Статья. «Что изменилось в бюджетном учете с 1 января 2010 года? (начало)»

(В.Лахматова)

(«Бюджетные учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2010, № 3)

ЧТО ИЗМЕНИЛОСЬ В БЮДЖЕТНОМ УЧЕТЕ С 1 ЯНВАРЯ 2010 ГОДА?

4 февраля 2010 г. зарегистрирован в Минюсте (регистрационный номер 16247) Приказ Минфина России от 30.12.2009 № 152н (далее — Приказ № 152н). Данным Приказом в Инструкцию по бюджетному учету, утвержденную Приказом Минфина России от 30.12.2008 № 148н (далее — Инструкция № 148н), внесены очередные изменения, которые распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2010. Рассмотрим их в настоящей статье.

Перед рассмотрением изменений в бюджетном учете хочется напомнить, что Инструкция № 148н включает в себя:

• ч. I «Организация бюджетного учета»;
• ч. II «План счетов бюджетного учета»;
• ч. III «Порядок применения Плана счетов бюджетного учета»;
• ч. IV «О порядке учета операций по централизованному снабжению материальными ценностями»;
• Приложение 1 «Корреспонденция счетов бюджетного учета»;
• Приложение 2 «Унифицированные формы первичных учетных документов»;
• Приложение 3 «Перечень рекомендуемых регистров бюджетного учета с указанием обязательных реквизитов и показателей»;
• Приложение 4 «Порядок включения кода бюджетной классификации Российской Федерации при формировании номера счета бюджетного учета»;
• Приложение 5 «Классификация операций сектора государственного управления».

Внесенные Приказом № 152н изменения затронули практически все части Инструкции и Приложения к ней. Ознакомимся с ними.

Часть I «Организация бюджетного учета»

Эта часть Инструкции устанавливает общий порядок ведения бюджетного учета, который осуществляется в соответствии с Бюджетным кодексом, Законом о бухгалтерском учете <*>, Инструкцией № 148н и иными нормативными правовыми актами РФ.

---

<*> Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Например, п. 3 ч. I Инструкции № 148н определено, что все проводимые бюджетными учреждениями хозяйственные операции оформляются первичными документами, перечень которых приведен в Приложении 2 к названной Инструкции. Однако в нем не оговорены условия, при которых первичные документы принимаются к учету. Данная неточность устранена Приказом № 152н путем внесения в указанный пункт Инструкции дополнительного абзаца, согласно которому первичные учетные документы, поступающие в учреждение в качестве оправдательных документов на осуществленные им хозяйственные операции, в рамках установленного в Российской Федерации обычая делового оборота, принимаются к учету, если они составлены по унифицированным формам документов, утвержденным согласно законодательству РФ правовыми актами уполномоченных органов исполнительной власти, а документы, формы которых не унифицированы, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

• наименование документа;
• дату составления документа;
• наименование участника хозяйственной операции, от имени которого составлен документ, идентификационные коды;
• содержание хозяйственной операции;
• измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
• наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
• личные подписи указанных лиц и их расшифровку.

В предыдущие годы, то есть до 2010 г., бухгалтерам приходилось в ходе работы с первичными документами применять нормы Закона о бухгалтерском учете, в п. 2 ст. 9 которого озвученные условия содержались и ранее.

Остальные изменения, внесенные Приказом № 152н в эту часть Инструкции, к учреждениям здравоохранения не относятся. Поэтому мы не будем их рассматривать.

Часть II «План счетов бюджетного учета»

Данная часть Инструкции представляет собой перечень счетов бюджетного учета, которые сгруппированы по разделам. Приказом № 152н в каждый из разделов внесены изменения, в результате чего у одних счетов бюджетного учета изменилось наименование, другие — вовсе исключены из перечня. Кроме того, в План счетов бюджетного учета введены новые счета.

Следует отметить, что многие изменения продиктованы принятием в июле 2009 г. Федерального закона № 212-ФЗ <*>, согласно которому с 01.01.2010 вместо ЕСН на заработную плату начисляются страховые взносы во внебюджетные фонды.

---

<*> Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования».

Начнем со счетов бюджетного учета, у которых изменилось наименование. Приведем их в таблице.

Номер счета	Старое наименование	Новое наименование

Раздел 2 «Финансовые активы»

0 205 08 000	Расчеты с плательщиками взносов на социальные нужды	Расчеты с плательщиками страховых взносов на обязательное социальное страхование
0 205 08 560	Увеличение дебиторской задолженности по взносам на социальные нужды	Увеличение дебиторской задолженности по страховым взносам на обязательное социальное страхование
0 205 08 660	Уменьшение дебиторской задолженности по взносам на социальные нужды	Уменьшение дебиторской задолженности по страховым взносам на обязательное социальное страхование
0 210 02 160	Расчеты с финансовыми органами по поступившим в бюджет взносам на социальные нужды	Расчеты с финансовыми органами по поступившим в бюджет страховым взносам на обязательное социальное страхование
0 210 04 160	Расчеты с органами казначейства по поступившим взносам на социальные нужды	Расчеты с органами казначейства по поступившим страховым взносам на обязательное социальное страхование

Раздел 3 «Обязательства»

0 304 04 160	Внутриведомственные расчеты по взносам на социальные нужды	Внутриведомственные расчеты по страховым взносам на обязательное социальное страхование
0 307 00 160	Расчеты по операциям единого счета бюджета в органах казначейства по взносам на социальные нужды	Расчеты по операциям единого счета бюджета в органах казначейства по страховым взносам на обязательное социальное страхование

Раздел 4 «Финансовый результат»

0 401 01 160	Доходы от взносов на социальные нужды	Доходы от страховых взносов на обязательное социальное страхование
0 402 01 160	Поступления в бюджет взносов на социальные нужды	Поступления в бюджет страховых взносов на обязательное социальное страхование

Раздел 5 «Санкционирование расходов бюджета»

0 503 01 550	Доведенные бюджетные ассигнования на приобретение иных финансовых активов	Доведенные бюджетные ассигнования на размещение депозитов и приобретение иных финансовых активов
0 503 02 550	Бюджетные ассигнования на приобретение иных финансовых активов к распределению	Бюджетные ассигнования на размещение депозитов и приобретение иных финансовых активов к распределению

Теперь озвучим те счета бюджетного учета, которые исключены из Плана счетов. В их числе:

• счет 0 304 04 000 «Внутриведомственные расчеты» по доходным кодам 150-153 КОСГУ <*>;
• счет 0 503 03 000 «Бюджетные ассигнования получателей бюджетных средств...» по расходным кодам 210-250, 290, 330, 340 и 530 КОСГУ.

---

<*> Классификация операций сектора государственного управления, утв. Приказом Минфина России от 30.12.2009 № 150н «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации».

Отдельного внимания заслуживают счета бюджетного учета, предназначенные для учета страховых взносов во внебюджетные фонды. В связи с вступлением в силу Федерального закона № 212-ФЗ отпала необходимость в применении счета 0 303 02 000 «Расчеты по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации». Поэтому его наименование изменили. Кроме этого, разд. 3 «Обязательства» Плана счетов бюджетного учета дополнен новыми счетами. Полный перечень счетов по учету страховых взносов приведем в таблице.

Номер счета	Наименование счета
0 303 02 000	Расчеты по страховым взносам на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством
0 303 07 000	Расчеты по страховым взносам на обязательное медицинское страхование в Федеральный ФОМС
0 303 08 000	Расчеты по страховым взносам на обязательное медицинское страхование в территориальный ФОМС
0 303 09 000	Расчеты по дополнительным страховым взносам на пенсионное страхование
0 303 10 000	Расчеты по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование на выплату страховой части трудовой пенсии
0 303 11 000	Расчеты по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование на выплату накопительной части трудовой пенсии

Примечание. Перечисленные в таблице счета по учету страховых взносов применяются со следующими кодами КОСГУ: по дебету — 830 «Уменьшение прочей кредиторской задолженности», по кредиту — 730 «Увеличение прочей кредиторской задолженности».

Не остался в стороне и раздел «Забалансовые счета» Плана счетов бюджетного учета. Приведенный в разделе перечень дополнен забалансовым счетом 21 «Основные средства стоимостью до 3000 руб. включительно в эксплуатации». Порядок применения указанного счета установлен ч. III Инструкции № 148н, но мы рассмотрим его в данном разделе статьи.

На этом счете учитываются находящиеся в эксплуатации учреждения объекты основных средств стоимостью до 3000 руб. включительно (за исключением объектов библиотечного фонда, драгоценностей и ювелирных изделий, а также объектов недвижимого имущества) в целях обеспечения надлежащего контроля за их движением.

При выявлении недостачи, потерь, хищений объекты основных средств списываются с забалансового учета с отражением на счете 0 209 00 000 «Расчеты по недостачам» (на соответствующих счетах аналитического учета 0 209 01 560, 0 209 04 560) суммы причиненного ущерба.

Списание или выбытие объекта основного средства с забалансового учета осуществляется на основании:

• Акта о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306033);
• Акта о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306031).

Аналитический учет по счету ведется в Карточке количественно-суммового учета материальных ценностей (ф. 0504041).

Часть III «Порядок применения Плана счетов бюджетного учета»

бюджетного учета»

Основные средства. В новой редакции Инструкции № 148н объекты основных средств подразделены на недвижимое и движимое имущество. В связи с чем:

• уточнена формулировка абз. 6 п. 19 Инструкции № 148н, согласно новой редакции которого уникальный инвентарный порядковый номер присваивается каждому инвентарному объекту недвижимого имущества, а также инвентарному объекту движимого имущества (за исключением объектов стоимостью до 3000 руб. включительно, объектов библиотечного фонда, драгоценностей и ювелирных изделий независимо от стоимости) независимо от того, находится он в эксплуатации, в запасе или на консервации;
• в п.п. 21 и 22 Инструкции № 148н четко подразделены первичные учетные документы, которыми оформляется поступление, внутреннее перемещение и выбытие объектов недвижимого и движимого имущества.

В части объектов недвижимого имущества применяются:

• Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306001);
• Акт о приеме-передаче здания (сооружения) (ф. 0306030) с приложением:

а) документов, подтверждающих государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях, — при поступлении основных средств;

б) документов, подтверждающих государственную регистрацию перехода права собственности (оперативного управления) в установленных законодательством случаях, — при выбытии основных средств;

• Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306003);
• Акт о списании автотранспортных средств (ф. 0306004) <*>;
• Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306033).

---

<*> По мнению автора, разработчики новой редакции Инструкции № 148н ошибочно отнесли данный документ к недвижимому имуществу.

В части объектов движимого имущества используются:

• Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306001), кроме объектов основных средств стоимостью до 3000 руб. включительно, библиотечного фонда, драгоценностей и ювелирных изделий независимо от стоимости;
• Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306031);
• Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств (ф. 0306032);
• Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (ф. 0306002);
• Требование-накладная (ф. 0315006);
• Ведомость выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210);
• Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306003);
• Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306033);
• Акт о списании автотранспортных средств (ф. 0306004);
• Акт о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. 0504143) — применяется для списания однородных предметов хозяйственного инвентаря;
• Акт о списании исключенной из библиотеки литературы (ф. 0504144) с приложением списков исключенной литературы;
• Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306001), кроме объектов основных средств стоимостью до 3000 руб. включительно, библиотечного фонда, драгоценностей и ювелирных изделий независимо от стоимости;
• Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306031).

Напомним, до внесения изменений в Инструкцию № 148н такого четкого разделения первичных документов предусмотрено не было, в указанных пунктах был приведен лишь общий перечень документов.

Пункт 22 Инструкции № 148н дополнен также операцией — учет введенных в эксплуатацию объектов основных средств стоимостью до 3000 руб. включительно (за исключением объектов недвижимого имущества и библиотечного фонда) на новом забалансовом счете 21 «Основные средства стоимостью до 3000 руб. включительно в эксплуатации».

Кроме этого, в п. 22 Инструкции № 148н добавлены еще два абзаца, которыми предусмотрена корреспонденция счетов по выбытию основных средств, а именно:

• выдача в эксплуатацию объектов основных средств стоимостью до 3000 руб. включительно, за исключением объектов недвижимого имущества и библиотечного фонда, отражается проводкой:

Дебет счетов 0 401 01 271 «Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов», 0 106 04 340 «Увеличение стоимости изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)»

Кредит счета 0 101 00 000 «Основные средства» (по соответствующим счетам аналитического учета 0 101 04 410 — 0 101 06 410, 0 101 09 410)

• списание основных средств, уничтоженных в результате террористических актов, иных действий, произведенных вне зависимости от воли учреждения как правообладателя, следует оформлять записью:

Дебет счетов 0 104 00 000 «Амортизация» (по соответствующим счетам аналитического учета 0 104 01 410 — 0 104 08 410), 0 401 01 172 «Доходы от реализации активов»

Кредит счета 0 101 00 000 «Основные средства» (по соответствующим счетам аналитического учета 0 101 01 410 — 0 101 09 410).

Нельзя оставить без внимания тот факт, что Приказом № 152н уточнен порядок начисления амортизации объектов основных средств и нематериальных активов. Согласно новой редакции п. 43 Инструкции № 148н с 2010 г. амортизация в целях бюджетного учета начисляется:

1. на объекты недвижимого имущества при принятии их к учету по факту государственной регистрации прав на объекты недвижимого имущества, предусмотренной законодательством РФ:

• стоимостью до 20 000 руб. включительно — в размере 100% балансовой стоимости объекта;
• стоимостью свыше 20 000 руб. — в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами;

2. на объекты движимого имущества и объекты нематериальных активов:

• на объекты библиотечного фонда и нематериальных активов стоимостью до 20 000 руб. включительно — в размере 100% балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию;
• на объекты основных средств и нематериальных активов стоимостью свыше 20 000 руб. — в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами;
• на иные объекты основных средств стоимостью от 3000 до 20 000 руб. включительно — в размере 100% балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию.

На драгоценности, ювелирные изделия независимо от их стоимости, а также на объекты основных средств стоимостью до 3000 руб. включительно (за исключением объектов библиотечного фонда, нематериальных активов) амортизация не начисляется.

Материальные запасы. В перечень операций по списанию материальных запасов, предусмотренный п. 62 Инструкции № 148н, добавлен новый абзац, в соответствии с которым списание материальных запасов, уничтоженных в результате террористических актов, иных действий, произведенных вне зависимости от воли учреждения как правообладателя, отражается бухгалтерской проводкой:

Дебет счета 0 401 01 172 «Доходы от реализации активов»

Кредит счета 0 105 00 000 «Материальные запасы» (по соответствующим счетам аналитического учета 0 105 01 440 — 0 105 07 440).

Кроме того, уточнен абз. 14 п. 62 Инструкции № 148н. До внесения изменений в соответствии с указанным абзацем осуществлялось списание потерь материальных запасов при чрезвычайных обстоятельствах, которое оформлялось следующей проводкой:

Дебет счета 0 401 01 273 «Чрезвычайные расходы по операциям с активами»

Кредит счета 0 105 00 000 «Материальные запасы» (по соответствующим счетам аналитического учета 0 105 01 440 — 0 105 07 440).

С 2010 г. данной проводкой оформляется списание потерь материальных запасов, пришедших в негодность вследствие стихийных и иных бедствий, опасного природного явления, катастрофы.

Капитальные вложения. Пункт 78 Инструкции № 148н дополнен операцией — оформление сумм произведенных вложений в создание опытных образцов, полученных в ходе осуществления научно-исследовательских, опытно-конструкторских, технологических работ, проводкой:

Дебет счетов 0 106 01 310 «Увеличение капитальных вложений в основные средства», 0 106 04 340 «Увеличение стоимости изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)»

Кредит счета 0 106 02 420 «Уменьшение капитальных вложений в нематериальные активы».

Вместе с этим в указанный пункт введены два абзаца, которыми предусматривается корреспонденция счетов по списанию произведенных вложений в объекты незавершенного строительства:

• уничтоженные в результате стихийных и иных бедствий, опасного природного явления, катастрофы:

Дебет счета 0 401 01 273 «Чрезвычайные расходы по операциям с активами»

Кредит счета 0 106 01 410 «Уменьшение капитальных вложений в основные средства»

• уничтоженные в результате террористических актов, иных действий, произведенных вне воли учреждения как правообладателя:

Дебет счета 0 401 01 172 «Доходы от реализации активов»

Кредит счета 0 106 01 410 «Уменьшение капитальных вложений в основные средства».

(Продолжение см. «Бюджетные учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2010, № 4)

Подписано в печать

01.03.2010

---