Письмо Банка России от 24.08.1993 № 181-93

(с изм. от 02.07.1996)

«О составлении общей финансовой отчетности коммерческими банками»

(вместе с Временной инструкцией Банка России от 24.08.1993 № 17)

ЦЕНТРАЛЬНЫЙ БАНК РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО от 24 августа 1993 г. № 181-93

О СОСТАВЛЕНИИ ОБЩЕЙ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Центральный Банк России направляет разработанную Временную инструкцию по составлению общей финансовой отчетности коммерческими банками.

Эта Инструкция является частью государственной программы «О переходе Российской Федерации на принятую в международной практике систему учета и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной экономики», одобренной Верховным Советом Российской Федерации и Советом Министров — Правительством Российской Федерации. Инструкция имеет целью представить коммерческим банкам новую форму финансовой отчетности, которая является значительным шагом к приведению норм бухгалтерского учета, применяемого в банках России, в соответствие с международными стандартами и практикой.

Общая финансовая отчетность — это отчетность коммерческого банка, используемая для ознакомления и анализа его деятельности Центральным банком России, руководителями коммерческого банка, акционерами, депозиторами, заимодавцами, а в дальнейшем — для открытой публикации. Она позволит приобрести знания и навыки по основным стандартам международного учета в коммерческих банках и облегчит применение в дальнейшем в повседневном бухгалтерском учете нового плана счетов.

Требования по составлению отчетности, содержащиеся во Временной инструкции, исходят из действующего в настоящее время в коммерческих банках Российской Федерации плана счетов бухгалтерского учета. Формы финансовой отчетности не являются новым планом счетов, не служат основанием для расчета налога на доход и не заменяют форм, ранее установленных Центральным Банком России, а временно действуют одновременно с ними. Финансовый отчет по прилагаемым формам должен составляться начиная с отчетности на 1 октября 1993 года и представляться каждым коммерческим банком ежеквартально в Главное управление Центрального Банка России с последующим направлением непосредственно в адрес Рабочей группы Центрального банка Российской Федерации по реформе бухгалтерского учета в коммерческих банках в срок не позднее 45 дней после истечения квартала.

Общая финансовая отчетность на 1 октября 1993 года должна быть представлена до 30 ноября 1993 года.

Учитывая важность этой работы, просим срочно довести Временную инструкцию по составлению общей финансовой отчетности до каждого коммерческого банка региона, организовать тщательное ее изучение и обеспечить представление финансовой отчетности всеми коммерческими банками в установленные сроки. В случае необходимости за соответствующими консультациями следует обращаться в Рабочую группу Центрального Банка России по реформе бухгалтерского учета в коммерческих банках (тел. 237-36-55).

ЦЕНТРАЛЬНЫЙ БАНК РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ 24 августа 1993 г. № 17

ВРЕМЕННАЯ ИНСТРУКЦИЯ ПО СОСТАВЛЕНИЮ ОБЩЕЙ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

1. Задачи настоящей Инструкции

101. Цель данной Инструкции — представить коммерческим банкам новую форму общей финансовой отчетности, которая является определенным этапом приближения российских норм бухгалтерского учета к международным стандартам и практике. Общая финансовая отчетность — это отчетность коммерческого банка, используемая для ознакомления и анализа его деятельности Центральным Банком, руководителями коммерческого банка, другими заинтересованными юридическими и физическими лицами (см. п. 110 настоящей Инструкции), а также в дальнейшем — для открытой публикации.

Эта Инструкция разработана в рамках государственной программы «О переходе Российской Федерации на принятую в международной практике систему учета и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной экономики», одобренной Верховным Советом (Распоряжение Председателя Верховного Совета РФ от 14 января 1993 г.) и Советом Министров — Правительством Российской Федерации (Постановление Совета Министров РФ № 121 от 12 февраля 1993 г.).

102. Настоящая Инструкция содержит требования по составлению новых форм банковской отчетности, исходя из действующего в банках Российской Федерации плана счетов бухгалтерского учета (Письмо № 254 Госбанка СССР от 21 декабря 1989 г. и последующие дополнения к нему). Она позволит перейти к унифицированным принципам составления и публикации финансовых отчетов коммерческих банков, приобрести знания и навыки по основным стандартам международного учета в коммерческих банках.

103. Настоящая Инструкция в ряде случаев основана не на действующем законодательстве, а на мировых нормах бухгалтерского учета. В связи с этим составление новых форм отчетности потребует условного исправления нескольких статей баланса.

104. Представляемые в настоящей Инструкции формы отчетности не заменяют формы, ранее установленные Центральным банком Российской Федерации, а действуют одновременно с ними. Указанная отчетность составляется коммерческими банками в целом по банку и представляется Рабочей группе Центрального банка Российской Федерации по реформе бухгалтерского учета в коммерческих банках по адресу: 103016, Москва, ул. Неглинная, 12 Центральный банк Российской Федерации Заместителю Председателя Парамоновой Т.В.

105. Международные стандарты, к которым прилагаемые формы приближены в общих чертах, определены международными организациями профессионалов и изложены в таких нормативных документах, как Европейская Директива № 86/635 «О годовой и консолидированной отчетности банков и кредитных учреждений» и нормы Комитета по международным бухгалтерским стандартам. Эти документы обобщают мнения экспертов всего мира и соблюдаются почти всеми коммерческими банками мира.

Международные стандарты предназначены для унификации бухгалтерского учета исходя из следующих требований: а) содержание отчетности; б) критерии внесения в отчетность разных ее элементов; в) правила оценки этих элементов; г) объем представляемой в отчетности информации.

106. Главное назначение международных стандартов общей финансовой отчетности коммерческих банков — сделать ее такой, чтобы она могла быть полезна наибольшему числу пользователей для принятия ими экономических решений, например, для оценки безопасности депозитов в банке или средств, предоставляемых во временное пользование банку.

Представление ясной и правильной картины операций коммерческого банка Центральному Банку, а также физическим и юридическим лицам, которые являются заемщиками или депозиторами этого банка, необходимо для того, чтобы создать и сохранить на средний и долгий срок доверие к банку и кредитной системе в целом.

В настоящее время это доверие является особенно важным для России как внутри, так и вне страны. Например, в связи с расширением экономических связей с иностранными партнерами российской банковской системе необходимо будет составлять и представлять достоверную финансовую отчетность, сопоставимую с отчетностью зарубежных партнеров.

Одна из целей приведенных ниже форм отчетности — поддерживать доверие к банку, показывая, как он управляется и защищает интересы своих депозиторов. Следовательно, такая отчетность поддерживает взаимное доверие между банком и его партнерами, что дает ему преимущества, в том числе материальные, на долгий срок. Кроме того, публикация банковской информации в форме таких отчетов позволяет ей быть понятной пользователям всего мира.

107. Новые формы представляют собой первый шаг к составлению отчетности по мировым правилам.

Вместе с тем они не являются новым планом счетов или обоснованием для расчета налога на доход (см. выше п. 103).

В них не внесены все изменения, предусмотренные мировыми стандартами и необходимые для составления российскими финансовыми учреждениями отчетов, целиком приведенных в соответствие с мировой практикой. Данная Инструкция не касается учета инфляции, консолидации, отсроченного налогообложения, которые также являются основополагающими принципами мировых требований. Кроме того, методология расчета и система оценки резерва на возможные потери по ссудам клиентам должны быть еще усовершенствованы.

С целью облегчения дальнейшего применения международных стандартов в бухгалтерском учете через новый план счетов необходимо их скорейшее внедрение сначала в отчеты, предназначенные для пользователей внутри и вне банков.

108. Новые формы отчетности, представляемые в настоящей Инструкции, отвечают требованиям большой части пользователей вне банка. Этими пользователями являются:

а) те, кто дает банку ресурсы, т.е. его настоящие или возможные российские или иностранные акционеры (пайщики), депозиторы и заимодавцы;

б) сотрудники банка, его заемщики, российские и международные финансовые организации, налоговые органы и Центральный Банк России.

Всем пользователям необходима информация, которая помогла бы им при оценке реального финансового состояния, рентабельности и рисков банка с учетом новых экономических правил. Они также нуждаются в информации, которая дала бы им возможность правильно понимать операции, осуществляемые банком.

109. Как объяснено в п. 3 «Новые формы отчетности» настоящей Инструкции, представляемые формы отчетности обобщают информацию о ликвидности и платежеспособности коммерческого банка <*>. Такая информация необходима для определения способности банка своевременно выполнять свои финансовые обязательства. В этом отношении пояснительная записка к отчетам является особенно важной из-за содержащихся в ней описаний причин и следствий и их взаимосвязи, что обеспечивает полноту финансовой отчетности.

---

<*> Ликвидность коммерческого банка — это его способность выполнять своевременно свои финансовые обязательства, в т.ч. по выдаче клиентам средств по их первому требованию. Платежеспособность — это достаточность его активов по отношению к его пассивам и, следовательно, достаточность его капитала.

В формах отчетности также обобщается информация о рисках, связанных с активами и пассивами, учитываемыми на балансе коммерческого банка и за балансом. В целях объяснения причин существования данных рисков руководство коммерческого банка описывает в пояснительной записке к отчетности, как банк управляет рисками и контролирует их. Эти объяснения должны быть предметом отдельных пунктов, приведенных дополнительно в Приложении 5 настоящей Инструкции.

Применение следующих принципов (пп. 201 - 210) дает возможность составлять, как правило, финансовую отчетность, представляющую правдивую и ясную картину экономическо-финансовой деятельности коммерческого банка. Представление такой картины должно пониматься как общий основной принцип, от которого зависят другие принципы, или логичным следствием которого они являются.

201. Непрерывность деятельности

Предполагается, что коммерческий банк будет непрерывно осуществлять свою деятельность, т.е. продолжит ее в предполагаемом будущем. Он не намерен ликвидировать или значительно сокращать свои операции и не нуждается в этом.

В случае предполагаемой ликвидации одного или некоторых филиалов или продажи активов в следующем отчетном периоде следует учитывать данные активы по их реальной продажной стоимости. Если реальная продажная стоимость меньше остаточной стоимости (первоначальной стоимости за минусом износа), коммерческому банку необходимо учесть скрытый убыток и отразить его по отчету о прибылях и убытках.

202. Постоянство правил бухгалтерского учета

Правила оценки активов и пассивов должны применяться последовательно из года в год, т.е. коммерческий банк должен постоянно руководствоваться одними и теми же правилами бухгалтерского учета, кроме случаев существенных перемен в своей деятельности или в правовом механизме.

В этих случаях банк должен обеспечивать сопоставимость данных бухгалтерского учета и отчетности путем пересчета данных предыдущего года в соответствии с новыми правилами. Сами же изменения правил учета, а также результат их влияния на прибыль банка (на его собственные средства) должны разъясняться в отдельной пояснительной записке к отчетности (см. п. 333).

Например, изменение в отчетном периоде норм износа основных средств сообщается в отдельной записке, где его обоснование и сущность, а также результат его влияния на прибыль периода должны быть ясно изложены.

203. Осторожность

Активы и пассивы должны быть оценены и отражены в отчетах разумно с достаточной степенью осторожности, чтобы не переносить уже существующие, потенциально угрожающие финансовому положению банка, риски на следующие периоды.

Как указано в Директиве № 78/660 Совета Европейских Сообществ:

а) только доходы, реально заработанные до конца отчетного периода, отражаются в отчетности;

б) все ожидаемые обязательства (пассивы) и потенциальные потери, выявившиеся в течение отчетного или предшествующих периодов, должны быть отражены в резерве на покрытие рисков, даже если они возникают после конца отчетного периода, до даты составления отчетности.

В международном учете проводки по всем видам резервов делаются по возникновению соответствующих рисков, независимо от достаточности или наличия прибыли.

Предусматривается, в частности, создание условного резерва под кредитный риск («резерв на возможные потери по ссудам») по методологии, изложенной в Приложении 6. Однако принцип осторожности не может оправдывать создание скрытых, необоснованных резервов.

204. Наращивание доходов и расходов

В отчетности должны отражаться доходы и расходы, относящиеся исключительно к отчетному периоду по мере их осуществления в нем, независимо от времени поступления платежей или средств по ним.

Вследствие этого доходы и расходы, наращенные, но не полученные или не выплаченные до конца отчетного периода или расчет по которым переносится на будущие периоды, должны учитываться в отчетности того периода, в котором они выявлены.

Например, в случае выдачи ссуды, по которой клиент уплачивает проценты на каждое двадцатое число, банк должен учесть на конец отчетного года в своих доходах оставшуюся часть процентов с 20-го декабря.

205. Раздельное отражение активов и пассивов

Статьи активов и пассивов должны быть оценены отдельно и отражаются в развернутом виде.

В международном учете только расчетные (текущие) счета могут оказаться активными или пассивными по остатку, если существует право их сальдирования. Другие счета являются исключительно пассивными или активными в зависимости от их назначения (например, остатки кредиторской и дебиторской задолженности в балансе должны отражаться отдельно); их остатки не должны сальдироваться.

206. Незыблемость входящего баланса

Остатки на начало текущего отчетного периода должны соответствовать остаткам на конец предшествующего периода, поэтому все изменения в собственных средствах банка производятся за счет прибылей и убытков отчетного периода (см. Приложение 8.2).

207. Приоритет содержания над формой

В бухгалтерском учете отражается достоверная экономическая сущность операций скорее, чем ее юридическая форма.

208. Существенность

В финансовых отчетах должна отражаться вся существенная информация, полезная для принятия решений руководителями коммерческого банка или инвесторами.

Информация является существенной, если ее отсутствие или искаженное представление может повлиять на экономические решения пользователей отчетности.

209. Открытость

Финансовые отчеты должны быть достаточно ясными и подробными, чтобы избежать двусмысленности, правдоподобно отражать операции коммерческого банка и их влияние на его финансовое положение с необходимыми пояснениями в записках (например: правила оценки активов и пассивов, анализ отдельных статей отчетов, анализ активов и пассивов по срокам погашения, анализ движения собственных средств, анализ валютных позиций, выделение и анализ операций, проведенных с крупными акционерами банка или его дочерними и совместными предприятиями (банками); см. п. 3 ниже и Приложение 5).

210. Консолидация

Коммерческий банк должен составлять сводную финансовую отчетность в целом по банку с учетом своих дочерних и совместных предприятий и организаций банка с исключением остатков по взаимным расчетам и вложениям. Дочерние и совместные предприятия и организации банка являются самостоятельными юридическими лицами в отличие от филиалов, являющихся неотъемлемой частью банка, как юридического лица.

Рабочей группой принято решение не обязывать коммерческие банки в 1993 г. составлять консолидированных отчетов по международным правилам. Они будут составлять финансовую отчетность с учетом своих филиалов, но без учета своих дочерних и совместных предприятий (банков), пока не будет принято решение о составлении ими консолидированной отчетности.

30. Введение

301. Для того чтобы дать пользователям финансовой отчетностью коммерческого банка возможность оценить его способность получать прибыль (см. п. 109), необходимо представить им следующую информацию:

• финансовое состояние коммерческого банка (состав активов и пассивов, ликвидность и платежеспособность) — из балансового отчета <*>;

---

<*> Определение балансового отчета, который отличается от простого баланса, дано дальше в п. 311.

• эффективность банка (рентабельность) — из отчета о прибылях и убытках;
• изменения в собственных средствах коммерческого банка — из отдельного отчета (см. п. 332).

Однако ни один из отчетов, взятый отдельно, не может дать полной информации. Например, отчет о прибылях и убытках дает полное представление об эффективности банка только тогда, когда его используют вместе с другими отчетами.

302. Забалансовый отчет и пояснительные записки дают необходимую информацию о рисках, предпринимаемых банком, и связанных с ними возможных последствиях для него, а также информацию о различных статьях баланса и отчета о прибылях и убытках. Все записки и дополнительная существенная информация являются неотъемлемой частью финансовой отчетности.

Коммерческому банку угрожают, в частности, риск ликвидности, риски, связанные с изменениями курса иностранных валют, процентных ставок, цен, и связанные с возможностью невыполнения партнерами банка взятых на себя обязательств. Данные риски отражаются в финансовых отчетах, но пользователи отчетности получат лучшее представление о них, если отчеты будут содержать в записке комментарии о способах их контроля, используемых банком (см. п. 109).

303. Конкретный процесс составления требуемой отчетности (без пояснительной записки — для ее составления см. п. 33) на основе ныне действующего банковского плана счетов состоит в следующем:

1. Сгруппировать:

• счета баланса по таблице соответствия (Приложение 2);
• символы действующего отчета по прибылям и убыткам формы № 2 по таблице соответствия (Приложение 4) <*>.

---

<*> Форма № 2 ежеквартально представляется Центральному Банку и дает детальную информацию о формировании прибыли.

2. Составить предварительные формы отчетности по Приложениям 1 и 3.

3. Внести в предварительные формы отчетности корректировки согласно п. 32. Для этого исправить некоторые статьи путем условных проводок, которые должны быть записаны отдельно в специальной книге «Журнал корректировок», приложенной к настоящей Инструкции (Приложение 7).

4. Составить окончательные формы отчетности (т.е. с учетом корректировок) по формам в Приложениях 1 и 3.

304. Пояснительные записки (в т.ч. отчет о движении собственных средств) составляются исходя из информации, взятой из счетов аналитического учета, кредитных дел или других источников. Они могут быть составлены по примерам, приведенным в п. 33 и Приложении 5.

31. Содержание отчетов

311. Балансовый и внебалансовый отчет

В балансовом отчете активы и пассивы группируются по содержанию и располагаются по степени убывания ликвидности или востребованности.

В балансовом отчете коммерческого банка должны отражаться отдельно взаимоотношения с Центральным Банком, другими банками, иными партнерами по денежному рынку и другими депозиторами (в т.ч. по своим депозитным сертификатам) для того, чтобы дать хорошее представление об их взаимозависимости.