения договора перевозки (именование лиц, кроме грузоотправителя, перевозчика и грузополучателя, имеющих то или иное отношение к перемещению груза в рамках конкретного договора перевозки, — клиента, экспедитора, выступающего в роли грузоотправителя, и (или) лица, от которого забирается груз). Данный факт не изменяет имеющиеся в отдельных случаях перевозок взаимоотношения сторон по договору транспортной экспедиции, не накладывает на эти стороны дополнительные обязанности и не освобождает их от использования документов, предусмотренных гл. 41 ГК РФ для оформления операций по заключению и исполнению договора транспортной экспедиции (Письмо ФНС России от 27.05.2021 № ЕА-4-26/7321@).

Аналогично включение в форму транспортной накладной реквизитов, отражающих порядок исполнения обязательства грузоотправителя (например, указание лица, погашающего кредиторскую задолженность перед перевозчиком), напрямую не несет налоговых последствий.

В разд. 2 транспортной накладной вписывают данные грузополучателя (организации или физического лица), в разд. 3 — точную номенклатуру либо обобщенное отгрузочное наименование всей партии груза.

В специально выделенных строках указывают:

• массу груза. Если груз штучный либо находится в таре или упаковке, надо отразить количество грузовых мест, массу нетто и брутто грузовых мест в килограммах, габаритные размеры в метрах, объем грузовых мест в кубических метрах (п. 53 Правил автоперевозки грузов);
• объявленную стоимость (ценность) груза. Объявление ценности груза не допускается, если груз перевозится навалом (насыпью или наливом), опломбирован грузоотправителем, является скоропортящимся или опасным, а также когда по одной транспортной накладной перевозится часть груза (п. 78 Правил автоперевозок грузов).

Обратите внимание! За неуказание в транспортной накладной особых отметок или необходимых при перевозке груза мер предосторожности либо за искажение сведений о свойствах груза, в том числе о его массе, габаритах, состоянии и степени опасности, с грузоотправителя в пользу перевозчика может быть взыскан штраф в размере 20% провозной платы (ч. 3 ст. 35 УАТ).

В разд. 4 транспортной накладной отражают:

• перечень прилагаемых документов, предусмотренных санитарными, таможенными, карантинными и иными правилами в соответствии с законодательством РФ, либо регистрационные номера этих документов, если такие документы (сведения о них) содержатся в государственных информационных системах;
• перечень прилагаемых к грузу сертификатов, паспортов качества, удостоверений, разрешений и иных документов, наличие которых установлено законодательством РФ, либо регистрационные номера документов, если такие документы (сведения о них) содержатся в государственных информационных системах;
• реквизиты прилагаемого к накладной документа, подтверждающего отгрузку товаров (наименование, номер, дата документа об отгрузке, наименование и ИНН продавца и покупателя).

В разд. 5 приводят:

• тип, марку, грузоподъемность, вместимость и другие параметры транспортного средства, необходимые для перевозки груза;
• указания, необходимые для выполнения фитосанитарных, санитарных, карантинных, таможенных и прочих требований, установленных законодательством РФ;
• рекомендации о предельных сроках и температурном режиме перевозки, сведения о запорно-пломбировочных устройствах (в случае их предоставления), объявленную стоимость (ценность) груза, информацию о запрете на перегрузку груза.

К сведению. Лекарственные препараты обычно перемещают в рефрижераторах — контейнерах, в которых можно устанавливать необходимую температуру, контролировать уровень влажности. Для рефрижераторных транспортировок можно применить любой вид транспорта.

В разд. 6 указывают данные лица, от которого забирается груз (его должность, расшифровывают подпись), адрес, по которому перевозчик должен принять груз к перевозке, а также дату и время, в которое он должен прибыть для получения груза.

При необходимости в этом разделе приводят сведения грузоотправителя. Последний, кстати, должен проконтролировать, чтобы водитель, забирающий груз, также поставил подпись с расшифровкой (п. 10 Правил автоперевозок грузов).

Обратите внимание! Данные о лице, которому до погрузки передали груз по документам, но фактически его не перемещали, не отражаются (Письмо Минтранса России от 26.03.2021 № Д3/6976-ИС).

В разд. 7 указывают адрес места выгрузки груза, а также дату и время, в которое груз должен быть доставлен под выгрузку (ч. 1 ст. 15 УАТ).

Грузоотправитель проставляет свою подпись в разд. 15 (п. 10 Правил автоперевозок грузов).

К сведению. В случае составления акта должностное лицо, уполномоченное на составление таких актов, делает соответствующую отметку в разд. 17. Здесь же кратко описывают нарушение, допущенное перевозчиком или грузополучателем, указывают размер штрафа (п. 83 и 88 Правил автоперевозок грузов).

Стоит отметить: при самовывозе ТМЦ собственным транспортом (без привлечения перевозчика) транспортная накладная не оформляется.

При самовывозе ТМЦ со склада поставщика силами транспортной компании покупатель выступает одновременно и грузоотправителем, и грузополучателем. Соответственно, он заполняет транспортную накладную со стороны грузоотправителя и со стороны грузополучателя в общем порядке.

Грузополучатель...

...в присутствии перевозчика (водителя) заполняет в накладной разд. 7, в котором фиксирует (п. 70 Правил автоперевозок грузов):

• фактические дату и время подачи транспортного средства под выгрузку, дату и время убытия;
• состояние груза, тары, упаковки, маркировки и опломбирования;
• массу груза (определяют тем же способом, что и при сдаче груза перевозчику, — ч. 7 ст. 15 УАТ);
• количество грузовых мест.

Если груз доставлен в исправных крытых транспортных средствах и имеются исправные пломбы грузоотправителей, то массу, состояние груза, количество грузовых мест можно не проверять (ч. 8 ст. 15 УАТ).

В п. 9, 10 ст. 15 УАТ перечислены случаи, когда проверки при выдаче груза обязательны.

Сведения, приведенные в разд. 7, заверяются подписями (с расшифровкой) грузополучателя (с указанием должности), водителя, сдавшего груз, а также (при необходимости) перевозчика.

К сведению. В случае составления акта о нарушении грузоотправителем или перевозчиком условий перевозки груза грузополучатель заполняет в транспортной накладной разд. 17. В нем нужно сделать отметку о составлении акта, кратко описать нарушение и указать размер штрафа (п. 88 Правил автоперевозок грузов).

Об учете налоговых расходов

В упомянутом выше Письме № Д3/6976-ИС специалисты Минтранса высказались также и об учете налоговых расходов.

Для начала они указали, что использование иных форм транспортной накладной, отличных от формы, установленной Правилами автоперевозки груза, законодательством РФ в области автомобильного транспорта не регламентируется. Вместе с тем Налоговый кодекс не устанавливает конкретного перечня документов, которые подтверждают произведенные расходы в соответствии с требованиями п. 1 ст. 252 НК РФ, тем самым не ограничивает налогоплательщика в вопросе подтверждения правомерности учета соответствующих расходов (см. также Письмо ФНС России от 20.02.2021 № СД-3-3/1280@).

Из сказанного можно сделать вывод, что данная форма не является обязательной для подтверждения транспортных расходов для целей налога на прибыль.

Примечание. Несоответствие транспортной накладной установленной форме, действующей с 01.01.2021, не может являться достаточным основанием для признания расходов неподтвержденными. В целях налогообложения прибыли расходы подтверждаются совокупностью представленных документов: договорами, товарными накладными, счетами-фактурами, платежными и иными документами.

Для признания расходов в целях налогообложения прибыли и принятия к НДС вычету в транспортной накладной должны быть заполнены следующие реквизиты (п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 172 НК РФ, ч. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете, Письма ФНС России от 19.04.2021 № СД-4-2/5238@, от 16.06.2017 № ЕД-4-15/11485, Минфина России от 04.02.2015 № 03-03-10/4547 (направлено Письмом ФНС России от 12.02.2015 № ГД-4-3/2104@)):

• дата составления транспортной накладной;
• наименования грузоотправителя, грузополучателя (при необходимости и клиента (заказчика перевозки)) и перевозчика в разд. 1, 2, 1а, 10;
• размер провозной платы в разд. 16;
• наименования должностей, подписи и расшифровки подписей в разд. 1а (при необходимости), 6, 7, 15, 16.

Е.В. Карпова

---