Письмо Банка России от 07.12.2007

«Ответы и разъяснения по некоторым вопросам, связанным с вступлением в силу с 1 января 2008 года Положения Банка России от 26 марта 2007 года № 302-П „О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации“ (далее — Положение № 302-П) и Письма Банка России от 7 сентября 2007 года № 142-Т „О некоторых вопросах, связанных с вступлением в силу Положения Банка России от 26 марта 2007 года № 302-П „О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации“ и составлением годового бухгалтерского отчета за 2007 год» (далее — Письмо № 142-Т)»

ЦЕНТРАЛЬНЫЙ БАНК РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО от 7 декабря 2007 года

ОТВЕТЫ И РАЗЪЯСНЕНИЯ ПО НЕКОТОРЫМ ВОПРОСАМ, СВЯЗАННЫМ С ВСТУПЛЕНИЕМ В СИЛУ С 1 ЯНВАРЯ 2008 ГОДА ПОЛОЖЕНИЯ БАНКА РОССИИ ОТ 26 МАРТА 2007 ГОДА № 302-П «О ПРАВИЛАХ ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В КРЕДИТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ, РАСПОЛОЖЕННЫХ НА ТЕРРИТОРИИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ» (ДАЛЕЕ — ПОЛОЖЕНИЕ № 302-П) И ПИСЬМА БАНКА РОССИИ ОТ 7 СЕНТЯБРЯ 2007 ГОДА № 142-Т «О НЕКОТОРЫХ ВОПРОСАХ, СВЯЗАННЫХ С ВСТУПЛЕНИЕМ В СИЛУ ПОЛОЖЕНИЯ БАНКА РОССИИ ОТ 26 МАРТА 2007 ГОДА № 302-П „О ПРАВИЛАХ ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В КРЕДИТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ, РАСПОЛОЖЕННЫХ НА ТЕРРИТОРИИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ“ И СОСТАВЛЕНИЕМ ГОДОВОГО БУХГАЛТЕРСКОГО ОТЧЕТА ЗА 2007 ГОД» (ДАЛЕЕ — ПИСЬМО № 142-Т)

Вопрос 1. «В соответствии с характеристикой балансового счета № 10601 списание по дебету счета в кредит счета по учету нераспределенной прибыли происходит в случае выбытия объекта основных средств суммы его дооценки, учитываемой на счете № 10601.»

Просим разъяснить, как следует поступить с остатками по счету № 10601, образовавшимися в части сумм дооценки уже выбывших объектов основных средств по состоянию на 01.01.2008?»

Ответ. Остатки по балансовому счету № 10601 «Прирост стоимости имущества при переоценке», образовавшиеся в части сумм дооценки уже выбывших по состоянию на 01.01.2008 объектов основных средств, должны быть перенесены в соответствии с порядком, установленным в пункте 1.3 части II «Характеристика счетов» Положения № 302-П на счет № 108 «Нераспределенная прибыль». Сроки переноса таких остатков не регламентированы, однако целесообразно осуществлять его в январе 2008 года, но не позднее даты составления годового бухгалтерского отчета за 2007 год.

Вопрос 2. «Каким образом возможно осуществить перенос ценных бумаг в категорию/из категории „Участие в дочерних и зависимых акционерных обществах“ в случае, если кредитная организация в результате покупки/продажи ценных бумаг приобрела/утратила контрольное участие?»

Ответ. Глава 2 «Принципы отражения вложений в ценные бумаги на счетах бухгалтерского учета» Приложения 11 к Положению № 302-П не содержит запрета на перенос учета вложений в акции зависимых акционерных обществ со счета № 601 «Участие в дочерних и зависимых акционерных обществах» на счета по учету вложений в долевые ценные бумаги при изменении целей их приобретения.

В пункте 6.2 части II «Характеристика счетов» Положения № 302-П предусмотрена корреспонденция по дебету и кредиту счета № 601 «Участие в дочерних и зависимых акционерных обществах» со счетами по учету вложений в долевые ценные бумаги при изменении цели приобретения акций зависимых акционерных обществ.

Таким образом, в случае приобретения пакетов акций дочерних и зависимых акционерных обществ до достижения необходимого количества акций в соответствии с требованиями статьи 6 «Дочерние и зависимые общества» Федерального закона «Об акционерных обществах», а также в соответствии с критериями, установленными Положением о консолидированной отчетности Банка России от 30.07.02 № 191-П, вложения в указанные акции могут сначала учитываться на балансовых счетах по учету вложений в долевые ценные бумаги «оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток» и «имеющиеся в наличии для продажи», а при достижении необходимого для контроля или существенного влияния количества акций учет вложений переносится на счет № 601 «Участие в дочерних и зависимых акционерных обществах». Аналогично, в случае утраты контроля или существенного влияния, учет вложений в акции переносится со счета № 601 «Участие в дочерних и зависимых акционерных обществах» на счета по учету вложений в долевые ценные бумаги «оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток» и «имеющиеся в наличии для продажи».

Вопрос 3. В соответствии с пунктом 5.17 части II «Характеристика счетов» Положения № 302-П по дебету счета 52501 «Обязательства по процентам и купонам по выпущенным ценным бумагам» списываются излишне начисленные проценты при досрочном погашении ценных бумаг в корреспонденции со счетами по учету расходов (в части, относящейся к текущему году) или доходов (в части, признанной расходами в предшествующие годы). Учитывая, что в данном пункте не описан порядок списания не выплачиваемого при досрочном погашении выпущенных ценных бумаг дисконта, уже отраженного на счете по учету расходов, насколько возможно для этих целей использовать тот же порядок, который используется для списания излишне начисленных процентов?»

Ответ. Согласно пунктам 5.13 и 5.17 части II «Характеристика счетов» Положения № 302-П сумма дисконта, ранее отнесенная на расходы (дебет счета по учету расходов кредит счета № 52503 «Дисконт по выпущенным ценным бумагам»), но не выплачиваемая в связи с досрочным выкупом (погашением) выпущенных кредитной организацией ценных бумаг, списывается по дебету счета по учету выпущенных ценных бумаг или счета по учету обязательств по выпущенным ценным бумагам к исполнению и кредиту счета расходов (в части, относящейся к текущему году) или счета доходов (в части, признанной расходами в предшествующие годы).

Вопрос 4. «Каким образом учитываются излишне полученные от заемщиков и должников проценты и комиссии?»

Ответ. В соответствии с пунктом 3.1 Приложения 3 к Положению № 302-П доход признается в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении условий, определенных в соответствии с подпунктами «а» - «г».

Если проценты за пользование кредитом поступили в кредитную организацию в сумме, большей, чем предусмотрено условиями договора, и ее возврат по условиям договора не предусмотрен, то излишне перечисленная сумма относится на доходы будущих периодов.

Аналогичным образом отражается сумма процентов, перечисленная клиентом раньше установленного договором срока.

Что касается комиссий за оказанные услуги, то излишне или досрочно перечисленные суммы до признания их доходом (до факта оказания услуг) в бухгалтерском учете отражаются как кредиторская задолженность в качестве полученной предоплаты (аванса).

Вопрос 5. «На каком символе ОПУ следует отражать в бухгалтерском учете доходы, полученные за открытие и ведение ссудных счетов клиентов:»

• 12101 «Вознаграждение за открытие и ведение банковских счетов»;
• 16203 «Комиссионные вознаграждения по другим операциям»?»

Ответ. В соответствии со статьей 5 Федерального закона «О банках и банковской деятельности» открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц является одной из банковских операций, проводимой кредитными организациями.

Для бухгалтерского учета доходов от указанной операции пунктом 4.5 Главы 4 «Доходы и расходы от банковских операций и других сделок» Приложения 3 к Положению № 302-П предусмотрен символ 12101 «Вознаграждение за открытие и ведение банковских счетов» Отчета о прибылях и убытках.

Ссудные счета к банковским счетам клиентов не относятся, и их открытие связано с проведением другой банковской операции по размещению денежных средств.

В связи с изложенным доходы, полученные за открытие и ведение ссудных счетов клиентов, следует отражать в бухгалтерском учете по символу 16203 «Комиссионные вознаграждения по другим операциям» Отчета о прибылях и убытках.

Вопрос 6. «Пунктом 5.6.3 Положения 302-П определено, что по ценным бумагам, „имеющимся в наличии для продажи“, при их выбытии „суммы переоценки, приходящиеся на выбывающие (реализуемые) ценные бумаги (в соответствии с выбранным методом оценки стоимости) списываются в соответствии с пунктом 4.6 Положения № 302-П.“»

Для ценных бумаг, «оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток», такое требование не прописано. Для этих бумаг пунктом 5.7 Положения № 302-П предусмотрено списание переоценки только при полном списании ценных бумаг.

Верно ли, что подобное регулирование сумм остатков по счетам учета положительной и отрицательной переоценок и доходов/расходов по переоценке данных ценных бумаг, «оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток», происходит в результате проводок по переоценке оставшихся на конец дня после реализации ценных бумаг данного выпуска?»

Ответ. В соответствии с пунктом 5.4 при проведении переоценки ценных бумаг переоценке подлежит остаток ценных бумаг, сложившийся на конец дня после отражения в учете операций по приобретению и выбытию ценных бумаг. Это требование относится ко всем переоцениваемым ценным бумагам как категории «оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток», так и категории «имеющиеся в наличии для продажи», то есть сумма переоценки, относящаяся к выбывающим ценным бумагам, подлежит списанию с соответствующих счетов по учету переоценки (контрсчетов).

Вместе с тем порядок бухгалтерского учета при выбытии ценных бумаг указанных категорий различный. При выбытии ценных бумаг, оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток, суммы переоценки, учтенные на счетах № № 50120, 50121, 50620, 50621, на балансовом счете № 61210 не отражаются. При выбытии ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи суммы переоценки, учтенные на счетах № № 50220, 50221, 50720, 50721, в соответствии с пунктами 4.6.3 и 4.6.5 Приложения 11 к Положению № 302-П отражаются на счете 61210 «Выбытие (реализация) ценных бумаг».

В связи с этим и приведено требование пункта 5.7 Приложения 11 о необходимости обязательного списания сумм переоценки ценных бумаг, оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток, при полном списании с балансового счета второго порядка этих ценных бумаг соответствующего выпуска.

Аналогичное требование в отношении ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи, излишне, поскольку вся сумма переоценки, относящаяся к выбывшим ценным бумагам, списывается в корреспонденции со счетом № 61210 «Выбытие (реализация) ценных бумаг».

Кроме того, в целях правильного формирования финансового результата от выбытия ценных бумаг категории «имеющиеся в наличии для продажи» необходимо выполнять требование пункта 4.6.4 Приложения 11 к Положению № 302-П об одновременном отнесении сумм переоценки, учтенной на счетах № 10603 «Положительная переоценка ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи» и № 10605 «Отрицательная переоценка ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи», на счета по учету доходов и расходов от операций с приобретенными ценными бумагами.

Вопрос 7. «В Письме № 142-Т ничего не сказано о закрываемом балансовом счете № 50905 „Затраты, связанные с приобретением и реализацией ценных бумаг“. На какие счета переносятся остатки с указанного счета?»

Ответ. Суммы, учтенные по состоянию на 01.01.2008 на балансовом счете № 50905 «Затраты, связанные с приобретением и реализацией ценных бумаг», должны быть отнесены на соответствующие счета по учету вложений в ценные бумаги, то есть должны увеличивать их балансовую стоимость.

В случае, если сумма затрат составляет несущественную величину, то кредитная организация может отнести такие суммы на расходы.

Соответствующие бухгалтерские записи целесообразно осуществить в течение января 2008 года.

Вопрос 8. «На счете 50905 „Предварительные затраты для приобретения ценных бумаг“ отражаются предварительные затраты по операциям приобретения ценных бумаг. Означает ли это, что предварительные затраты по реализации ценных бумаг кредитная организация может относить на счет № 70606 „Расходы“ в качестве операционных расходов, так как в соответствии с пунктом 1.6 Приложения 11 к Положению № 302-П после первоначального признания стоимость ценных бумаг может измениться только на начисляемые процентные доходы (для долговых обязательств?) Может ли кредитная организация отнести соответствующую сумму на счет № 70606 „Расходы“ в качестве операционных расходов?»

Ответ. В соответствии с пунктами 3.4.1 и 4.6.3 Приложения 11 затраты по выбытию (реализации) ценных бумаг, относящиеся к данному договору (сделке), на дату выбытия отражаются по дебету счета № 61210 «Выбытие (реализация) ценных бумаг» в корреспонденции со счетами по учету денежных средств № № 47422 «Обязательства по прочим операциям», 30602 «Расчеты кредитных организаций-доверителей (комитентов) по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами». Таким образом, отражению в указанном порядке подлежат только затраты, непосредственно связанные с реализацией ценных бумаг, и только на дату реализации. В противном случае затраты подлежат учету в составе операционных расходов.

Затраты на приобретение ценных бумаг могут быть отнесены на операционные расходы только в случае несущественности их величины по сравнению с суммой, уплачиваемой в соответствии с договором продавцу ценных бумаг (пункт 3.5.1 Приложения 11 к Положению № 302-П).

Вопрос 9. «Каким образом следует отражать в бухгалтерском учете корректировки величины начисленных процентов по кредитным и депозитным договорам при их досрочном расторжении в текущем финансовом году, если начисленные проценты были признаны в качестве доходов (расходов) в предыдущем финансовом году?»

Ответ. В случае досрочного возврата вклада (депозита) или досрочного расторжения кредитного договора сумма излишне начисленных процентов (в текущем году), ранее отнесенная на счета расходов, отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета по учету расходов № 70606 «Расходы».

Излишне начисленные проценты, относящиеся к прошлому году до даты составления годового бухгалтерского отчета, отражаются по кредиту счета № 70706 «Расходы», а после составления годового бухгалтерского отчета — по кредиту счета № 70601 «Доходы» по символу доходов прошлых лет, выявленных в отчетном году, — 17201.

При досрочном расторжении кредитного договора и необходимости корректировки сумм процентов, ранее отнесенных на доходы, бухгалтерская запись осуществляется, соответственно, по дебету счетов № № 70601 «Доходы», 70701 «Доходы», 70606 «Расходы» по символу расходов прошлых лет, выявленных в отчетном году.

Вопрос 10. «По какой стоимости следует отражать ценные бумаги, переведенные на счета просроченных ценных бумаг или в портфель контрольного участия, по стоимости приобретения, по стоимости последней переоценки? Каким образом в вышеописанном случае списывать переоценку, накопленную по ценным бумагам для торговли, ценным бумагам, имеющимся в наличии для продажи?»

Ответ. При невыполнении эмитентом обязательств по погашению долговых обязательств в установленный срок перенос долговых обязательств на счет по учету долговых обязательств, не погашенных в срок, осуществляется в соответствии с пунктом 4.8 Приложения 11. В подпункте «б» указанного пункта приведена бухгалтерская запись по дебету счета № 50505 и кредиту счетов первого порядка № № 501 - 503. Это означает, что перенос осуществляется по стоимости с учетом переоценки, отраженной на контрсчетах № № 50120, 50121, 50220, 50221.

В аналогичном порядке осуществляется бухгалтерский учет при переводе ценных бумаг, переоцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток и имеющихся в наличии для продажи, на счет № 601 «Участие в дочерних и зависимых акционерных обществах» в целях осуществления контроля.

Вопрос 11. «В каком порядке на основании подтверждающих документов должно осуществляться отражение затрат, непосредственно связанных с выбытием (реализацией) имущества (затраты на определение рыночной стоимости, услуги риэлторов и т.д.) до даты перехода права собственности на выбывающее имущество (в т.ч. в случаях, когда оплата указанных затрат должна быть также произведена до этой даты)?»

Ответ. В соответствии с пунктом 10.5 Приложения 10 к Положению № 302-П бухгалтерские записи по отражению операций выбытия (реализации) имущества на лицевом счете балансового счета второго порядка «Выбытие (реализация) имущества» совершаются на дату его выбытия, независимо от порядка оплаты реализованного имущества (аванс, рассрочка, отсрочка). В этот же день финансовый результат должен быть отнесен на счета по учету доходов (расходов).

При этом по дебету счета по учету выбытия (реализации) имущества должны быть отражены все затраты, связанные с реализацией имущества, которые до даты выбытия имущества следует учитывать на счетах по учету расчетов с поставщиками, подрядчиками и покупателями, а в дату выбытия имущества перенести на счет по учету выбытия (реализации) имущества.

Вопрос 12. «В соответствии с подпунктом 10.5.2 Приложения 10 к Положению № 302-П суммы полученного или подлежащего получению от страховщиков страхового возмещения отражаются по кредиту лицевого счета № 61209 „Выбытие (реализация) имущества“ в корреспонденции со счетами по учету расчетов с прочими дебиторами и кредиторами.»

Следует ли из этого, что все расчеты со страховщиком (в том числе уплату страховых премий) кредитная организация должна отразить на балансовых счетах 60322 «Расчеты с прочими кредиторами», 60323 «Расчеты с прочими дебиторами» либо, учитывая то, что страхование является одним из видов оказываемых банку услуг, для отражения расчетов со страховщиком (в т.ч. по получению страхового возмещения) необходимо применять балансовые счета 60311 (60312)?»

Ответ. Поскольку суммы страхового возмещения, получаемые кредитной организацией — выгодоприобретателем от страховщика, по своей экономической сущности являются компенсацией за понесенный ущерб, то их следует учитывать в качестве кредиторской задолженности на балансовом счете № 60322 «Расчеты с прочими кредиторами», а не на счетах по учету расчетов с поставщиками, подрядчиками и покупателями.

Что касается операций перечисления страховой премии страховщику, то в бухгалтерском учете указанную операцию следует отражать в обычном порядке на счете по учету расчетов с поставщиками, подрядчиками и покупателями.

В ответах и разъяснениях по некоторым вопросам, связанным с вступлением в силу с 1 января 2008 года Положения Банка России от 26 марта 2007 года № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» (далее — Положение № 302-П) и Письма Банка России от 7 сентября 2007 года № 142-Т «О некоторых вопросах, связанных с вступлением в силу Положения Банка России от 26 марта 2007 года № 302-П „О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации“ и составлением годового бухгалтерского отчета за 2007 год» (далее — Письмо № 142-Т), размещенных на сайте Банка России 26 ноября 2007 года в подпункте 1 пункта II ответа на вопрос № 2, счет № 47411 в приведенных бухгалтерских записях не используется.

---