Методические рекомендации по бухгалтерскому учету и отчетности на хлебоприемных и зерноперерабатывающих предприятиях

(утв. Минсельхозом)

МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ

ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ И ОТЧЕТНОСТИ НА ХЛЕБОПРИЕМНЫХ И ЗЕРНОПЕРЕРАБАТЫВАЮЩИХ ПРЕДПРИЯТИЯХ

Настоящие Методические рекомендации подготовлены в соответствии с государственными нормативными актами, касающимися вопросов бухгалтерского учета, учетной политики, на основании Налогового кодекса РФ (с учетом поправок к главе 25) и имеют целью максимально осветить отраслевые моменты бухгалтерского учета на принципах, установленных отечественным финансово-экономическим законодательством.

Отраслевое пособие подготовлено Экономическим Центром «Руссия» под редакцией заслуженного экономиста РФ, к.э.н. В.Ш. Аншба. Издание второе дополненное.

ВВЕДЕНИЕ

Основные задачи бухгалтерского учета — формирование полной, достоверной информации о хозяйственных процессах и результатах деятельности предприятия, контроль за соблюдением законодательства, за наличием и движением имущества, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов, правильное исчисление и перечисление в бюджет налоговых платежей. Переход к рыночным отношениям и международным стандартам учета, отчетности и налогообложения потребовал введения современных принципов организации учетной политики, нового Плана счетов, отражающих современный уровень бухгалтерского учета.

Типовыми и нормативными актами по вопросам бухгалтерского учета не всегда конкретизированы и разъяснены отраслевые особенности ведения бухгалтерского учета при многообразии условий деятельности хлебоприемных и зерноперерабатывающих предприятий системы хлебопродуктов. Настоящие Методические рекомендации подготовлены с учетом отраслевых особенностей предприятий и организаций системы хлебопродуктов в соответствии с программой реформирования бухгалтерского учета и международными стандартами финансовой отчетности с учетом новейших изменений, которые произошли в бухгалтерском учете и отчетности за последние годы.

При разработке методических рекомендаций особое внимание было уделено современным принципам организации бухгалтерского учета и прежде всего:

• организации и формированию учетной политики предприятия;
• методическим подходам к учету и системе отражения операций в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности;
• Налоговому кодексу РФ, новому Плану счетов и современной системе отражения хозяйственных операций;
• отраслевым особенностям бухгалтерского учета и организации учета и отчетности и др.

Для ведения бухгалтерского учета на предприятии формируется учетная политика, предполагающая имущественную обособленность и непрерывность деятельности предприятия, последовательность (от одного отчетного года к другому) применения методов бухгалтерского учета, а также временную определенность факторов хозяйственной деятельности.

Развитие международных экономических связей, возникновение мирового рынка, появление совместных предприятий, инвестирование свободных капиталов в экономику как своей страны, так и за рубеж, стали предпосылками международной стандартизации бухгалтерского учета.

Потребовалась разработка единых подходов формирования экономических показателей, которые бы точно отражали состояние дел в народном хозяйстве страны, а также финансовое положение и результаты производственно-хозяйственной деятельности предприятий. А это в свою очередь потребовало унификации применяемых на мировом рынке форм, методов учета и финансовой отчетности. У российских предприятий появляется возможность приобщения к международному рынку капитала. Большинство банковских организаций, а также бирж для котировки акций требует от своих клиентов отчеты, составленные по международным стандартам финансовой отчетности. Эти вопросы находят отражение в настоящих Методических рекомендациях.

В соответствии с программой реформирования бухгалтерского учета и приведением ее к международным стандартам финансовой отчетности в нашей стране осуществлен переход на новый План счетов (см. Приложение 1). Единый подход к применению Плана счетов бухгалтерского учета для предприятий агропромышленного комплекса установлен Методическими рекомендациями по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности агропромышленных организаций, которые утверждены Приказом Министерства сельского хозяйства РФ от 13.06.2001 № 654. В настоящих Методических рекомендациях учитываются отраслевые особенности, действующие для всего агропромышленного комплекса.

Внедрение новых методических приемов ведения бухгалтерского учета в системе хлебопродуктов коренным образом изменяет старую методологию. Налоговым кодексом РФ установлены новые принципы налогообложения и учета. Изменился порядок отражения на счетах бухгалтерского учета реализации хлебопродуктов. Коренным образом меняется принцип хозяйственного расчета и формирования прибыли. Появляются новые формы отчетности, вытекающие из внедрения новых методов отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета.

В настоящих Методических рекомендациях освещаются особенности методики ведения бухгалтерского учета в организациях системы хлебопродуктов, которые не освещены в методических указаниях Минфина и Минсельхоза Российской Федерации. В частности, такие, как порядок закупки и учета зерна и продуктов его переработки; учет затрат на приемку, хранение, сушку, очистку; вопросы реализации хлебопродуктов и учет оказываемых услуг на хлебоприемных предприятиях; формирование и учет затрат на производство и калькулирование себестоимости готовой продукции и др.

Методические рекомендации подготовлены с ориентацией на отраслевые особенности ведения хозяйственной деятельности предприятий в соответствии с программой реформирования бухгалтерского учета и международными стандартами финансовой отчетности, с учетом новейших изменений, которые произошли в бухгалтерском учете и отчетности за последние годы.

В них включены основные нормативные и отраслевые документы, на основании которых строятся учетная политика и бухгалтерский учет в Российской Федерации. Методические рекомендации предназначены для бухгалтеров, специалистов и руководителей предприятий. Они рассчитаны как для самостоятельно изучающих бухгалтерский учет, так и для студентов ВУЗов и техникумов, слушателей курсов бухучета.

I. УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА ПРЕДПРИЯТИЯ

1.1. Методологические основы организации бухгалтерского учета

Основная цель международных стандартов финансовой отчетности заключается в выработке единого понимания основных принципов и понятий бухгалтерского учета, в достижении единообразного содержания его терминологии, общем подходе к построению форм и толкованию показателей финансовой отчетности.

Российская система учета близка к европейской модели, для которой обязательно удовлетворение потребностей налоговых органов, четкое следование утвержденным принципам отражения операций, обязательность применения Плана счетов, утвержденного государством, и др.

Вместе с тем разработанные в конце прошлого века стандарты бухгалтерского (финансового) учета, известные у нас под названием GAAP (Generally Accepted Accounting Principles — общепринятые учетные принципы), стали наиболее распространенной системой в России. Это связано с тем, что на долю США приходится наибольший объем западных инвестиций в экономику нашей страны, с необходимостью обеспечения потенциальных партнеров достоверной финансовой информацией в привычной для них форме, а также с тем, что в мировой практике сложилась тенденция, по которой отчетность крупных европейских корпораций пересчитывается в соответствии с GAAP.

В России переход на применение международных стандартов бухгалтерского учета начался в 1992 году. Основным моментом реформирования бухгалтерского учета и финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами стала разработка новых и уточнение ранее утвержденных положений (стандартов) по бухгалтерскому учету и внедрение их в практику.

В процессе реформирования обеспечивается:

• непротиворечивость российской системы бухгалтерского учета общепризнанным в мире подходам к его ведению;
• формирование модели сосуществования и взаимодействия системы налогообложения и системы бухгалтерского учета;
• ведение процедуры корректировки бухгалтерской отчетности в связи с инфляцией;
• пересмотр допустимых способов оценки имущества и обязательств;
• создание механизма обеспечения открытости (публичности) бухгалтерской отчетности.

Законодательство России о бухгалтерском учете устанавливает единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в стране.

Федеральная система нормативного регулирования бухгалтерского учета в России состоит из документов четырех уровней.

К первой группе документов относятся: федеральные законы, указы Президента Российской Федерации и постановления Правительства Российской Федерации.

Основные принципы ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации сформулированы в Федеральном законе от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденном Приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н.

Ко второй группе документов, устанавливающих базовые правила ведения бухгалтерского учета по отдельным разделам, относятся положения (стандарты) бухгалтерского учета. В настоящее время в России действует целый ряд учетных стандартов, в том числе такие как:

Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98), утвержденное Приказом Минфина России от 09.12.98 № 60н;

Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденное Приказом Минфина России от 06.07.99 № 43н;

Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01), утвержденное Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н;

Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденное Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, с изменениями, утвержденными Приказом Минфина РФ от 18.05.2002 № 45н «О внесении дополнений и изменений в Положение по бухгалтерскому учету „Учет основных средств“ ПБУ 6/01»;

Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н;

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н, и др.

Стандарты обеспечивают единое содержание основных принципов и понятий бухгалтерского учета, терминологии бухгалтерского учета, толкование показателей финансовой отчетности.

К третьей группе документов нормативного регулирования бухгалтерского учета относятся методические указания, инструкции, рекомендации и др.

Четвертую группу составляют рабочие документы, формирующие учетную политику предприятия.

Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

На предприятиях наряду с бухгалтерским учетом в соответствии с требованиями современной практики хозяйствования ведут оперативный учет и статистику.

Оперативный учет осуществляется на местах производства работ, выполнения различных хозяйственных функций (отдел, склад), и поэтому его сведения ограничиваются в рамках предприятия. Данные оперативного учета используются для повседневного текущего руководства и управления предприятием (явки на работу, учета реализации, наличия товарных запасов) и могут быть получены по телефону, телетайпу, в устной беседе. Он непостоянен во времени, т.е. надобность в нем возникает по мере необходимости.

Статистический учет на предприятии изучает явления, носящие массовый характер в области экономики, культуры, образования, здравоохранения, науки и пр. На основе статистического учета готовится и собирается информация о состоянии экономики, маркетинга, товарной массы, складывающихся ценах и т.д. Статистика широко применяет выборочный метод наблюдения и регистрации, проводит единовременный учет, использует данные оперативного и бухгалтерского учета.

Бухгалтерский учет — сплошное, непрерывное, взаимосвязанное отражение деятельности предприятия на основании документов в различных измерителях.

Под сплошным отражением хозяйственной деятельности подразумевается обязательный учет всего имущества, всех видов производственных запасов, затрат продукции, денежных средств, фондов, задолженности предприятия и т.п.

Непрерывность (во времени) требует постоянного наблюдения и записи в документах совершающихся на предприятии фактов о движении материальных ценностей, денежных средств, расчетов, фондов, кредитов и т.д.

Каждый совершившийся факт, оформленный документом, называется в бухгалтерском учете хозяйственной операцией.

Взаимосвязанность отражения хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете вызвана зависимостью совершающихся между собой фактов. Так, после выплаты (выдачи наличными) из кассы заработной платы работникам уменьшится не только задолженность предприятия перед ними, но и наличие денежных средств в кассе.

Эти качества отличают бухгалтерский учет от оперативного и статистического и повышают его роль и значение в общей системе учета. Совокупность применения всех трех видов учета, их своевременность, полнота и объективность позволяют коллективу предприятия вести хозяйство экономно, расчетливо, не допуская непроизводительных затрат.

Бухгалтерская отчетность организации является завершающим этапом учетного процесса. В ней отражается нарастающим итогом имущественное и финансовое положение организации, результаты хозяйственной деятельности за отчетный период (месяц, квартал, год).

Хозяйственные средства предприятий можно рассматривать с двух сторон. С одной стороны — состав имущества, из каких видов состоят средства (активный капитал), с другой — за счет каких источников это имущество приобреталось и сформировалось (пассивный капитал).

В Приложении 2 дана классификация объектов бухучета и характеристика их состава и функциональной роли.

Содержащаяся в принятых к учету первичных документах информация, необходимая для отражения в бухгалтерском учете, накапливается и систематизируется в учетных регистрах, рекомендуемых Министерством финансов Российской Федерации или разработанных отраслевыми структурами при соблюдении общих методологических принципов.

Информация о хозяйственных операциях, произведенных предприятием за определенный период времени, из учетных регистров переносится в сгруппированном виде в бухгалтерскую отчетность.

Первичные документы, учетные регистры, бухгалтерская отчетность подлежат обязательному хранению в соответствии с установленными порядком и сроками. Ответственность за обеспечение сохранности в период работы с ними и своевременную передачу их в архив несет главный бухгалтер.

В Приложении 3 приведен порядок хранения бухгалтерских документов

1.2. План счетов бухгалтерского учета и его характеристика

Производственная деятельность любого предприятия находит свое отражение в показателях движения средств этой организации.

Получение сведений о движении средств осуществляется с помощью бухгалтерских счетов.

Счет представляет собой способ группировки и текущего отражения изменений, происходящих в средствах предприятия. Отражение операций на счетах ведется в денежном измерителе.

Графически счет представляет собой таблицу Т-образной формы, левая сторона которой называется дебет <*> и обозначается буквой «Д», а правая — кредит <**> и обозначается буквой «К».

<*> Дебет (лат.) — «он должен».

<**> Кредит (лат.) — «ссуда, долг».

Открыть счет — это значит дать ему название и на соответствующей стороне записать начальное состояние учитываемого объекта, которое называется сальдо <*> начальное и обозначается на счетах как Сн. Остатки, увеличение и уменьшение учитываемых объектов отражаются на разных сторонах счета в зависимости от того, что учитывается на счете — средства или источники.

<*> Сальдо (лат.) — «расчет, остаток».

Состояние учитываемого объекта на конец месяца называется сальдо конечное и обозначается на счетах как Ск.

Сумма всех записей, сделанных за период (месяц) по дебету и по кредиту счета, называется соответственно дебетовым и кредитовым оборотами и обозначается на счетах соответственно Доб и Коб.

В соответствии с делением бухгалтерского баланса на актив и пассив различают активные и пассивные счета бухгалтерского учета.

На активных счетах отражается учет хозяйственных средств предприятия (основные средства, производственные запасы, готовая продукция, денежные средства в кассе и др.) — это то, во что предприятие вложило средства.

Активный счет расположен в активе баланса и отличается тем, что суммы операций, соответствующие приходу средств по этому счету, регистрируются в дебете счета, а сумма расходных операций — в кредите. Сальдо активного счета расположено в дебете.

3. Операции, вызывающие уменьшение (-)

Ск (активного счета) = Сн + Доб — Коб

На пассивных счетах отражается движение источников хозяйственных средств предприятия (уставный капитал, прибыль, ссуда банка и др.).

Пассивный счет расположен в пассиве баланса. Суммы операций, соответствующие приходу средств по этому счету, регистрируются в кредите счета, а суммы расходных операций — в дебете. Сальдо пассивного счета расположено в кредите.

Ск (пассивного счета) = Сн + Коб — Доб

Кроме счетов для учета имущества организации (активных счетов) и источников его формирования (пассивных счетов), в бухгалтерском учете существуют счета, на которых отражается одновременно и имущество организации, и источники его формирования. Они носят название активно-пассивных счетов.

Необходимость в этих счетах возникает тогда, когда во взаимоотношениях данного предприятия с другими предприятиями, организациями и лицами может меняться их экономический характер. Например, дебиторы в прошлом периоде становятся кредиторами в текущем и наоборот. На активно-пассивном счете одновременно учитываются два объекта. При этом сальдо на начало и конец месяца отражается в активно-пассивном счете развернуто — по дебету и по кредиту счета. При составлении баланса дебетовые остатки по активно-пассивным счетам отражают в активе, кредитовые — в пассиве.

Активно-пассивные счета бывают двух видов:

с односторонним сальдо — дебетовое либо кредитовое сальдо (например, счет 99 «Прибыли и убытки»);

с двусторонним сальдо — дебетовое и кредитовое сальдо одновременно (например, счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).

Пример структуры активно-пассивного счета:

Важнейшим правилом ведения учета при помощи счетов является метод двойной записи.

Метод двойной записи состоит в том, что всякая хозяйственная операция затрагивает два счета (две статьи баланса) и поэтому должна записываться дважды: в дебет одного счета и в кредит другого. Причем записи на счетах производятся таким образом, что дебет одного счета может быть взаимосвязан с кредитом одного или нескольких счетов, а кредит одного счета с дебетом одного или нескольких счетов в одинаковых суммах.

Благодаря методу двойной записи объекты бухгалтерского учета получают отражение на счетах во взаимной связи, что имеет важное значение для контроля.

Процедура определения счетов, затрагиваемых данной хозяйственной операцией, и последующего отражения в этих счетах суммы произведенной операции называется бухгалтерской проводкой — сумма операции как бы проводится от счета к счету.

Бухгалтерская проводка составляется только на основании финансовых документов.

Для составления бухгалтерской проводки по какой-либо хозяйственной операции необходимо:

• определить сущность происходящих в результате операции изменений в хозяйственных средствах предприятия;
• по «Плану счетов» выбрать счета, по дебету и кредиту которых должна быть записана сумма данной хозяйственной операции.

Процедура определения номеров счетов, дебет и кредит которых затрагиваются данной операцией, называется корреспонденцией счетов. Такие счета называются корреспондирующими.

Балансовые счета — счета, предназначенные для учета хозяйственных средств и источников их формирования, принадлежащих предприятию, а также привлеченных им в оборот. Балансовые счета отражаются в бухгалтерском балансе и имеют двухзначный шифр в плане счетов бухгалтерского учета.

Предприятия и организации могут пользоваться арендованными средствами, т.е. средствами, не принадлежащими предприятию. Для отражения и контроля за этими средствами применяются забалансовые счета.

Забалансовые счета — счета, предназначенные для учета хозяйственных средств, не принадлежащих предприятию, но находящихся у него в ограниченном пользовании, а также средств, взятых предприятием на ответственное хранение. Средства, учитываемые на забалансовых счетах, в итоги баланса не включаются и отражаются за балансом. Забалансовые счета имеют трехзначный шифр.

Активные и пассивные счета бухгалтерского учета по способу группировки и обобщения учетных данных делятся на синтетические и аналитические.

Синтетические счета — счета бухгалтерского учета, предназначенные для учета наличия и движения экономически однородных групп средств предприятия и их источников, а также совершаемых процессов в обобщенном виде. Синтетические счета — счета первого порядка.

Синтетические счета ведутся только в денежном выражении. Его данные используются при заполнении форм бухгалтерской отчетности и прежде всего баланса, а значит, для анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

Отражение хозяйственных средств и процессов в обобщенном виде на синтетических счетах называется синтетическим учетом. Содержание синтетических счетов раскрывают данные аналитических счетов. Данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

К счетам синтетического учета, имеющим несколько групп аналитических счетов, открывают субсчета. Субсчета необходимы для получения укрупненных показателей для анализа и составления баланса. Субсчет — это счет второго порядка, который является промежуточным звеном между синтетическим и открытыми к нему аналитическими счетами.

Например, на синтетическом счете 10 «Материалы» предусмотрено иметь девять субсчетов (см. глава «Учет сырья и материалов»).

На каждом из этих субсчетов будут объединены данные на основе аналитических счетов.

Синтетические счета, не требующие ведения аналитического учета, называются простыми («Касса», «Расчетный счет» и др.). Счета, которые требуют ведения аналитического учета, называются сложными («Материалы», «Вложения во внеоборотные активы», «Товары» и др.).

Аналитические счета — счета бухгалтерского учета, предназначенные для детализации, конкретизации информации о наличии, состоянии и движении средств и их источников, содержащейся в синтетических счетах. Они открываются в развитие определенного синтетического счета в разрезе его видов, частей, статей и, где это требуется, с оценкой информации в натуральном, трудовом и денежном выражении. Различают аналитические счета, открытые к активным и пассивным синтетическим счетам.

Отражение хозяйственных средств и процессов в детализированном виде на аналитических счетах называется аналитическим учетом. Аналитический учет организуется на карточках или в книгах.

Связь между синтетическими и аналитическими счетами можно выразить следующими равенствами:

• остаток синтетического счета = сумме остатков аналитических счетов по данному синтетическому счету;
• обороты по дебету синтетического счета = сумме оборотов по дебету аналитических счетов данного синтетического счета;
• обороты по кредиту синтетического счета = сумме оборотов по кредиту аналитических счетов данного синтетического счета.

Осуществление принципа тождества данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на первое число каждого месяца реализуется посредством составления оборотных ведомостей по счетам синтетического и аналитического учета. На практике оборотные ведомости позволяют проверить правильность и взаимоувязку хронологических и систематических записей синтетического и аналитического учета.

Учетная информация, поступающая в течение месяца, оказывается разобщенной по многим счетам синтетического и аналитического учета.

Для удобства контроля за счетами, проверки правильности записей на них и обобщения учетной информации используют оборотные ведомости.

Оборотная ведомость представляет собой таблицу, в которую записывают наименования и номера счетов, суммы начального сальдо по каждому счету (дебетового или кредитового), суммы оборотов по дебету и кредиту, и выводится конечное сальдо (дебетовое или кредитовое). Оборотная ведомость составляется в конце месяца и регистрирует обороты и остатки по всем работающим счетам.

В оборотной ведомости по синтетическим счетам по итогу должно быть три пары равенства:

1. остатки на начало отчетного периода по дебету и кредиту;

2. обороты по дебету и кредиту;

3. остатки на конец отчетного периода по дебету и кредиту.

Первое равенство показывает, что итоговая сумма всех средств предприятия на начало периода равна итоговой сумме источников этих средств. Эти цифры отражают баланс предприятия на начало периода.

Второе равенство вытекает из принципа двойной записи, при котором каждая хозяйственная операция отражается в одинаковой сумме по дебету и кредиту разных счетов, и если суммы не совпадают, то это свидетельствует об ошибках при записях по счетам бухгалтерского учета либо в подсчетах.

Третье равенство, так же как и первое, вытекает из равенства итогов средств и их источников и показывает баланс на конец отчетного периода.

В оборотной ведомости по синтетическим счетам содержатся обобщенные сведения о состоянии, изменении и остатках имущества и обязательств организации.

Оборотные ведомости по счетам аналитического учета составляют раздельно к каждому синтетическому счету, по которому ведется аналитический учет. Они имеют различную форму в зависимости от особенностей объектов аналитического учета. По счетам аналитического учета применяют три формы оборотных ведомостей:

• при ведении натурально-стоимостного учета;
• при ведении учета только в денежном выражении;
• при ведении учета по счетам расчетов с разными дебиторами и кредиторами.

Если объект учета отражается на аналитических счетах только в стоимостном выражении, то оборотные ведомости по этим счетам составляются по такой же форме, что и оборотные ведомости по счетам синтетического учета. Если объект учета отражается на аналитических счетах не только в стоимостном, но и в натуральном или трудовом выражении, то показатели оборотных ведомостей по этим счетам приводятся также в стоимостном, натуральном или трудовом выражении.

Оборотные ведомости по счетам аналитического учета — свод оборотов и сальдо по всем счетам аналитического учета, открытым к данному синтетическому счету.

Итоги оборотных ведомостей по счетам аналитического учета сверяются с данными соответствующего синтетического счета в оборотных ведомостях по счетам синтетического учета.

Все счета бухгалтерского учета в зависимости от назначения и структуры делятся на пять групп:

1. основные;

2. регулирующие;

3. распределительные;

4. калькуляционные;

5. сопоставляющие.

В Приложении 4 приведена классификация счетов и их характеристика.

Единый подход в части содержания экономической информации о хозяйственных средствах, источниках, процессах обеспечивает План счетов бухгалтерского учета.

В соответствии с программой реформирования бухгалтерского учета и приведением ее к международным стандартам финансовой отчетности в настоящее время используется новый План счетов. Новый План счетов бухгалтерского учета утвержден Приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000 № 94н и действует на предприятиях всех видов деятельности, форм собственности и организационно-правовых форм, ведущих учет методом двойной записи.

План счетов бухгалтерского учета с их активно-пассивной характеристикой приведен в Приложении 1.

1.3. Организация учетной политики предприятия

В Российской Федерации термин «учетная политика предприятия» <*> впервые был закреплен в 1992 году в Положении о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, а широкое применение получил после выхода первого стандарта по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» ПБУ 1/94 (28.07.94 № 100).

<*> Вариант перевода с английского словосочетания «accountig policies», применяемого в документах, издаваемых Комитетом по международным стандартам бухгалтерского учета.

Учетная политика организации — принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета, включающих первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущую группировку и итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности. Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения, движения денежных средств или финансовых результатов деятельности организации.

Учетная политика должна обеспечивать:

• полноту отражения в бухгалтерском учете всех факторов хозяйственной деятельности (требование полноты);
• своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности (требование своевременности);
• большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности);
• отражение в бухгалтерском учете факторов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой);
• тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости);
• рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации (требование рациональности).

К способам ведения бухгалтерского учета, принятым при формировании учетной политики организации и подлежащим раскрытию в бухгалтерской отчетности, относятся способы амортизации основных средств, нематериальных и иных активов, оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции, признания прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг и другие способы.

Состав и содержание подлежащей раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об учетной политике организации по конкретным вопросам бухгалтерского учета устанавливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.

Существенные способы ведения бухгалтерского учета подлежат раскрытию в пояснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности организации за отчетный год. Промежуточная бухгалтерская отчетность может не содержать информацию об учетной политике организации, если в последней не произошли изменения со времени составления годовой бухгалтерской отчетности за предшествующий год, раскрывшей учетную политику.

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером и утверждается руководителем организации. При этом утверждается:

• рабочий план счетов бухгалтерского учета;
• формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
• порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;
• методы оценки активов и обязательств;
• правила документооборота;
• порядок контроля за хозяйственными операциями.

При формировании учетной политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету.

Например, налогоплательщики признают расходы для целей налогообложения либо по методу начисления, либо по кассовому методу. Порядок признания расходов необходимо закрепить в учетной политике для целей налогообложения прибыли. В случае если налогоплательщик не утвердил в учетной политике для целей налогообложения метод признания доходов и расходов, должен применяться общеустановленный метод — метод начисления. Один из методов признания доходов и расходов, принятый налогоплательщиками, применяется как к доходам, так и к расходам организации. Также необходимо иметь в виду, что кассовый метод могут применять не все налогоплательщики. Порядок и условия применения данных методов признания доходов и расходов установлен ст. 271 - 273 Налогового кодекса РФ (Приложения 5 и 6).

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны не реже одного раза в три года проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Инвентаризации подлежит все имущество организации (основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы, денежные средства и прочие финансовые активы) независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств.

Кроме того, инвентаризации подлежат производственные запасы и другие виды имущества, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), а также имущество, не учтенное по каким-либо причинам.

Инвентаризация имущества производится по его местонахождению и материально-ответственному лицу.

Периодичность проведения инвентаризации определяется руководителем организации, за исключением случаев обязательной инвентаризации.

Проведение инвентаризации обязательно:

• при смене материально-ответственных лиц;
• при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи;
• в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
• в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Выявленные в результате инвентаризации излишки приходуются, а неоправданные недостачи возмещаются в установленном порядке виновными лицами.

В Приложении 7 приведен общий порядок проведения инвентаризации на предприятии.

Принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

Изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформляться в соответствующем порядке. Изменение учетной политики организации может производиться в случаях:

• изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету;
• разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;
• существенного изменения условий деятельности. Существенное изменение условий деятельности организации может быть связано с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности и т.п.

Изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности. Информация о них должна, как минимум, включать: причину изменения учетной политики; оценку последствий изменений в денежном выражении; указание на то, что включенные в бухгалтерскую отчетность за отчетный год соответствующие данные периодов, предшествующих отчетному, скорректированы.

Содержание приказа об учетной политике предприятия, а также требования и критерии ее формирования приведены в Приложении 8.

II. УЧЕТ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ

2.1. Характеристики производственных запасов

Методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления определяются Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01. В системе нормативного регулирования бухгалтерского учета указанные ниже понятия означают следующее:

• используемая при производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг, предназначенных для продажи;
• предназначенная для продажи;
• используемая для управленческих нужд организации;

б) готовая продукция — часть материально-производственных запасов организации, предназначенная для продажи, являющаяся конечным результатом производственного процесса, законченная обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которой соответствуют условиям договора или требованиям иных документов в случаях, установленных законодательством;

в) товары — часть материально-производственных запасов организации, приобретенная или полученная от других юридических или физических лиц и предназначенная для продажи или перепродажи без дополнительной обработки.

Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение материально-производственных запасов могут быть:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
• суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;
• таможенные пошлины и иные платежи;
• невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов;
• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы;
• затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию;
• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией безвозмездно, определяется исходя из их рыночной стоимости на дату оприходования.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией.

Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

Материально-производственные запасы (кроме оборудования к установке), на которые цена в течение года снизилась, либо которые морально устарели или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец года по цене возможной реализации, если она ниже первоначальной стоимости заготовления (приобретения), с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты организации.

При отпуске материально-производственных запасов в производство и ином выбытии их оценка производится организацией (кроме товаров, учитываемых по продажной (розничной) стоимости) одним из следующих методов:

по себестоимости каждой единицы;

по средней себестоимости;

по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ФИФО);

по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ЛИФО).

Применение одного из методов по виду (группе) запасов производится в течение отчетного года.

Оценка материально-производственных запасов может производиться по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ФИФО). Оценка запасов методом ФИФО основана на допущении, что материальные ресурсы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), т.е. ресурсы, первыми поступающие в производство, должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости продажи продукции (работ, услуг) учитывается себестоимость ранних по времени приобретений.

Оценка материально-производственных запасов может производиться организацией по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ЛИФО). Оценка запасов методом ЛИФО основана на допущении, что ресурсы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности приобретения. При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости ранних по времени приобретения, а в себестоимости продажи продукции (работ, услуг) учитывается себестоимость поздних по времени приобретения.

Организация может применять в течение отчетного года как элемент учетной политики один метод оценки по каждому отдельному виду (группе) материально-производственных запасов.

Материально-производственные запасы отражаются в бухгалтерском балансе по отдельным статьям в соответствии с их классификацией (распределением по видам) исходя из способа использования в производстве продукции, работ, услуг и иной деятельности организации.

На конец отчетного года материально-производственные запасы отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости, определяемой исходя из используемых методов оценки запасов.

Материально-производственные запасы, принадлежащие организации, но находящиеся в пути либо переданные покупателю в залог, принимаются к бухгалтерскому учету в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости.

В составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:

• методы оценки материально-производственных запасов по их видам;
• последствия изменений в учетной политике методов оценки материально-производственных запасов;
• стоимость материально-производственных запасов, переданных в залог;
• разница между фактической себестоимостью материально-производственных запасов и их стоимостью возможной реализации, отнесенная на финансовые результаты организации, — в случае наличия у организации на конец отчетного года запасов (кроме оборудования к установке) в оценке, превышающей стоимость их возможной реализации, в случае уменьшения продажных цен, нанесения ущерба ценностям или если они полностью или частично устарели.

В составе производственных запасов учитываются: сырье, основные материалы, полуфабрикаты, материалы для эксплуатации, строительства, включая материалы, сданные в переработку на сторону, тара, тарные и упаковочные материалы, топливо.

На зерноперерабатывающих предприятиях системы хлебопродуктов в составе производственных запасов большой удельный вес занимает зерно: пшеница, рожь, овес, ячмень, горох, кукуруза и другие культуры, которые являются основным сырьем для промышленной переработки.

Кроме того, в составе производственных запасов учитываются: молодняк животных, животные на выращивании и откорме, корма и фураж.

Основными задачами учета производственных запасов на предприятиях, вытекающих из особенностей их функционирования в процессе производства, являются:

• контроль за сохранностью материальных ценностей в местах их хранения, за их поступлением и заготовкой, соблюдением норм их запасов, правильным отпуском ценностей и потреблением их в пределах установленных норм;
• контроль за соблюдением норм производственного потребления материалов и точное распределение израсходованных материалов по объектам калькуляции для получения достоверных показателей себестоимости продукции;
• правильное и своевременное оформление всех операций по движению материальных ценностей, выявление и отражение затрат, связанных с заготовкой материалов.

Для организации учета и сохранности материальных ценностей необходимо:

1. хранить материалы в оборудованных складах и кладовых или на специально приспособленных площадках открытого хранения;

2. размещать материалы в секциях складов, а внутри — по отдельным группам материалов, а к каждому виду материалов прикреплять ярлык с названием хранящегося вида, размера и номенклатурного номера;

3. обеспечить склады весами и измерительными приборами;

4. производить инвентаризацию остатков материальных ценностей в установленные сроки и при смене материально-ответственных лиц и своевременно отражать результаты этих инвентаризаций в бухгалтерском учете;

5. установить четкий порядок оформления операций по поступлению и отпуску материалов, а также сроки исполнения первичных бухгалтерских документов;

6. установить перечень должностных лиц, которым предоставлено право подписывать документы на получение и отпуск со складов материалов, а также выдавать пропуска на вывоз с территории хозяйства материальных ценностей.

Материальные ценности учитываются по количеству и фактической себестоимости их приобретения или заготовки.

Фактическая заготовительная себестоимость поступающих на предприятие материальных ценностей складывается из их фактурной стоимости (уплаченной поставщику при покупке) и транспортно-заготовительных расходов. Последние включают расходы по транспортировке и охране груза, комиссионные и командировочные, естественную убыль в пути, по оформлению товарных и платежных документов, погрузке и выгрузке материалов, другие расходы, связанные с заготовкой и приобретением материальных ценностей.

На расходы по получению сырья относится также стоимость разгрузочных работ, выполняемых для промышленных цехов подрядным способом сторонними организациями.

Затраты по содержанию элеваторов, складов силосного типа и механизированных складов на мельницах, крупозаводах и комбикормовых заводах также относятся на расходы по получению сырья-зерна (см. схему бухгалтерских записей).

Записи на счетах бухгалтерского учета расходов, связанных с заготовкой и приобретением сырья и материалов.

Транспортно-заготовительные расходы изменяются в зависимости от изменения географии поставщиков, вида применяемого транспорта, способа погрузки и иных факторов.

Фактурная стоимость материальных ценностей тоже меняется. Поэтому на практике фактическая заготовительная себестоимость определяется как средняя взвешенная величина исходя из всех поступивших партий и фактических условий снабжения за отчетный период.

Производственные запасы отражаются на счетах бухгалтерского учета в денежной оценке, которая усложняется с развитием рыночных отношений. Рыночные цены подвержены колебаниям, они меняются. Следовательно, меняется и стоимость производственных запасов. Это отражается на величине показателей себестоимости и прибыли в текущей оценке. Оценка производственных запасов может производиться: по фактической себестоимости покупки, которая определяется как средняя взвешенная величина; по покупным ценам; по учетным ценам, с определением отклонений последних от фактической себестоимости покупок; по рыночным ценам, сложившимся на отчетную дату.

В бухгалтерском учете преимущественно применяют оценку материальных ценностей по фактической себестоимости, которая отражает действительные издержки предприятия на их приобретение. Методика учета, предусмотренная в новом Плане счетов бухгалтерского учета, позволяет применять различные методы оценки материальных ценностей.

Продукция растениеводства и животноводства в течение года учитывается по плановой себестоимости с корректировкой в конце года по фактическим затратам.

Давальческое сырье и материалы, принимаемые без оплаты их стоимости и подлежащие переработке по договорам с давальцами, учитываются по ценам, предусмотренным в договоре на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку».

Стоимость принятых на временное хранение материальных ценностей, определенная договором, учитывается на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

Материальные ценности в пути учитываются на соответствующих счетах на отдельных карточках. В начале следующего месяца эти суммы сторнируются и числятся в текущем месяце как дебиторская задолженность.

Недостачи и излишки материальных ценностей регулируются в следующем порядке:

Материальные ценности, в процессе хранения оказавшиеся в излишке, подлежат оприходованию на соответствующие счета с кредита счета 99 «Прибыли и убытки», с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц.

Убыль ценностей в пределах установленных норм списывается распоряжением руководителя предприятия на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и с этого счета на издержки производства или обращения. Нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявленных фактических недостач. При отсутствии норм убыли недостачи рассматриваются как сверх нормы.

Недостачи материальных ценностей сверх норм, а равно потери от порчи ценностей относятся на счет «Недостачи и потери от порчи ценностей» и с этого счета на виновных лиц. По недостачам и потерям вследствие злоупотреблений руководитель предприятия обязан направить дело в судебно-следственные органы и предъявить гражданский иск.

Недостачи ценностей сверх норм убыли, а также потери от порчи материалов в случаях, когда конкретные виновники недостачи и порчи не установлены или во взыскании с виновных лиц отказано судом, могут быть списаны со счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» или субсчета 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» на издержки производства, обращения.

Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же лица, материальных ценностей одного и того же наименования.

В случае, когда при зачете излишков и недостач от пересортицы стоимость недостающих материальных ценностей выше оказавшихся в излишке, разница в стоимости должна быть взыскана с виновных лиц.

Важным условием правильного учета производственных запасов является разработка экономически обоснованной их классификации. В связи с этим в Плане счетов по счету 10 «Материалы» вводится несколько субсчетов для обобщения и учета отдельных видов производственных запасов.

Исходя из особенностей функционирования различных видов материалов в процессе производства они делятся на основные и вспомогательные.

Сырье и основные материалы вещественно входят в изготовляемый из них продукт, образуя его материальную основу, например, зерно в производстве муки, крупы, комбикормов.

Вспомогательные материалы, как и основные, или вещественно входят в состав вырабатываемого продукта, но в отличие от основных не образующие материальной его основы, добавляются к основным материалам с целью вызвать в них необходимые качественные изменения (например, витамины, добавляемые при выработке муки, комбикормов), или же не входят вещественно в изготовляемый продукт, а потребляются средствами труда (например, смазочные и обтирочные материалы), либо расходуются для улучшения условий труда (например, для ремонта и содержания зданий и основных и вспомогательных помещений).

Как основные, так и вспомогательные материалы преимущественно приобретаются промышленными предприятиями со стороны и лишь в незначительной части вырабатываются самими потребляющими их предприятиями. Продукты собственного производства, предназначенные для переработки на том же предприятии, относятся: а) к основным либо вспомогательным материалам, если большая часть их поступает со стороны, или б) к полуфабрикатам собственной выработки, если они в основном изготовляются самим предприятием.

Движение материалов в организациях осуществляется в результате операций, связанных с поступлением, перемещением, отпуском и реализацией. Правильное и своевременное документальное оформление движения материалов позволяет предупредить различные нарушения, вскрыть злоупотребления, повышает дисциплинированность материально-ответственных работников.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

В Приложении 9 приведен порядок документального оформления движения материалов.

2.2. Учет сырья и материалов

В состав сырья и основных материалов на мукомольных, крупяных, кукурузообрабатывающих предприятиях входит зерно, а на комбикормовых предприятиях, кроме зерна, входят отруби, мучка, зерносмеси, зерноотходы, жмыхи, шроты, дрожжи, витамины и другие виды сырья и материалов, входящие в состав вырабатываемых комбикормов, независимо от удельного веса их в единице продукции.

Сырье и материалы на субсчете 10-1 учитываются по фактической себестоимости их приобретения. Фактическая себестоимость приобретения сырья и материалов складывается из стоимости по ценам приобретения (заготовления) и расходов по заготовке и доставке этих ценностей на предприятие. При учете сырья и материалов по средним покупным ценам разница между стоимостью ценностей по этим ценам и фактической себестоимостью их приобретения отражается на счете 16 «Отклонение в стоимости материалов». На счете 16 расходы по доставке и заготовке материалов учитываются по элементам затрат.

В Приложении 10 приведен порядок отражения операций по движению материальных ценностей на счетах бухгалтерского учета.

2.3. Поступление хлебопродуктов по закупкам

Закупки зерна предприятиями осуществляются самостоятельно на договорной основе непосредственно у его производителей, а также у хлебоприемных и других предприятий. Стоимость поступившего зерна от производителей определяется исходя из базисных кондиций (зачетного веса) и цены, установленной договором, а с хлебоприемными и другими предприятиями — исходя из договорной цены и физического веса поступившего зерна.

Поступившие на предприятие хлебопродукты оформляются соответствующими документами: на хлебопродукты, поступившие от сельхозпроизводителей, составляется реестр накладных на принятое зерно с определением по среднесуточному образцу с последующей выпиской приемной квитанции ПК-10 при закупке зерна в федеральный или региональный фонды и приходной квитанции формы № 3 на приемку зерна в коммерческие ресурсы; при поступлении хлебопродуктов железнодорожным транспортом выписываются приемные акты по ф. № 14 на многовагонное поступление хлебопродуктов или по ф. № 15 на одновагонное поступление; недогрузы и перегрузы оформляются коммерческими актами, актами общей формы и отметками в железнодорожных накладных, составленными органами транспорта.

Аналитический учет движения сырья и материалов ведется по наименованиям (культурам), сортам с расшифровкой, в том числе количества федерального, регионального фондов и коммерческих ресурсов. Порядок учета поступления хлебопродуктов проследим на примерах.

Пример 1.

Закуплена пшеница мягкая у акционерного общества «Колосс» (ЗАО). Физический вес 10500 кг. Зачетный вес 10000 кг по договорной цене 1800 рублей за одну тонну базисных кондиций <*>. Груз доставлен транспортом ЗАО, которому причитается за доставку 150 рублей. Удерживается с ЗАО предусмотренная договором плата за сушку и очистку зерна 70 рублей.

<*> Здесь и далее цены приведены расчетные.

На отгруженную пшеницу предъявлен счет от 8.07 № 278 (руб.)

    Пшеница                                    10 т x 1800 = 18000
    НДС                                                       1800
    Доставка                                                   150
    НДС 20%                                                     30
    Удерживается плата за сушку и очистку                     - 70

(в том числе НДС 12 руб.)

                      Итого:                             19910

В данном примере на предприятие поступила пшеница в физическом весе 10500 кг, которая приходуется по складскому учету и в журнале поступления хлебопродуктов и тары указывается в графе 5, а ее стоимость будет составлять 18 т. р., т.е. исходя из стоимости зачетного веса. В «Журнал поступления хлебопродуктов и тары» поступившие хлебопродукты от сельхозпроизводителей заносятся на основании «Справки о денежных расчетах за хлебопродукты». Порядок ее составления освещен в настоящих Методических рекомендациях в разделе «Учет товаров».

Пример 2.

Рязанским элеватором отгружен вагон ржи 60 т по договорной цене 1000 рублей за одну тонну плюс НДС. За перевозку груза поставщик уплатил железнодорожный тариф 260 рублей и НДС 52 рубля.

На отгруженную рожь предъявлен счет от 25.07 № 185 (руб.)

    Рожь                                         60 x 1000 = 60000
    НДС                                                       6000
    Тариф                                                      260
    НДС на тариф                                                52

    Итого:                                                   66312

При взвешивании ржи на станции получателя установлена недостача 2000 кг, на что составлен коммерческий акт.

При разработке документов определено, что из общей недостачи 60 кг на сумму 60 рублей отнесены как недостача в пределах норм естественной убыли при перевозках и 1940 кг на сумму 1940 руб. отнесены на поставщика как недогруз сверх норм естественной убыли, и поставщику заявлена претензия на возмещение стоимости недогруза. Одновременно на стоимость недогруза исчислен налог на добавленную стоимость 194 рубля. Поставщик указанную недостачу обязан возместить получателю, сторнировать с реализации и восстановить недогруз по учету.

Пример 3.

Саратовский элеватор отгрузил вагон пшеницы мягкой 60 т по договорной цене 1200 руб. за тонну. Уплатил тариф 320 рублей и налог на добавленную стоимость 64 руб.

За отгруженную пшеницу предъявил счет от 5.07 № 120 (руб.)

    Пшеница                                      60 x 1200 = 72000
    НДС                                                       7200
    Тариф                                                      320
    НДС 20%                                                     64

Итого                                                    79584

В примере 3 при взвешивании груза на станции получателя пшеницы оказалось 61 тонна, т.е. больше на 1 т стоимостью 1200 рублей, которая получателем оприходована на склад, а соответственно на стоимость излишка начислен налог на добавленную стоимость 120 рублей.

Раньше расчеты за поступившие хлебопродукты велись между поставщиками и покупателями по счетам платежных требований, выписываемым поставщиками и инкассируемым через банк. В настоящее время расчеты за поставку хлебопродуктов в основном проводятся по предварительной оплате. В этом случае покупатель перечисленные суммы зачисляет в дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками».

Неприбывшие хлебопродукты и тара, на которые получатель имеет счета — платежные требования, рассматриваются как грузы в пути.

Наоборот, прибывшие хлебопродукты и тара, на которые отсутствуют счета — платежные требования, учитываются как неотфактурованные поставки.

Учет завоза осуществляется в целом по счету — платежному требованию отправителя независимо от количества включенных в него автомашин или вагонов. При получении счета он тщательно проверяется: устанавливается соответствие веса поставки и количество тары с указанными данными в транспортных документах и счетах, сверяются включенные в счет суммы тарифа или фрахта, устанавливается соответствие цены с договором и правильность исчисления общей суммы счета.

После проверки счета платежные требования и другие документы, заменяющие их, записываются в журнал по приведенной форме (табл. 2.1).

_____________

Продолжение табл. 2.1 по вертикали — 1

По графе 10 указывается сумма товаров в пути. По графе 11 указывается выявленное при приемке количество недостачи в пределах норм естественной убыли при перевозках и ее стоимость, а по графе 12 - количество недостачи сверх норм естественной убыли и ее стоимость, отнесенная на виновных (поставщика, транспортную организацию).

По графе 13 указывается сумма налога на добавленную стоимость, исчисленного от стоимости недостачи, указанной в графе 12.

По графе 14 отражается сумма налога на добавленную стоимость, указанная в счете поставщика, за минусом суммы налога на добавленную стоимость, указанной в графе 13.

По графе 18 показывается сумма, причитающаяся с поставщика сырья при поставке его с отклонением от договорных кондиций, удерживаемая при расчетах за проданную партию. По графе 19 показывается НДС к сумме, полученной по графе 18.

По графе 20 показывается стоимость неотфактурованных поставок на конец каждого месяца, по графам 2, 3, 5 указывается дата отгрузки, номера транспортных документов, количество и стоимость неотфактурованных грузов.

Приемные документы на прибывшие в прошлом месяце неотфактурованные грузы вместе с документами на грузы, поступившие в текущем месяце, сопоставляются со счетами.

2.4. Поступление хлебопродуктов для посреднической деятельности

Промышленные предприятия, оказывающие посреднические услуги, учитывают приобретаемую продукцию (муку, крупу, комбикорма) на субсчете 41-4 «Покупные изделия». Учет наличия и движения продукции осуществляется по покупной стоимости, предъявленной поставщиком на эту продукцию, или по цене реализации в зависимости от того, какой вариант учета принят на предприятии.

Расходы, связанные с приобретением продукции, учитываются на счете 16 «Отклонение от учетных цен». Предъявленный к оплате налог на добавленную стоимость, исчисленный от стоимости продукции, тары и транспортных расходов, относится на счет 19 или 68 «Расчеты с бюджетом». В этом случае записи на счетах бухгалтерского учета будут составлены:

1-й вариант:

    Дебет счета 41-4     Кредит счета 60-1    По цене поставщика.
        -"-       16          -"-     60-1    Расходы, связанные с

                                          поставкой продукции
                                          Налог на добавленную
    -"-       19          -"-     60-1    стоимость на продук-
                                          цию и транспортные
                                          расходы

При реализации продукции к покупной стоимости продукции добавляется торговая наценка и определяется цена реализации для расчетов с покупателями.

2-й вариант:

    Дебет счета 41-4     Кредит счета 60-1    По цене поставщика.
        -"-       16          -"-     60-1    Расходы, связанные с

                                          поставкой продукции

                                          Налог на добавленную
    -"-       19          -"-     60-1    стоимость на продук-
                                          цию и транспортные
                                          расходы
    -"-     41-4          -"-       42    Торговая наценка

При реализации продукции начисленная торговая наценка сторнируется на количество реализованной продукции по дебету счета 42 и кредиту счета 90.

2.5. Излишки хлебопродуктов при перевозках и хранении

Излишки зерна, выявленные при перевозках железнодорожным и водным транспортом, приходуются получателем груза по ценам поставщика с бухгалтерской проводкой по дебету счета 10-1 «Сырье и материалы» и кредиту субсчета 60-1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Одновременно на стоимость выявленных излишков исчисляется по установленным ставкам сумма налога на добавленную стоимость с отражением в бухгалтерском учете по дебету счета 68 «Расчеты с бюджетом» и кредиту субсчета 60-1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Стоимость выявленных излишков и начисленные суммы налога на добавленную стоимость получатель перечисляет поставщику.

Поступившие на расчетный счет средства за перегруз поставщиком записываются бухгалтерской проводкой по дебету счета 51 «Расчетный счет» с кредита счета 90 «Продажи», и одновременно с этим списывается стоимость перегруза по учетной цене с составлением бухгалтерской проводки по дебету счета 90 «Продажи» и кредиту субсчета 10-1 «Сырье и материалы», а также соответствующую сумму отклонений от учетной цены с кредита счета 16 «Отклонение от учетных цен» на дебет счета 90 «Продажи».

На стоимость перегруза по продажной цене начисляется налог на добавленную стоимость и составляется бухгалтерская проводка по дебету счета 90 «Продажи» и кредиту счета 68 «Расчеты с бюджетом».

Выявленные излишки зерна, продукции и других материальных ценностей в процессе хранения и в период инвентаризации приходуются по среднесложившейся стоимости по дебету субсчета 10-1 «Сырье и материалы» и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки».

2.6. Учет поступления сырья по обменным операциям

Обменные операции, как правило, оформляются соответствующими договорами, в которых должно отражаться: какие материальные ценности договаривающиеся стороны предоставляют друг другу, их количество и стоимость, т.е. в данном случае совершается купля и продажа без оплаты их стоимости по договору. Поступающие и отпускаемые материальные ценности облагаются налогом на добавленную стоимость по действующим рыночным ценам, несмотря на цены и стоимость материальных ценностей, указанных в договоре. Например, произведен обмен муки на сахар. Эта операция в бухгалтерском учете будет оформлена бухгалтерскими проводками.

По дебету счета 10-1 кредиту счета 62 Стоимость поступившего сахара по договору -«- 19 -»- 62 Стоимость начисленного НДС, исходя из стоимо- сти по рыночным ценам -«- 62 -»- 90 Стоимость муки по дого- вору и НДС, исчисленный исходя из рыночных цен -«- 90 -»- 68 Начислен НДС -«- 90 -»- 43 Стоимость отпущенной муки, согласно договору -«- 90 -»- 99) ) Результаты обмена -«- 99 -»- 90)

Примечание:

Как правило, обороты по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» по дебету и кредиту должны быть равны.

Пример взаиморасчета при давальческой переработке сырья

Исходные данные производственной ситуации:

Предприятие заключило договор на оказание услуг по переработке давальческого сырья (семян подсолнечника). Право собственности на передаваемые семена сохраняется за предприятием-давальцем, которое расплачивается за оказанную услугу не деньгами, а продукцией в процессе переработки (подсолнечным маслом). Стоимость услуг по переработке составляет 10000 руб. Выписывая счет-фактуру давальцу, применяется ставка НДС в размере 20%. Стоимость услуги с НДС 12000 руб.

Когда давалец выписывает счет-фактуру, стоимость масла с НДС составляет 11 000 руб., т.к. он применяет ставку 10%. При проведении взаимозачета не закрываются счета 60 и 62.

Такого рода отношения между предприятиями квалифицируются как производство продукции из давальческого сырья и регулируются ст. 220, 703, 705, 708 - 729 Гражданского кодекса РФ.

Согласно Плану счетов и Инструкции по его применению стоимость материалов (обычно указана в отгрузочных документах), полученных от заказчика для изготовления из них продукции с последующей передачей их владельцу, отражается в учете на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку».

При оказании услуг по производству товаров из давальческого сырья налоговая база по НДС определяется согласно п. 5 ст. 154 Налогового кодекса РФ как стоимость переработки этого сырья без включения в нее НДС и налога с продаж.

Поэтому выручка от реализации услуг (в данном случае — 10000 руб.) подлежит увеличению на сумму НДС по ставке 20% и составляет 12000 руб.

Полученная от давальца продукция (масло) в счет оплаты услуг по переработке является для предприятия товаром, так как предназначена для продажи или перепродажи без дополнительной обработки, и учитывается на счете 41 «Товары».

Товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. При этом фактическая себестоимость материально-производственных запасов, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости товаров, переданных или подлежащих передаче организацией.

Фактическая стоимость полученного от давальца товара определяется исходя из обычной стоимости услуг по переработке сырья с учетом НДС и составляет 12000 руб., в том числе НДС — 1091 руб. (по ставке 10%).

Таким образом, предприятие-давалец выписывает счет-фактуру на сумму 12000 руб., где стоимость товара указана в размере 10909 руб. (НДС — 1091 руб.), тогда при проведении взаимозачета счета 62 и 60 закрываются.

Право собственности на обмениваемое имущество переходит к сторонам договора мены одновременно после исполнения обязательств обеими сторонами (ст. 570 Гражданского кодекса РФ). Именно в этот момент у организации возникает обязанность по уплате в бюджет НДС по оказанным услугам переработки.

При вышеназванных условиях можно порекомендовать следующую схему бухгалтерских проводок для предприятия-переработчика:

Д-т сч. 003 — на забалансовом счете отражена стоимость сырья, полученного для переработки.

Д-т сч. 62 К-т сч. 90 — 12000 руб. — отражена реализация услуг по переработке давальческого сырья.

К-т сч. 003 — на забалансовом счете отражено списание стоимости давальческого сырья.

Д-т сч. 41 К-т сч. 60 — 10909 руб. — оприходован товар (масло), поступивший от давальца.

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 — 1091 руб. — отражена сумма НДС по полученному от давальца товару.

2.7. Учет отпуска сырья в переработку

Отпуск сырья в переработку на мельничных и крупяных предприятиях осуществляется на основании распоряжения на отпуск зерна в переработку по форме № 109, подписанного руководителем предприятия и начальником ПТЛ.

На основании распоряжения количество зерна, отпущенного на переработку, оформляется накладной по форме № 110 или «Заборной картой» по форме № 111.

Отпуск сырья на выработку комбикормов оформляется «Требованием-накладной на отпуск сырья со склада в производство» по форме № 119.

Отгрузка, отпуск зерна и продукции сторонним организациям производится на основании приказа на отпуск зерна по ф. № 16, подписанного руководителем предприятия и главным бухгалтером. На основании приказа материально-ответственное лицо оформляет отпуск зерна или продукции местным потребителям товарно-транспортной накладной, а при отгрузке железнодорожным транспортом — предъявляет в бухгалтерию железнодорожную квитанцию.

Отпуск сырья на производство и количество отгруженного (реализованного) зерна расценивается по средневзвешенной себестоимости, которая определяется исходя из себестоимости остатка зерна на начало месяца, числящегося на субсчете 10-1 «Сырье и материалы» и субсчете 41-4 «Покупные изделия», и себестоимости поступившего количества зерна за отчетный месяц. Одновременно со счета 16 «Отклонение от учетной цены» списываются расходы, связанные с получением зерна, на количество, переданное в переработку или отгруженное (реализованное).

Пример. Определение себестоимости передаваемого в переработку или отгруженного (реализованного) зерна по культурам:

Остаток на начало месяца: количество тонн стоимость (тыс. руб.)

1. Пшеница сильная 1000 1900

2. Пшеница мягкая 2000 3200

3. Ячмень 7000 7000

4. Другие культуры, по которым в текущем месяце

движения не было                10000
                     Итого      20000

Поступило за отчетный месяц:  количество тонн      стоимость

                                              (тыс. руб.)

1. Пшеница сильная 2000 3650

2. Пшеница мягкая 1000 1510

3. Другие культуры 7000

                     Итого      10000

Итого приход с остатком:    количество тонн         стоимость

                                               (тыс. руб.)

1. Пшеница сильная 3000 5550

2. Пшеница мягкая 3000 4710

3. Ячмень 7000 7000

4. Другие культуры 17000 Итого 30000

Средняя цена

1. Пшеница сильная         5550 / 3000 = 1,85 т. р. за 1 тонну

2. Пшеница мягкая          4710 / 3000 = 1,57 т. р. за 1 тонну

3. Ячмень                  7000 / 7000 = 1,0 т. р. за 1 тонну

Расход зерна за месяц

Согласно составленному расчету стоимость зерна, переданного в переработку со складов, списывается с кредита субсчета 10-1 "Сырье и материалы" в дебет счета 20 "Основное производство". В нашем примере 3500 т пшеницы стоимостью 6055 тыс. руб. и отгруженный ячмень 1000 т стоимостью 1000 тыс. руб. - в дебет счета 45 "Товары отгруженные".

На количество списанного зерна со склада списывается сумма расходов по заготовке зерна, учтенная на счете 16 "Отклонение от учетных цен".

Счет 16 "Отклонение от учетных цен" ведется по элементам затрат.

Таблица 2.2

Для определения средней стоимости расходов по заготовке зерна на одну тонну берется остаток количества зерна и затрат на начало месяца плюс количество поступившего зерна за текущий месяц и сумма расходов, произведенных за текущий месяц по их приобретению. В приведенном примере количество зерна, оставшегося на начало месяца и поступившего за текущий месяц, составило 30000 т (20000 + 10000), а сумма расходов по его приобретению составила 12900 т. р. Таким образом, затраты на приобретение одной тонны составили 0,43 т. р. (12900 / 30000).

Расход зерна за месяц составил 4500 тонн, в том числе передано в переработку 3500 т и отгружено покупателям 1000 т. Сумма расходов по закупкам зерна на израсходованное зерно за месяц составила 1935 т. р. (4500 х 0,43), в том числе на переработанное зерно 1505 т. р. (3500 х 0,43) и на реализованное зерно 430 т. р. (1000 х 0,43).

Для распределения общей суммы затрат, подлежащей списанию, следует определить коэффициент, который находится отношением суммы, подлежащей списанию, к общей сумме затрат, умноженной на 100 (1935 х 100) / 12900 = 15, а коэффициент по переработанному зерну составил 11,666 (1505 х 100) / 12900.

С помощью полученных коэффициентов определяется сумма по каждому элементу затрат:

(5300 x 15) / 100 = 795 т. р. (5300 x 11,666) / 100 = 618,29 т. р. (3600 x 15) / 100 = 540 т. р. (3600 x 11,666) / 100 = 419,98 т. р. (1000 x 15) / 100 = 150 т. р. (1000 x 11,666) / 100 = 116,66 т. р. (2780 х 15) / 100 = 417 т. р. (2780 x 11,666) / 100 = 324,31 т. р. (220 x 15) / 100 = 33 т. р. (220 x 11,666) / 100 = 25,76 т. р.

Определять сумму затрат по каждому элементу на реализованное зерно нет необходимости, т.к. оно списывается на счет 45 "Товары отгруженные" общей суммой.

Согласно составленному расчету составляется бухгалтерская проводка по дебету счета 20 "Основное производство" 1505 т. р., по дебету счета 45 "Товары отгруженные" 430 т. р. и кредиту счета N 16 "Отклонение от учетных цен" 1935 т. р.

2.8. Недостача хлебопродуктов при перевозках

Недостачи зерна и продукции при перевозках на основании документов, подтверждающих недостачи, записываются в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" по ценам, предъявленным поставщиком, с кредита счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Во всех случаях недостача в пределах норм естественной убыли принимается получателями за свой счет и стоимость их относится в дебет счета 16 "Отклонение от учетных цен" с кредита счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

При исчислении размера естественной убыли при перевозках и определении количества недостачи зерна, подлежащей взысканию с транспортных организаций, следует иметь в виду, что они освобождаются от ответственности, когда после исключения естественной убыли остается недостача, не превышающая 0,1% от веса груза. В этом случае недостача, превышающая норму естественной убыли, рассматривается как расхождение в показаниях весов и стоимость ее списывается так, как естественная убыль при перевозках. Если недостача превышает норму естественной убыли более чем на 0,1%, то недостача сверх нормы естественной убыли взыскивается с транспортных организаций.

Расхождения в показаниях весов в размере 0,1% исчисляются: от веса брутто - при взвешивании в пункте погрузки и выгрузки на товарных и вагонных весах; от веса нетто - при взвешивании в пункте погрузки и выгрузки на элеваторных (ковшевых и автоматических) весах.

Недостача зерна и продукции сверх норм естественной убыли в пути следования при железнодорожных и водных перевозках взыскивается с виновных.

Если груз прибыл в исправном вагоне или судне с исправными, ненарушенными пломбами и при других обстоятельствах, когда нет основания для возложения ответственности за недостачу груза на железную дорогу и водный транспорт, недостача рассматривается как недогруз и стоимость его, исчисленная по цене предъявленного к оплате груза, относится на поставщика груза. Одновременно с этим на поставщика относится сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная от стоимости предъявленного недогруза, которая записывается по дебету счета 76-2 "Расчеты по претензиям" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (поставщика, поставившего груз).

В том случае, когда претензии за недостачу груза предъявляются транспортным организациям, стоимость недостач определяется в том же порядке, как и для предприятия - отправителя груза.

Разработка документов и учет излишков и недостач зерна и продуктов его переработки при перевозках, выявленных получателями, осуществляется в Журнале поступления хлебопродуктов и тары (табл. 2.1).

Основанием для учета излишков и недостач при перевозках служат коммерческие акты, акты общей формы и надписи транспортных организаций на железнодорожных и водных накладных. Записи ведутся по мере поступления счетов поставщиков и отражения в складских отчетах поступивших грузов с учетом излишков и недостач, которые отражаются в журнале (табл. 2.1) по графе 7 "в том числе излишки", по графе 11 "недостачи в пределах норм естественной убыли при перевозках" и графе 12 "недостача сверх норм естественной убыли".

Недостачи зерна и продукции, выявленные при инвентаризации и периодических зачистках складов, элеваторов и других мест хранения, оформленные актами зачистки, утвержденными руководителем предприятия или госхлебинспектором, списываются в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" с кредита счета 10 "Сырье и материалы", а затем, согласно расчету, в дебет счета 20 "Основное производство" - недостачи в пределах норм естественной убыли при хранении; в дебет счета 96 "Резерв предстоящих расходов" - недостачи, оказавшиеся за счет улучшения качества при хранении и сорной примеси; в дебет счета 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба" - неоправданные недостачи, определенные актом зачистки, с кредита счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

III. УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

3.1. Состав затрат на производство, образующих себестоимость продукции

Затраты на производство образуют производственную, а затраты на производство и реализацию - полную себестоимость продукции.

Целью учета себестоимости является своевременное, полное и достоверное определение фактических затрат, связанных с производством и реализацией продукции, исчисление фактической себестоимости отдельных видов и всей продукции, а также контроль за использованием материальных ресурсов и денежных средств.

Важнейшей задачей учета производственных затрат является контроль за их уровнем как одно из основных условий управления производством, направленного на достижение его целей.

Путем учета затрат решаются следующие основные задачи:

• контроль за издержками производства, направленный на их снижение и рост прибыли;
• оперативная информация административно-технического персонала предприятия об отклонениях от нормального хода производственного процесса в целях их быстрейшего устранения;
• определение фактических затрат на производство, себестоимости и рентабельности продукции;
• оценка эффективности мер по развитию и совершенствованию производства и результатов деятельности структурных подразделений и предприятия в целом.

Данные учета используются при планировании и анализе выполнения плана.

Для решения указанных выше задач:

состав затрат на производство, включаемых в себестоимость продукции, определяется в строгом соответствии с законом, нормативными актами и положениями;

обеспечивается методическая согласованность планирования и учета затрат в отношении их состава, группировок и методов распределения;

учет затрат производится с подразделением их величины в пределах оперативных (текущих) норм и сверхнормативных затрат;

путем документальной фиксации и регистрации всех операций обеспечивается своевременное, полное и достоверное определение фактических затрат на производство и себестоимость продукции.

Под фактическими затратами на производство понимается:

• расход сырья, материалов, топлива, потребление энергии в процессе производства;
• возникновение законных оснований на оплату труда (начисление заработной платы) или непроработанного времени, независимо от фактических выплат;
• возникновение обязательств по денежным платежам за выполненные работы и услуги независимо от времени их фактической оплаты;
• начисление амортизационных отчислений и разного рода обязательных платежей (на социальное страхование, в пенсионный фонд, обязательное медицинское страхование, процентов за кредит и др.).

Затраты на производство включаются в себестоимость продукции того отчетного периода, к которому они относятся. Отдельные виды затрат (например, затраты на подготовку и освоение производства, возмещение износа специальных инструментов и приспособлений и т.п.), а также затраты сезонных отраслей промышленности включаются в затраты на производство по частям, в сметно-нормативном порядке.

Учет затрат на производство осуществляется на основе оформленной в установленном соответствующими положениями порядке первичной учетной документации, составление которой должно обеспечивать учет затрат в разрезе элементов и статей затрат по видам производимой продукции, выполняемых работ и услуг.

Конечным итогом учета затрат на производство является составление калькуляций - исчисления себестоимости конкретных видов продукции (работ, услуг).

Калькулирование ведется в целях:

• определения базы цен продукции и доходности ее производства;
• поиска возможности снижения себестоимости продукции, роста рентабельности ее производства, повышения конкурентоспособности предприятий;
• организации внутрипроизводственных экономических отношений на основе соизмерения затрат, ресурсов, труда и его результатов.

Калькуляции разрабатываются как составная часть плановых расчетов и учетной информации. Для целей оперативного контроля затрат и наблюдения за рентабельностью продукции плановые фактические калькуляции составляются, как правило, ежемесячно либо, при стабильных условиях производства, за более продолжительные периоды.

В процессе калькулирования решаются следующие вопросы: распределение производственных затрат по видам продукции; определение суммарных затрат на производство каждого вида готовой продукции и себестоимости единицы изделий.

Себестоимость продукции образуют затраты: на подготовку производства, выполнение технологических операций по производству продукта, обслуживание и управление производством, состоящие из материальных и трудовых затрат, а также выплат за сторонние работы и услуги. В себестоимость включаются также затраты, необходимые для обеспечения нормальных условий труда и техники безопасности, соблюдения санитарно-гигиенических норм и требований по защите здоровья работников и осуществления мероприятий по охране окружающей среды от загрязнения и иных вредных воздействий, а также сбыту продукции.

К затратам на подготовку и освоение производства относятся:

• расходы, связанные с освоением новых предприятий, производств и цехов (пусковые расходы): проверка готовности новых предприятий, производств и цехов к вводу их в эксплуатацию путем комплексного опробования машин и механизмов с пробным выпуском предусмотренной проектом продукции, наладкой оборудования. К указанным затратам не относятся: затраты на опробование машин, механизмов, всех видов оборудования и технических установок с целью проверки качества их монтажа; затраты на шефмонтаж, осуществляемый заводами - поставщиками оборудования или по их поручению специализированными организациями; затраты на содержание дирекции строящегося предприятия, а при ее отсутствии - технического надзора действующего предприятия, а также затраты, связанные с приемкой новых предприятий и объектов в эксплуатацию; затраты на подготовку кадров для работы на вновь вводимых в действие предприятиях; затраты по устранению недоделок в проектах и строительно-монтажных работах, исправлению дефектов оборудования, допущенных по вине заводов-изготовителей, а также повреждений и деформаций, полученных при транспортировке до приобъектного склада, затраты по ревизии (разборке) оборудования, вызванные дефектами антикоррозийной защиты. Другие аналогичные затраты производятся за счет предприятий, нарушивших условия поставок и выполнения работ;
• затраты, непосредственно связанные с производством продукции (работ, услуг), обусловленные технологией и организацией производства, включая расходы по контролю производственных процессов и качества выпускаемой продукции;
• затраты, связанные с использованием природного сырья, в части отчислений на покрытие затрат на рекультивацию земель, платы за древесину, отпускаемую на корню, а также платы за воду, забираемую промышленными предприятиями из водохозяйственных систем;
• затраты некапитального характера, связанные с совершенствованием технологии и организации производства, а также с улучшением качества продукции, повышением ее надежности, долговечности и других эксплуатационных свойств, осуществляемых в ходе производственного процесса.

Затраты по созданию новых и совершенствованию применяемых технологий, а также по повышению качества продукции, связанные с проведением научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ, созданием новых видов сырья и материалов, переоснащением производства, в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются;

• расходы, связанные с изобретательством, техническим усовершенствованием и рационализаторством, включая расходы на проведение опытно-экспериментальных работ, изготовление и испытание моделей и образцов по изобретениям и рационализаторским предложениям, по организации выставок и смотров, конкурсов и других мероприятий по изобретательству и рационализации, выплаты авторских вознаграждений и другие расходы.

К расходам по обслуживанию производственного процесса относятся:

• обеспечение производства сырьем, материалами, топливом, энергией, инструментом, приспособлениями и другими средствами и предметами труда;
• поддержание основных производственных фондов в рабочем состоянии (расходы на технический осмотр и уход, на проведение текущего, среднего и капитального ремонтов).

Модернизация оборудования, а также реконструкция объектов основных фондов в себестоимость продукции (работ, услуг) не включается;

• обеспечение выполнения санитарно-гигиенических требований, включая расходы по содержанию помещений и инвентаря, предоставляемых предприятиями медицинским учреждениям для организации медпунктов непосредственно на территории предприятия, по поддержанию чистоты и порядка на производстве, обеспечению противопожарной и сторожевой охраны и других специальных требований, предусмотренных правилами технической эксплуатации предприятий, надзора и контроля за их деятельностью.

В себестоимость продукции включаются следующие затраты по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности:

• устройство и содержание ограждений машин и их движущихся частей, люков, отверстий, сигнализации, прочих видов устройств некапитального характера, обеспечивающих технику безопасности, устройство и содержание дезинфекционных камер, умывальников, душей, бань и прачечных на производстве (где предоставление этих услуг работающим связано с особенностями производства и предусмотрено коллективным договором), оборудование рабочих мест специальными устройствами (некапитального характера), обеспечение специальной одеждой, обувью, защитными приспособлениями и, в случаях, предусмотренных законодательством, специальным питанием; содержание установок по газированию воды, льдоустановок, кипятильников, баков, раздевалок, шкафчиков для спецодежды, сушилок, комнат отдыха, создание других условий, предусмотренных специальными требованиями, а также приобретение справочников и плакатов по охране труда, организация докладов, лекций по технике безопасности.

Мероприятия по охране здоровья и организации отдыха, не связанные непосредственно с участием работников в производственном процессе, в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются;

• расходы, связанные с набором рабочей силы, предусмотренные действующим законодательством, включая расходы на оплату выпускникам средних профессионально-технических училищ и молодым специалистам, окончившим высшее или среднее специальное учебное заведение, проезда к месту работы.

В себестоимость продукции включаются текущие расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией фондов природоохранного назначения: очистных сооружений, золоуловителей, фильтров и других природоохранных объектов, расходы по захоронению экологически опасных отходов, оплате услуг сторонних организаций за приемку, хранение и уничтожение экологически опасных отходов, очистку сточных вод, другие виды текущих природоохранных затрат.

Платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду осуществляются за счет себестоимости продукции (работ, услуг), а платежи за их превышение - за счет прибыли, остающейся в распоряжении природопользователей.

Составной частью затрат, образующих себестоимость, являются расходы, связанные с управлением производством:

• содержание работников аппарата управления предприятия и его структурных подразделений, материально-техническое и транспортное обеспечение их деятельности, включая расходы на содержание служебного легкового автотранспорта и компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей;
• эксплуатационные расходы по содержанию зданий, помещений, сооружений, оборудования, инвентаря и т.п.;
• затраты на командировки, связанные с производственной деятельностью, включая расходы по оформлению заграничных паспортов и других выездных документов;
• оплата услуг связи, вычислительных центров, банков, а также услуг, осуществляемых сторонними организациями по управлению организацией в тех случаях, когда штатным расписанием организации или должностными инструкциями не предусмотрено выполнение каких-либо функций управления производством;
• оплата консультационных, информационных и аудиторских услуг;
• содержание и обслуживание технических средств управления: вычислительных центров, узлов связи, средств сигнализации и других;
• затраты организации по приему и обслуживанию представителей других организаций (включая иностранные), прибывших для переговоров с целью установления и поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета (правления) и ревизионной комиссии организации (представительские расходы).

Для целей налогообложения затраты на содержание служебного автотранспорта, компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, затраты на командировки, представительские расходы принимаются в пределах, установленных законодательством.

Затраты, связанные с ревизией или аудиторской проверкой финансово-хозяйственной деятельности организации, проводимой по инициативе одного из учредителей (участников) этой организации, не включаются в себестоимость продукции (работ, услуг).

Затраты по созданию и совершенствованию систем и средств управления капитального (инвестиционного) характера в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются.

В себестоимость продукции включаются затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров в части:

• выплат работникам предприятий средней заработной платы по основному месту работы во время их обучения с отрывом от работы в системе повышения квалификации и переподготовки кадров;
• оплаты труда квалифицированных рабочих, не освобожденных от основной работы, по обучению учеников и по повышению квалификации рабочих;
• оплаты отпусков с сохранением полностью или частично заработной платы, предоставляемых в соответствии с действующим законодательством лицам, успешно обучающимся в вечерних и заочных высших и средних специальных учебных заведениях, в заочной аспирантуре, в вечерних (сменных) и заочных общеобразовательных школах, в вечерних (сменных) профессионально-технических училищах, а также поступающим в аспирантуру с отрывом и без отрыва от производства; оплаты их проезда к месту учебы и обратно, предусмотренной законодательством;
• затрат, связанных с выплатой стипендий, платой за обучение по договорам с учебными заведениями за предоставление дополнительных услуг по подготовке и переподготовке кадров, повышению их квалификации; расходов базовых предприятий по оплате труда инженерно-технических работников и квалифицированных рабочих, освобожденных от основной работы, по руководству обучением в условиях производства и производственной практики учащихся общеобразовательных школ, средних профессионально-технических училищ и средних специальных учебных заведений, студентов высших учебных заведений.

Для целей налогообложения оплата за обучение по договорам с учебными заведениями для подготовки, повышения квалификации и переподготовки кадров включается в себестоимость продукции (работ, услуг) в порядке, установленном законодательством.

Расходы, связанные с содержанием и оказанием бесплатных услуг учебным заведениям, в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются.

В себестоимость продукции (работ, услуг) включаются также:

• дополнительные затраты, связанные с привлечением на договорной основе с местными органами самоуправления средств предприятия для покрытия расходов по перевозке работников маршрутами наземного городского пассажирского транспорта общего пользования (кроме такси) сверх стоимости, определенной из расчета по действующим тарифам на соответствующие виды транспорта. Суммы из расчета по действующим тарифам на транспортные услуги возмещаются работникам предприятий (в форме оплаты получаемых проездных документов) или относятся на прибыль, остающуюся в распоряжении предприятия;
• выплаты, предусмотренные законодательством Российской Федерации о труде, за не проработанное на производстве (неявочное) время: оплата очередных и дополнительных отпусков, компенсация за неиспользованный отпуск, оплата проезда к месту использования отпуска и обратно, включая оплату багажа работников предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера, в приравненных к ним местностях, в соответствии с законодательством Российской Федерации, оплата льготных часов подростков, оплата перерывов в работе кормящих матерей, оплата времени, связанного с прохождением медицинских осмотров, выполнением государственных обязанностей, выплаты вознаграждений за выслугу лет, другие виды оплат.

В себестоимость продукции включаются:

• Единый социальный налог (ЕСН) и взносы в Пенсионный фонд в части оплаты труда работников, занятых в производстве продукции (работ, услуг), в соответствии с порядком, установленным законодательством РФ. Единый социальный налог включает отчисления в Пенсионный фонд (ПФ), Фонд социального страхования (ФСС), Фонды обязательного медицинского страхования - Федеральный (ФФОМС) и Территориальный (ТФОМС). Единый социальный налог от расходов на оплату труда работников организаций, занятых в непроизводственной сфере (работников жилищно-коммунальных организаций, детских дошкольных учреждений, медицинских оздоровительных учреждений и других), должны включаться в сметы расходов на содержание организаций, учреждений непроизводственной сферы, финансируемых за счет соответствующих источников: прибыли, остающейся в распоряжении организаций и учреждений, платежей квартиросъемщиков, взносов родителей на содержание ребенка в дошкольном учреждении и т.п.

Например, работодатели, производящие выплаты наемным работникам <*>, платят ЕСН при налоговой базе на каждого работника нарастающим итогом с начала года до 100 тыс. руб. в размере 35,6%, в т.ч. в Пенсионный фонд РФ - 28,0% (включая обязательное пенсионное страхование), Фонд социального страхования РФ - 4,0%, Фонды обязательного медицинского страхования - 3,6% (в т.ч. в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 0,2% и в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования - 3,4%).

<*> За исключением выступающих в качестве работодателей организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции, родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, и крестьянских (фермерских) хозяйств.

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование исчисляются и уплачиваются в соответствии с Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" и направляются на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии. Ставка единого социального налога не изменилась: сумма, которая раньше направлялась в Пенсионный фонд, направляется в федеральный бюджет и выделяется на финансирование базовой части трудовой пенсии. Сумма налога, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается на сумму начисленных страховых взносов в Пенсионный фонд;

• затраты на оплату процентов по полученным кредитам банков (за исключением ссуд, связанных с приобретением основных средств, нематериальных и иных внеоборотных активов), процентов за отсрочки оплаты (коммерческие кредиты), предоставляемые поставщиками (производителями работ, услуг) по поставленным товарно-материальным ценностям (выполненным работам, оказанным услугам), процентов по полученным заемным средствам, включая кредиты банков и других организаций, используемых лизингодателем для осуществления операций лизинга.

Для целей налогообложения затраты по оплате процентов по просроченным кредитам не принимаются, а по оплате процентов банков принимаются в пределах учетной ставки Центрального Банка Российской Федерации, увеличенной на три пункта (по ссудам, полученным в рублях), или ставки ЛИБОР (LIBOR), увеличенной на три пункта (по ссудам, полученным в иностранной валюте).

Вновь устанавливаемая ставка по кредитам Центрального Банка Российской Федерации коммерческим банкам распространяется на: вновь заключаемые и пролонгируемые договора, а также на ранее заключенные договора, в которых предусмотрено изменение процентной ставки;

• затраты на оплату процентов по бюджетным ссудам, кроме ссуд, выданных на инвестиции и конверсионные мероприятия.

Для целей налогообложения затраты по оплате процентов по просроченным ссудам в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются, а по оплате процентов по бюджетным ссудам принимаются в пределах ставок, установленных законодательством Российской Федерации;

• отчисления в специальные отраслевые и межотраслевые внебюджетные фонды, производимые в соответствии с порядком, установленным законодательством;
• оплата услуг банков по осуществлению в соответствии с заключенными договорами торгово-комиссионных (факторинговых) операций;
• затраты, связанные с содержанием помещений, предоставляемых бесплатно организациям общественного питания (как состоящим, так и не состоящим на балансе организации), обслуживающим трудовые коллективы (включая амортизационные отчисления, затраты на проведение всех видов ремонта помещения, расходы на освещение, отопление, водоснабжение, электроснабжение, а также на топливо для приготовления пищи);
• амортизационные отчисления на полное восстановление основных производственных фондов по нормам, утвержденным в установленном порядке;
• амортизация нематериальных активов, используемых в процессе осуществления деятельности, по нормам амортизационных отчислений, рассчитанным организацией исходя из первоначальной стоимости и срока их полезного использования, одним из следующих способов: линейным; уменьшения остатка; списания стоимости пропорционально объему продукции.

Определение срока полезного использования нематериальных активов производится исходя из:

срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству Российской Федерации;

ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).

По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на десять лет (но не более срока деятельности предприятия);

• плата за аренду отдельных объектов основных производственных фондов (или их отдельных частей), а также лизинговые платежи;
• начисления на заработную плату и гонорар творческих работников, перечисляемые творческим союзом в их фонды в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком;
• платежи (страховые взносы) по обязательным видам страхования и отчисления в страховые фонды (резервы), производимые в соответствии с установленным законодательством порядком;
• налоги, сборы, платежи и другие обязательные отчисления, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком;
• затраты, связанные со сбытом продукции: упаковкой, хранением, транспортировкой до пункта, обусловленного договором, погрузкой в транспортные средства (кроме тех случаев, когда возмещаются покупателями сверх цены на продукцию), оплатой услуг банков по осуществлению в соответствии с заключенными договорами торгово-комиссионных (факторинговых) и других аналогичных операций, рекламой, включая участие в выставках, ярмарках, стоимость образцов товаров, переданных в соответствии с контрактами, соглашениями и иными документами непосредственно покупателям или посредническим организациям бесплатно и не подлежащих возврату, и другие аналогичные затраты.
• другие виды затрат, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с установленным законодательством порядком.

Для целей налогообложения расходы на рекламу включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) в пределах норм, утвержденных в установленном порядке.

Кроме того, в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются также:

• потери от брака;
• потери от простоев по внутрипроизводственным причинам;
• недостачи материальных ценностей в производстве и на складах в пределах норм естественной убыли, а сверх норм убыли при отсутствии виновных лиц - на результаты финансовой деятельности;
• выплаты работникам, высвобождаемым с предприятий и организаций в связи с их реорганизацией, сокращением численности работников и штатов.

Запрещается включать в себестоимость продукции (работ, услуг): затраты на выполнение самим предприятием или оплату им работ (услуг), не связанных с производством продукции (работы по благоустройству городов и поселков, оказанию помощи сельскому хозяйству и другие виды работ).

Не подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг) затраты на выполнение работ по строительству, оборудованию и содержанию (включая амортизационные отчисления и затраты на все виды ремонтов) культурно-бытовых и других объектов, находящихся на балансе предприятий, а также работ, выполняемых в порядке оказания помощи и участия в деятельности других предприятий и организаций.

3.2. Классификация затрат

При учете и анализе затрат, образующих себестоимость продукции, применяются следующие виды группировок расходов:

• по месту возникновения затрат (производствам, цехам, участкам и т.п.);
• по видам продукции, работ и услуг;
• по способу включения в себестоимость отдельных видов продукции;
• по характеру связи с объемом производства;
• по времени (периоду) возникновения и отнесения на себестоимость;
• по видам расходов (статьям и элементам затрат).

Производства подразделяются на основные и вспомогательные.

Под основными понимаются производства, которые по своей организации и установленному технологическому процессу предназначены для изготовления товарной продукции.

К основным производствам мукомольно-крупяных и комбикормовых предприятий относятся:

• мукомольные заводы (цехи и секции);
• крупяные заводы (цехи);
• цехи по расфасовке муки и крупы в мелкую тару;
• комбикормовые заводы (цехи) и МУКЗы, цехи БВД, премиксов, обогатительных и кормовых смесей, гранулирования комбикормов и БВД и т.п.

Вспомогательные производства мукомольно-крупяных и комбикормовых предприятий предназначены для обслуживания основного производства различными видами энергии, транспортными и другими услугами и выполнения работ по ремонту основных средств, а также для хранения, подработки зерна и подготовки помольных партий. К ним относятся: производство и снабжение тепловой и электрической энергией; водоснабжение; автомобильный, водный и железнодорожный транспорт; передвижная погрузочно-разгрузочная механизация; ремонтно-механические и ремонтно-строительные мастерские (цехи); элеваторы, склады силосного типа и механизированные склады сырья на мельницах, крупозаводах и комбикормовых заводах; сушилки, не входящие в схему технологического процесса на мельницах и крупозаводах.

Для правильного определения себестоимости каждого вида продукции, организации внутризаводского хозрасчета и контроля затраты на производство группируются по цехам, участкам и другим административно-обособленным структурным частям предприятия. По структурным частям предприятий, как правило, учитываются затраты (кроме расходов, имеющих общепроизводственный характер), образующие производственную себестоимость продукции.

В зависимости от способов включения в себестоимость отдельных видов продукции затраты подразделяются на прямые и косвенные.

Под прямыми затратами понимаются расходы, связанные с производством отдельных видов продукции (на сырье, основные материалы, основную заработную плату производственных рабочих и др.), которые могут быть прямо и непосредственно включены в их себестоимость.

Под косвенными затратами понимаются расходы, связанные с производством нескольких видов продукции (расходы на обслуживание и управление производством, общехозяйственные и др.), включаемые в их себестоимость с помощью специальных методов, изложенных в настоящих Рекомендациях в соответствующих пунктах учета таких расходов.

По характеру связи с объемом производства затраты, включаемые в себестоимость продукции, делятся на условно-постоянные и условно-переменные.

К условно-постоянным относятся расходы, не зависящие непосредственно от количества выпускаемой продукции и не подвергающиеся значительным изменениям при увеличении (уменьшении) объема производства в планируемом году. К таким затратам относятся: расходы на отопление и освещение помещений, заработная плата цехового и общезаводского управленческого персонала, амортизационные отчисления, денежные расходы на административно-хозяйственные нужды и т.п.

Условно-переменными называются расходы, размер которых возрастает или уменьшается в соответствии с изменением объема выпуска продукции. К ним относятся: затраты на сырье и материалы, основную заработную плату производственных рабочих, технологическое топливо и энергию, двигательную электроэнергию и т.п.

Группировка затрат на условно-постоянные и условно-переменные применяется при планировании и анализе себестоимости продукции.

Группировка затрат в зависимости от времени (периода) возникновения и отнесения на себестоимость продукции осуществляется в целях правильного определения себестоимости продукции и используется для распределения затрат между видами продукции в соответствии с объемом производства каждого периода.

Затраты на производство в зависимости от времени (периода) возникновения и отнесения на себестоимость продукции подразделяются на:

• текущие, т.е. постоянные, обычные или имеющие частую (менее месяца) периодичность, производственные расходы;
• единовременные, т.е. однократные или периодически производимые (с периодичностью более месяца) расходы, обеспечивающие процесс производства в течение длительного времени.

К единовременным однократным расходам относятся:

• расходы на освоение вводимых в эксплуатацию новых и реконструированных предприятий, цехов и производств (пусковые расходы);
• расходы на перевод предприятий на выпуск новой продукции или на переработку другой культуры зерна, требующие дополнительных расходов на изменение и переоснастку технологического процесса и др.

Эти расходы включаются в себестоимость продукции ежемесячно равными частями до истечения установленного срока списания независимо от размера выполнения производственной программы.

К единовременным, периодически производимым (с периодичностью более месяца) расходам относятся:

• расходы на оплату отпусков;
• расходы на ремонт основных фондов предприятий мукомольно-крупяной и комбикормовой промышленности в период их годовой остановки на ремонт;
• другие единовременные расходы, имеющие периодический характер.

Указанные расходы включаются в себестоимость продукции каждого периода в течение года в размерах, предусмотренных планом.

Если плановая (фактическая) сумма указанных расходов к началу соответствующего периода больше (меньше) суммы, включенной в плановую (фактическую) себестоимость продукции этого периода, то разница между ними представляет собой остаток расходов будущих периодов (резерв предстоящих платежей).

Таким образом, общая сумма затрат на производство продукции в каждом периоде складывается из текущих расходов и части единовременных расходов, относимых на продукцию, изготовленную в данном периоде, в размерах, определяемых с помощью специального расчета.

В планировании, учете и калькулировании себестоимости продукции предприятий мукомольно-крупяной и комбикормовой промышленности применяются затраты по элементам.

Экономическое содержание статей калькуляции на мукомольных, крупяных и комбикормовых предприятиях и в цехах одинаковое.

3.3. Группировка затрат по элементам

Элементная группировка затрат предусматривает выделение материальных и трудовых затрат. Особую группу составляют затраты, производимые в порядке использования финансовых ресурсов, не связанных непосредственно с материальными носителями (отчисления и прочие расходы).

В организациях применяется следующая типовая группировка затрат по элементам:

а) Материальные затраты за вычетом отходов;

б) Затраты на оплату труда;

в) Амортизация основных фондов;

г) Прочие расходы.

Материальные затраты образуют стоимость следующих потребляемых в производстве ресурсов:

• покупных материалов, используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) для обеспечения нормального технологического процесса и для упаковки продукции или расходуемых на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, ремонт и эксплуатация оборудования, зданий, сооружений, других основных фондов и прочее), а также запасных частей для ремонта оборудования, износа инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования и других средств труда, не относимых к основным фондам, износа спецодежды и других малоценных предметов;
• покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, подвергающихся в дальнейшем монтажу или дополнительной обработке на данном предприятии;
• работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними предприятиями или производствами и хозяйствами предприятия, не относящимися к основному виду деятельности. К работам и услугам производственного характера относятся: выполнение отдельных операций по изготовлению продукции, обработке сырья и материалов; проведение испытаний для определения качества потребляемых сырья и материалов, контроля за соблюдением установленных технологических процессов, ремонта основных производственных фондов и прочее. Транспортные услуги сторонних организаций по перевозкам грузов внутри предприятия (перемещение сырья, материалов, инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базового (центрального) склада в цехи (отделения) и доставка готовой продукции на склады хранения) также относятся к услугам производственного характера;
• расходов на рекультивацию земель (а также затрат на оплату работ по рекультивации земель, осуществляемых специализированными предприятиями), платы за древесину, отпускаемую на корню, платы за воду, забираемую промышленными предприятиями из водохозяйственных систем в пределах установленных лимитов;
• приобретаемого со стороны топлива всех видов, расходуемого на технологические цели, выработку всех видов энергии (электрической, тепловой, сжатого воздуха, холода и других видов), отопление зданий, транспортные работы по обслуживанию производства, выполняемые транспортом предприятия;
• покупной энергии всех видов (электрической, тепловой, сжатого воздуха, холода и других видов), расходуемой на технологические, энергетические, двигательные и другие производственные и хозяйственные нужды предприятия. Расходы на производство электрической и других видов энергии, вырабатываемой самим предприятием, а также на трансформацию и передачу покупной энергии до места ее потребления включаются в соответствующие элементы затрат;
• потерь от недостачи материальных ресурсов в пределах норм естественной убыли, в т.ч. и потерь за счет улучшения качества зерна (см. Приложение 11).

Стоимость материальных ресурсов, отражаемая по элементу "Материальные затраты", формируется исходя из цен их приобретения (без учета налога на добавленную стоимость и акцизов), включая оплату процентов за приобретение в кредит, предоставленный поставщиком этих ресурсов, наценок (надбавок), комиссионных вознаграждений, уплаченных снабженческим, внешнеэкономическим организациям, стоимости услуг товарных бирж, включая брокерские услуги, таможенные пошлины, расходов на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемых силами сторонних организаций.

С введением главы 25 Налогового кодекса РФ в соответствии со статьей 254 "Материальные расходы" определен порядок учета материальных расходов (см. Приложение 12).

При этом цена приобретения материальных ресурсов, закупаемых по импорту, в том числе приобретаемых на бартерной основе, определяется на базе контрактных (расчетных) цен, пересчитанных в валюту по действующему курсу, установленному для расчетов по внешнеторговым операциям, с добавлением таможенных сборов, пошлин и налога на импорт.

Затраты, связанные с доставкой (включая погрузочно-разгрузочные работы) материальных ресурсов транспортом и персоналом предприятия, подлежат включению в соответствующие элементы затрат на производство (затраты на оплату труда, амортизация основных фондов, материальные затраты и др.).

В стоимость материальных ресурсов включаются также расходы предприятий по приобретению тары и упаковки (кроме деревянной и картонной тары), полученных от поставщиков материальных ресурсов, за вычетом стоимости этой тары по цене ее возможного использования в тех случаях, когда цены на нее установлены особо, сверх цены этого ресурса.

В тех случаях, когда стоимость тары, принятой от поставщика с материальным ресурсом, включена в его цену, из общей суммы затрат по их приобретению исключается стоимость тары по цене ее возможного использования или реализации (с учетом расходов по ее ремонту в части материальных затрат).

Из расходов на материальные ресурсы, включаемых в себестоимость продукции, исключается стоимость возвратных отходов.

Под возвратными отходами производства понимаются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов и других видов материальных ресурсов, образовавшихся в процессе производства продукции (работ, услуг), утратившие полностью или частично потребительские качества исходного ресурса и в силу этого используемые с повышенными затратами (понижением выхода продукции) или вовсе не используемые по прямому назначению.

Не относятся к отходам остатки материальных ресурсов, которые в соответствии с установленной технологией передаются в другие цехи, подразделения в качестве полноценного материала для производства других видов продукции (работ, услуг).

Возвратные отходы оцениваются в следующем порядке:

• по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если отходы могут быть использованы для основного производства, но с повышенными затратами (пониженным выходом готовой продукции), или для нужд вспомогательного производства, изготовления предметов широкого потребления (товаров культурно-бытового назначения и хозяйственного обихода);
• по действующим ценам на отходы за вычетом расходов на их сбор и обработку, когда отходы идут в переработку внутри предприятия или сдаются на сторону;
• по полной цене исходного материального ресурса, если отходы реализуются на сторону для использования в качестве полноценного ресурса.

В элементе "Затраты на оплату труда" отражаются затраты на оплату труда основного производственного персонала предприятия, включая премии рабочим и служащим за производственные результаты, стимулирующие и компенсирующие выплаты, в том числе компенсации по оплате труда в связи с повышением и индексацией цен в пределах норм, предусмотренных законодательством, а также расходы на оплату труда работников несписочного (нештатного) состава, относящегося к основной деятельности, отчисления по установленным нормам на социальное страхование, в пенсионный фонд, фонд медицинского страхования - от затрат на оплату труда работников, включаемых в себестоимость продукции, по элементу затраты на оплату труда (кроме тех видов оплаты, на которые страховые взносы не начисляются).

В соответствии с Налоговым кодексом РФ (статья 255 "Расходы на оплату труда") в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В Приложении 13 приведен состав расходов на оплату труда.

К расходам на оплату труда относятся, в частности:

1. суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами оплаты труда;

2. начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели;

3. начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации;

4. стоимость бесплатно представляемых работникам в соответствии с законодательством Российской Федерации коммунальных услуг, питания и продуктов, предоставляемого работникам налогоплательщика в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком бесплатного жилья (суммы денежной компенсации за непредоставление бесплатного жилья, коммунальных и иных подобных услуг);

5. стоимость выдаваемых работникам бесплатно в соответствии с законодательством Российской Федерации предметов (включая форменную одежду, обмундирование), остающихся в личном постоянном пользовании (сумма льгот в связи с их продажей по пониженным ценам);

6. сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных и (или) общественных обязанностей и в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о труде;

7. расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством Российской Федерации, расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации, доплата несовершеннолетним за сокращенное рабочее время, расходы на оплату перерывов в работе матерей для кормления ребенка, а также расходы на оплату времени, связанного с прохождением медицинских осмотров;

8. денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации;

9. начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика;

10. единовременные вознаграждения за выслугу лет (надбавки за стаж работы по специальности) в соответствии с законодательством Российской Федерации;

11. надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических условиях, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации;

12. надбавки, предусмотренные законодательством Российской Федерации за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в районах европейского Севера и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями;

13. расходы на оплату труда, сохраняемую в соответствии с законодательством Российской Федерации на время учебных отпусков, предоставляемых работникам налогоплательщика;

14. расходы на оплату труда за время вынужденного прогула или время выполнения нижеоплачиваемой работы в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

15. расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством Российской Федерации;

16. суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, а также суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации.

В случаях добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) указанные суммы относятся к расходам на оплату труда по договорам:

долгосрочного страхования жизни, если такие договоры заключаются на срок не менее пяти лет и в течение этих пяти лет не предусматривают страховых выплат, в том числе в виде рент и (или) аннуитетов (за исключением страховой выплаты, предусмотренной в случае наступления смерти застрахованного лица), в пользу застрахованного лица;

пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения. При этом договоры пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий (пожизненно) только при достижении застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление государственной пенсии;

добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников;

добровольного личного страхования, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.

Совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12 процентов от суммы расходов на оплату труда.

В случае изменения существенных условий договора и (или) сокращения срока действия договора долгосрочного страхования жизни, договора пенсионного страхования и (или) договора негосударственного пенсионного обеспечения или их расторжения взносы работодателя по таким договорам, ранее включенные в состав расходов, признаются подлежащими налогообложению с момента изменения существенных условий указанных договоров и (или) сокращения сроков действия этих договоров или их расторжения (за исключением случаев досрочного расторжения договора в связи с обстоятельствами непреодолимой силы, то есть чрезвычайными и непредотвратимыми обстоятельствами).

Взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 3% от суммы расходов на оплату труда.

Взносы по договорам добровольного личного страхования, заключаемым на случай наступления смерти застрахованного работника или утраты им трудоспособности в связи с исполнением трудовых обязанностей, включаются в состав расходов в размере, не превышающем десяти тысяч рублей в год на одного застрахованного работника.

При расчете предельных размеров платежей (взносов), исчисляемых в соответствии с данным подпунктом, в расходы на оплату труда не включаются суммы платежей (взносов), предусмотренные указанным подпунктом; 17) суммы, начисленные в размере тарифной ставки или оклада (при выполнении работ вахтовым методом), предусмотренные коллективными договорами, за дни нахождения в пути от места нахождения предприятия (пункта сбора) к месту работы и обратно, предусмотренные графиком работы на вахте, а также за дни задержки работников в пути по метеорологическим условиям; 18) суммы, начисленные за выполненную работу физическим лицам, привлеченным для работы у налогоплательщика согласно специальным договорам на предоставление рабочей силы с государственными организациями; 19) в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, начисления по основному месту работы рабочим, руководителям или специалистам налогоплательщика во время их обучения с отрывом от работы в системе повышения квалификации или переподготовки кадров; 20) расходы на оплату труда работников-доноров за дни обследования, сдачи крови и отдыха, предоставляемые после каждого дня сдачи крови; 21) расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), за исключением оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальными предпринимателями; 22) предусмотренные законодательством Российской Федерации начисления военнослужащим, проходящим военную службу на государственных унитарных предприятиях и в строительных организациях федеральных органов исполнительной власти, в которых законодательством Российской Федерации предусмотрена военная служба, и лицам рядового и начальствующего состава органов внутренних дел, предусмотренные федеральными законами, законами о статусе военнослужащих и об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы; 23) доплаты инвалидам, предусмотренные законодательством Российской Федерации; 24) расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков работникам и (или) в резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, осуществляемые в соответствии со статьей 324.1 "Порядок учета расходов на формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет" НК; 25) другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

В себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются следующие выплаты работникам предприятия в денежной и натуральной формах, а также затраты, связанные с их содержанием:

• премии, выплачиваемые за счет средств специального назначения и целевых поступлений;
• материальная помощь (в том числе безвозмездная материальная помощь работникам для первоначального взноса на жилищное строительство, на частичное погашение кредита, предоставленного на жилищное строительство), беспроцентная ссуда на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности;
• оплата дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающим детей, оплата проезда членов семьи работника к месту использования отпуска и обратно (в соответствии с действующим законодательством для предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях и в отдельных районах Дальнего Востока);
• надбавки к пенсиям, единовременные пособия уходящим на пенсию ветеранам труда, доходы (дивиденды, проценты), выплачиваемые по акциям и вкладам трудового коллектива предприятия, компенсационные выплаты в связи с повышением цен, производимые сверх размеров индексации доходов по решению Правительства Российской Федерации, компенсация удорожания стоимости питания в столовых, буфетах и профилакториях либо предоставление его по льготным ценам или бесплатно (кроме специального питания для отдельных категорий работников в случаях, предусмотренных законодательством);
• оплата проезда к месту работы транспортом общего пользования специальными маршрутами, ведомственным транспортом (за исключением сумм, подлежащих отнесению на себестоимость продукции, работ, услуг);
• ценовые разницы по продукции (работам, услугам), предоставляемой работникам предприятия или отпускаемой подсобными хозяйствами для общественного питания предприятия;
• оплата путевок на лечение и отдых, экскурсий и путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках, клубах, посещений культурно-зрелищных и физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки и товаров для личного потребления работников и другие аналогичные выплаты и затраты, производимые за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия;
• другие виды выплат, не связанные непосредственно с оплатой труда.

Учет затрат на оплату труда по праву занимает одно из центральных мест в системе бухгалтерского учета на любом предприятии. Труд является важнейшим элементом издержек производства и обращения.

Начисление заработной платы производится согласно оформленным в установленном порядке первичным документам по учету выработки для работников со сдельной оплатой труда, фактически отработанного времени для работников с повременной оплатой труда, положениями на доплату и другим документам.

Для обобщения информации о расчетах с персоналом, как состоящим, так и не состоящим в списочном составе предприятия, по оплате труда (по всем видам заработной платы, премиям, пособиям, пенсиям работающим пенсионерам и другим выплатам), а также по выплате доходов по акциям и другим ценным бумагам данного предприятия предназначен счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

В Приложении 14 приведена характеристика счетов, применяемых при учете расходов с персоналом, и даны основные проводки по учету этих операций.

В элементе "Амортизация основных фондов" отражается сумма амортизационных отчислений на их полное восстановление, исчисленных исходя из балансовой стоимости основных производственных фондов и утвержденных в установленном порядке норм, включая и ускоренную амортизацию, производимую в соответствии с законодательством. При этом по основным средствам начисление амортизации прекращается после истечения нормативного срока их службы при условии полного перенесения всей их стоимости на издержки производства и обращения. Организации, осуществляющие свою деятельность на условиях аренды, по элементу "Амортизация основных фондов" отражают амортизационные отчисления на полное восстановление как по собственным, так и по арендованным основным фондам. С введением главы 25 НК РФ установлен порядок определения стоимости амортизируемого имущества и особенности организации его налогового учета (Приложение 15).

Налоговый кодекс устанавливает порядок формирования амортизационных групп, особенности включения амортизируемого имущества в состав амортизационных групп. Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями статьи 258 НК и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

Налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств не произошло увеличение срока его полезного использования, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования.

Определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на десять лет (но не более срока деятельности налогоплательщика).

Амортизируемые основные средства (имущество) объединяются в следующие амортизационные группы:

первая группа - все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно;

вторая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно;

третья группа - имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно;

четвертая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно;

пятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно;

шестая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно;

седьмая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно;

восьмая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно;

девятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 25 лет до 30 лет включительно;

десятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет.

Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждается Правительством Российской Федерации.

Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.

Амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со статьей 257 НК "Порядок определения стоимости амортизируемого имущества", если иное не предусмотрено главой 25 НК.

Имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).

Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

В соответствии со статьей 259 НК "Методы и порядок расчета сумм амортизации" налогоплательщики начисляют амортизацию одним из следующих методов:

• линейным методом;
• нелинейным методом.

Сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества по любым основаниям.

Налоговое законодательство (ст. 259 НК РФ) устанавливает обязательность применения линейного метода начисления амортизации к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, то есть по объектам основных средств, входящих в восьмую - десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов.

К остальным основным средствам налогоплательщик вправе применять один из методов, указанных выше.

Выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества. Начисление амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определенной для данного объекта исходя из его срока полезного использования.

При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При применении линейного метода норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

где:

К - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

При применении нелинейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При применении нелинейного метода норма амортизации объекта амортизируемого имущества определяется по следующей формуле:

где:

К - норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту амортизируемого имущества;

n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20 процентов от первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:

1. остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;

2. сумма начисляемой за один месяц амортизации в отношении данного объекта амортизируемого имущества определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.

Если организация в течение какого-либо календарного месяца была учреждена, ликвидирована, реорганизована или иначе преобразована таким образом, что налоговый период для нее начинается либо заканчивается до окончания календарного месяца, то амортизация начисляется с учетом следующих особенностей:

1. амортизация не начисляется ликвидируемой организацией с 1-го числа того месяца, в котором завершена ликвидация, а реорганизуемой организацией - с 1-го числа того месяца, в котором в установленном порядке завершена реорганизация;

2. амортизация начисляется учреждаемой, образующейся в результате реорганизации организацией - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена ее государственная регистрация.

Эти положения не распространяются на организации, изменяющие свою организационно-правовую форму.

В отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, к основной норме амортизации налогоплательщик, у которого данное основное средство должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга), вправе применять специальный коэффициент, но не выше 2. Для амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3. Данные положения не распространяются на основные средства, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам, в случае, если амортизация по данным основным средствам начисляется нелинейным методом. Налогоплательщики, использующие амортизируемые основные средства для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, вправе использовать специальный коэффициент только при начислении амортизации в отношении указанных основных средств.

Налогоплательщики - сельскохозяйственные организации промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты) вправе в отношении собственных основных средств применять к основной норме амортизации, выбранной самостоятельно с учетом положений главы 25 НК, специальный коэффициент, но не выше 2.

Налогоплательщики, передавшие (получившие) основные средства, которые являются предметом договора лизинга, заключенного до введения в действие главы 25 Налогового кодекса РФ, вправе начислять амортизацию по этому имуществу с применением методов и норм, существовавших на момент передачи (получения) имущества, а также с применением специального коэффициента не выше 3.

По легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более 300 тысяч рублей и 400 тысяч рублей, основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5. Организации, получившие (передавшие) указанные легковые автомобили и пассажирские микроавтобусы в лизинг, включают это имущество в состав соответствующей амортизационной группы и применяют основную норму амортизации (с учетом применяемого налогоплательщиком по такому имуществу коэффициента) со специальным коэффициентом 0,5.

Допускается начисление амортизации по нормам амортизации ниже установленных ст. 259 Налогового кодекса РФ по решению руководителя организации-налогоплательщика, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения. Использование пониженных норм амортизации допускается только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода.

При реализации амортизируемого имущества налогоплательщиками, использующими пониженные нормы амортизации, перерасчет налоговой базы на сумму недоначисленной амортизации против норм, предусмотренных ст. 259 НК, в целях налогообложения не производится.

Организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении, вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками.

Если срок фактического использования данного основного средства у предыдущих собственников окажется равным или превышающим срок его полезного использования, определяемый классификацией основных средств, утвержденной Правительством РФ в соответствии с главой 25 НК, налогоплательщик вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов.

В Приложении 16 приведена характеристика счетов, применяемых при учете основных средств, и даны основные проводки по учету этих операций.

К элементу "Прочие расходы" в составе себестоимости продукции (работ, услуг) относятся производственные затраты, не связанные непосредственно с использованием материальных и трудовых ресурсов, имеющие характер комплексных денежных платежей.

С введением главы 25 Налогового кодекса РФ в соответствии со статьей 264 "Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией" с учетом внесенных в 2002 году поправок определен перечень расходов, относимых к прочим расходам (см. Приложение 17).

Одновременно статьей 265 НК установлен перечень не связанных с производством и реализацией обоснованных затрат, относимых к внереализационным расходам (см. Приложение 18).

В соответствии с Налоговым кодексом в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются расходы, не учитываемые в целях налогообложения (Приложение 19).

В целях управления затратами используются группировки по структурным подразделениям предприятия и другим производственным звеньям и по этапам производственного процесса: стадиям, переделам, операциям и др. При этом затраты подразделяются по элементам, т.е. применяются комбинированные группировки.

Общепроизводственные расходы

Затраты, связанные с обслуживанием производства и управлением цехами и другими аналогичными подразделениями, содержанием и эксплуатацией машин и оборудования, включая ремонт, учитываются на счете 25 "Общепроизводственные расходы".

По дебету этого счета отражается весь комплекс ниженазванных расходов с подразделением в аналитическом учете по цехам и другим местам возникновения затрат по статьям, предусмотренным сметой. Для комплексного распределения расходов между продукцией, выпущенной данным цехом (подразделением), затраты группируются по элементам.

К "Расходам на обслуживание и управление производством" относятся: затраты на оплату труда (состав расходов на оплату труда расшифрован в разделе "Группировка затрат по элементам") аппарата управления цехов, прочего цехового персонала, вспомогательных рабочих, обеспечивающих ремонт, обслуживание зданий цехов, оборудования, находящегося в цехе (слесари, электромонтеры, шорники, смазчики и другие вспомогательные рабочие, числящиеся в составе бригад основных цехов), грузчиков, занятых на перемещении и размещении в складах готовой продукции, водителей авто- и электрокар, обслуживающих штабелеформирующие установки, и других работников цеха; отчисления на государственное социальное страхование, в пенсионный фонд, фонд стабилизации от сумм, начисленных на оплату труда; отчисления на обязательное медицинское страхование работников цеха, амортизационные отчисления на полное восстановление основных фондов цеха (зданий, сооружений, оборудования и др.) исходя из балансовой стоимости основных производственных фондов и утвержденных в установленном порядке норм, включая и ускоренную амортизацию, производимую в соответствии с законодательством. При этом по основным средствам начисление амортизации прекращается после истечения нормативного срока их службы при условии полного перенесения всей их стоимости на издержки производства и обращения: материалы, запасные части, инструменты, приспособления, смазочные и обтирочные материалы и другие вспомогательные ценности, использованные на ремонт, профилактику и содержание цеховых зданий, сооружений, производственного и подъемно-транспортного оборудования, цехового транспорта; стоимость потребленной электроэнергии на приведение в движение вальцовых станков, рассевов, норий, нагнетателей воздуха для пневмотранспорта и другого оборудования цеха, а также для освещения и других нужд цеха; расходы на содержание и эксплуатацию привлеченных со стороны транспортных средств, занятых на перемещении сырья и материалов со склада сырья до завальной ямы или непосредственно в цех, и доставке готовой продукции на склады хранения; стоимость смазочных и обтирочных материалов, горючего, запасных частей и других материалов, израсходованных в связи с эксплуатацией указанных транспортных средств; стоимость услуг, выполненных вспомогательными цехами своего предприятия и сторонними организациями; износ малоценных и быстроизнашивающихся инструментов при передаче их со склада в эксплуатацию; расходы на содержание отопительных сетей, водоснабжения и канализации; стоимость топлива, израсходованного на отопление; расходы на газацию и дератизацию производственных цехов; стоимость материалов и изделий, израсходованных на осуществление опытов, исследований, испытаний и рационализаторских предложений, имеющих цеховое значение; денежные выплаты, связанные с изобретательством, техническими усовершенствованиями и рационализаторскими предложениями, выплата авторских вознаграждений, оплата экспертиз и консультаций; расходы на устройство и содержание ограждений машин и их движущихся частей, люков, вентиляционных устройств, сигнализации, устанавливаемой в целях безопасности, устройство и содержание в здании цеха умывальников, душевых, кипятильников, баков, раздевалок, шкафчиков для спецодежды, спецобуви, очков и других защитных приспособлений, безвозмездно выдаваемых работникам цеха, а также стоимость спецпитания, получаемого за счет предприятия работниками цехов и вредных производств; стоимость недостачи и потерь в пределах норм естественной убыли, а также недостач сверх норм естественной убыли при отсутствии виновных лиц, выявленных при инвентаризации в цеховых кладовых и на производственных линиях цеха.

Общехозяйственные расходы

В бухгалтерском учете ведут собирательно-распределительный счет комплексных затрат 26 "Общехозяйственные расходы". Он предназначен для текущего учета и контроля исполнения сметы общехозяйственных расходов. Аналитический учет счета 26 "Общехозяйственные расходы" ведут по статьям сметы расходов, определяемых предприятием.

Для распределения общехозяйственных расходов между отдельными видами основной продукции, вспомогательными производствами, капитальным строительством, выполненным хозяйственным способом, они группируются по элементам затрат.

Общехозяйственные расходы учитываются в журнале (таблица 3.1).

Таблица 3.1

К общехозяйственным расходам относятся расходы на управление предприятием и другие расходы.

К расходам на управление предприятием относятся:

• расходы на оплату труда персонала управления предприятия в соответствии с номенклатурой должностей, относящихся к аппарату управления, пожарной и военизированной охраны, шоферов легкового транспорта и пожарных машин, рабочих, производящих ремонт, обслуживание и содержание зданий, сооружений, оборудования и инвентаря, относящихся к управлению производством, работников вычислительной техники, оплату труда за подготовку и обучение новых кадров рабочих, ИТР и служащих;
• отчисления на государственное социальное страхование, в пенсионный фонд, медицинское страхование от расходов на оплату труда по установленным нормативам; расходы на командировки работников управления; расходы на подъемные при перемещении этих работников и членов их семей; канцелярские, типографские, почтово-телеграфные расходы заводоуправления; стоимость канцелярских и чертежных принадлежностей, стеклографических, типографских и переплетных работ, стоимость бланков отчетности и документации заводоуправления и цехов; расходы на содержание телеграфных станций, коммутаторов, на содержание диспетчерской связи заводоуправления, машиносчетных станций и бюро; расходы материальных ценностей, горючего, смазочных материалов, электроэнергии, воды, топлива на ремонт, содержание и обслуживание зданий и помещений конторы (отделов) заводоуправления, инвентаря, легкового транспорта, оборудования и пожарных машин; износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов, спецодежды для охраны и дежурных, а также спецодежды, выдаваемой другим работникам аппарата управления; амортизационные отчисления по установленным нормативам от стоимости основных фондов управленческого назначения (здания конторы, инвентаря, вычислительной техники и др.); расходы по охране труда, производимые для общезаводских целей (на содержание установок по газированию воды, приобретение справочников и плакатов по охране труда, организацию выставок, лекций по технике безопасности); расходы, связанные с подготовкой кадров, в частности по подготовке новых рабочих, ИТР и служащих; оплата за составление учебно-методических программ; расходы по изготовлению учебно-наглядных пособий; затраты на приобретение учебных пособий и инвентаря; оплата членам комиссии, приглашенным со стороны, и преподавательскому составу за проведение государственных технических экзаменов и проверочных испытаний; затраты на проведение мероприятий по повышению уровня экономических знаний руководящих работников промышленного производства, другие мероприятия по централизованной подготовке кадров; оплата отпусков, предоставляемых в соответствии с действующим законодательством лицам, успешно обучающимся в вечерних и заочных высших и средних специальных учебных заведениях на период выполнения лабораторных работ, сдачи зачетов и экзаменов, подготовки и защиты дипломных проектов и работ, оплата их проезда к месту учебы и обратно; оплата отпусков, предоставляемых рабочим и служащим для сдачи экзаменов в аспирантуру с отрывом или без отрыва от производства, а также лицам, обучающимся в заочной аспирантуре; оплата отпусков лицам, успешно обучающимся в вечерних профессионально-технических училищах, и лицам, обучающимся без отрыва от производства в вечерних и заочных средних общеобразовательных школах рабочей и сельской молодежи, для подготовки и сдачи экзаменов, выплаты работникам, состоящим в списках предприятий, командированным для повышения квалификации с отрывом от производства в учебные заведения и на курсы по подготовке и повышению квалификации; оплата услуг сторонних организаций для целей управленческого характера.

К общехозяйственным расходам относятся:

• оплата труда и отчисления на социальное страхование, в пенсионный фонд, на медицинское страхование персонала завода неуправленческого характера; работников общезаводских лабораторий; персонала, обслуживающего склады сырья, готовой продукции и материалов, заведующих складами и их помощников, весовщиков, рабочих складов (включая склады готовой продукции), рабочих, привлекаемых для проведения инвентаризации, для укладки хлебопродуктов на временных площадках, для перемещения зерна и продукции в процессе хранения и для газации заводских складов зерна и готовой продукции; рабочих, обслуживающих операции складов, и кладовщиков, которые согласно тарифно-квалификационным справочникам относятся к рабочим; рабочих, производящих ремонт зданий, сооружений и инвентаря общезаводского назначения, обслуживающих помещения, сооружения, дворы и дороги общезаводского назначения; обязательное медицинское страхование персонала общезаводского назначения;
• амортизационные отчисления (по установленным нормам) от стоимости основных фондов общезаводского характера (здания и инвентаря заводских складов и их стационарной механизации, складов бестарного хранения и др.), в том числе амортизационные отчисления от стоимости основных фондов, предоставляемых предприятиям общественного питания;
• расходы на содержание в исправном состоянии всех основных средств и инвентаря общезаводского характера (в частности, зданий, сооружений, передаточных устройств, заводских складов и стационарной механизации этих складов, складов бестарного хранения, погрузочно-разгрузочных приспособлений, обслуживающих операции общезаводских складов); стоимость смазочных и обтирочных материалов, а также горючего, используемых при эксплуатации указанных основных средств и инвентаря общезаводского характера; плата за аренду зданий, помещений; затраты на топливо, энергию и материалы для отопления, освещения и содержания в чистоте и порядке основных средств и инвентаря, а также для содержания дворов и водоснабжения; расходы на канализацию и ассенизацию; затраты по возмещению износа и ремонту быстроизнашивающегося инвентаря и других малоценных предметов, не числящихся в основных средствах (например, поддоны); расходы по текущему ремонту зданий, сооружений и инвентаря общезаводского назначения. В частности, сюда относятся расходы по текущему ремонту зданий, сооружений, инвентаря общезаводского назначения и помещений, предоставляемых предприятиям общественного питания, обслуживающим коллективы работников предприятия (включая освещение и отопление, горячую и холодную воду, топливо для приготовления пищи и силовую электроэнергию);
• затраты на испытания, опыты и исследования, которые предназначены для определения качества поступающего на склады предприятия и в завальную яму сырья для переработки; затраты по техническому контролю за ведением технологического процесса и контролю за качеством поступающей на склады предприятия и хранящейся в них готовой продукции. Сюда относятся затраты на реактивы и другие материалы для лабораторных анализов, опытов, проб, исследований, испытаний, а также оплата анализов, проб, испытаний и других работ, проводимых сторонними организациями; погашение износа малоценных предметов и приборов лабораторий, расходы на изобретательство, технические усовершенствования и рационализаторские предложения общезаводского характера; вознаграждения авторам, оплата экспертиз, изобретений, технических усовершенствований; расходы, связанные с организованным набором рабочей силы, предусмотренные действующим законодательством и утвержденной сметой; расходы, связанные с проведением мероприятий по борьбе с наводнением (если паводок принимает размер стихийного бедствия, то затраты по ликвидации последствий его относятся на убытки); расходы по износу инвентарных мешков и брезентов, используемых при выгрузке зерна, а также при внутрискладских операциях и погрузке комбикормов, отрубей и отходов (для указанных операций должны использоваться в основном тканевые мешки V категории); недостачи материалов, зерна и продукции на заводских складах в пределах норм естественной убыли и сверх нормы при отсутствии виновных лиц.

Общехозяйственные расходы включаются в себестоимость продукции основного производства и в себестоимость той части продукции (работ, услуг) вспомогательного производства, которая выполняется на сторону или для нужд капитального строительства и непромышленных хозяйств предприятия.

В себестоимость работ (услуг) для собственного капитального строительства и непромышленных хозяйств включается соответствующая доля той части общепроизводственных расходов, которая связана с их производством.

В себестоимость внутризаводских (межцеховых) заказов (премиксов собственного производства, используемых на выработку комбикормов), а также в себестоимость забракованной продукции общезаводские расходы не включаются.

Распределение общехозяйственных расходов между отдельными видами продукции производится пропорционально расходам на передел - пропорционально сумме прямых затрат за исключением стоимости сырья и материалов, за вычетом возвратных отходов, прочих производственных и коммерческих расходов.

Коммерческие расходы

В статье "Коммерческие расходы" учитываются:

• затраты на тару и упаковку продукции за исключением случаев, когда прейскурантом (или условиями договора) предусматривается отпуск продукции без затаривания и упаковки или стоимость тары возмещается сверх цены продукции. Затраты на затаривание готовой продукции включаются в непроизводственные расходы в тех случаях, когда они производятся после ее сдачи на склад. В тех случаях, когда затаривание продукции (в соответствии с установленным технологическим процессом) производится в цехах до сдачи ее на склад готовой продукции, стоимость затаривания включается в производственную себестоимость.

В связи с этим расходы по затариванию муки, крупы (кроме стоимости тары) получат отражение по соответствующим статьям калькуляции производственной себестоимости.

Расходы по затариванию комбикормов для досрочного завоза после их сдачи на склад получат отражение по указанной статье.

Стоимость оборотной тары (мешков), используемой для упаковки муки, крупы и комбикормов, на которую установлена особая цена, не включается в себестоимость этой продукции.

Стоимость тары и работ по расфасовке муки и крупы в мелкую тару должна планироваться и учитываться по указанной статье.

Эти расходы, возмещаемые по особым ценам (кроме расходов, связанных с расфасовкой "Геркулеса" и "Толокна"), должны планироваться, учитываться и калькулироваться отдельно от основной продукции в порядке, установленном для реализуемой продукции;

• расходы по отпуску продукции потребителям на месте из примельничных складов и по отгрузке продукции из этих складов или из выбойного цеха на железнодорожный, водный и автомобильный транспорт (кроме расходов, связанных с погрузкой муки при бестарном отпуске);
• прочие расходы, связанные со сбытом продукции.

Планирование и учет коммерческих расходов по сбыту производятся отдельно по мукомольно-крупяному и комбикормовому производствам. Расходы ежемесячно относятся на счет "Продажи" и включаются в себестоимость продукции, а также в отчет по реализации продукции общей суммой, без подразделения по видам продукции.

3.4. Методы учета затрат и калькулирования фактической себестоимости продукции

Учет затрат на производство на мукомольно-крупяных и комбикормовых предприятиях осуществляется по передельному методу с применением элементов нормативного учета в части расходования сырья.

При передельном методе учета затраты на производство продукции учитываются по видам производства (переделам) и статьям расходов. В качестве объекта учета приняты: на мукомольных предприятиях - помолы; на крупяных - виды переработки зерна; на комбикормовых предприятиях - рецепты комбикормов, белково-витаминных добавок, премиксов и кормосмесей; во вспомогательных цехах этих производств - их переделы. При этом расходы учитываются по цеху (переделу) в целом, а себестоимость отдельных видов продукции исчисляется с помощью экономически обоснованных методов, изложенных в соответствующих пунктах рекомендаций, регламентирующих порядок составления плановых и отчетных калькуляций.

При передельном методе с применением элементов нормативного метода учета в части расходования сырья должно быть организовано систематическое выявление отклонений фактических расходов от текущих норм (от плановой себестоимости), а также выявление изменений этих норм. В первичной документации и в оперативной отчетности должен отражаться не только фактический расход сырья, но и расход его по нормам (рецептурам).

Действующими называются обусловленные технологическим процессом нормы, по которым производится отпуск сырья в производство. Отклонением от норм считается как экономия, так и дополнительный расход сырья (в том числе вызванный заменой сырья).

Использование элементов нормативного метода учета должно обеспечить своевременное выявление экономии или дополнительных затрат за счет отступлений от установленного технологического процесса или изменений состава израсходованного сырья. Таким образом, использование элементов нормативного метода учета является основой для надлежащего контроля затрат на сырье, обоснованного калькулирования фактической себестоимости продукции, контроля за соблюдением и совершенствованием норм.

3.5. Учет затрат по элементам и порядок их распределения в цехах при производстве нескольких видов продукции

В учете отражается фактическая себестоимость сырья, материалов, топлива, энергии и тары. При этом их фактическая себестоимость должна быть равна стоимости их приобретения и сумме расходов по доставке (включая наценки, уплачиваемые снабженческим организациям).

При применении нормативного метода учета сырья его фактическая себестоимость должна быть равна плановой себестоимости его приобретения, доставки и сумме отклонений от нее. Сумма отклонений от плановой себестоимости (в результате изменения качества или замены другими видами сырья) подлежит ежемесячному списанию на статью "Сырье и основные материалы".

Нормой расхода сырья может служить на мукомольно-крупяных предприятиях плановая себестоимость 1 т зерна, на комбикормовых предприятиях - себестоимость 1 т планового набора сырья для рецепта.

На всех предприятиях должны быть организованы учет и контроль за использованием в производстве сырья, материалов, топлива и других материальных ценностей. При этом основой бухгалтерского учета служит количественный (натуральный) учет использования материалов в цехах и на складах. Документы количественного учета использования сырья, материалов и других материальных ценностей оформляются, как правило, теми должностными лицами, на которых возложена ответственность за их правильное использование в производстве.

Сырье, материалы и топливо отпускаются в производство на основании надлежаще оформленных документов по массе, объему или счету (при нормативном методе учета в строгом соответствии с действующими расходными нормами) с указанием цеха и вида продукции, для производства которого они отпущены. Под расходом сырья, материалов, топлива на производство понимается их потребление непосредственно в процессе производства. Отпуск на склады, кладовые цеха рассматривается не как расход на производство, а как перемещение материальных ценностей.

Для контроля за использованием сырья и материалов в производстве применяются следующие основные методы: документальное оформление отклонений от норм, учет по партиям и инвентаризация (зачистки). Отпуск сырья сверх норм должен оформляться отдельными документами (например, на карточке особого цвета или со специальной полосой).

Зачистки производственного корпуса на мукомольно-крупяных и комбикормовых предприятиях производятся по окончании каждого месяца, причем недопустимо оставлять в корпусе непереработанное сырье, а также какие-либо остатки продукции и отходов.

На комбикормовых заводах с многокомпонентным весовым дозированием сырья и склады готовой продукции являются единым комплексом комбикормового производства, возглавляемым начальником комбикормового завода (цеха) - материально-ответственным лицом.

Зачистка производственного корпуса на таких заводах по окончании месяца производится только по готовой продукции. К началу следующего месяца остатки нереализованных комбикормов должны быть взвешены комиссией в период реализации и учтены в отчетных данных по выработке за тот месяц, в котором вырабатывалась продукция.

Списание сырья производится по расчету рецептов комбикормов на выработанное их количество в текущем месяце с учетом потерь в производстве. Не реже одного раза в год производится инвентаризация остатков сырья и готовой продукции. После проведения инвентаризации в лицевых счетах производится запись о расходе каждого вида сырья, который определяется путем вычитания из суммы всего поступившего сырья и остатков от предыдущей инвентаризации количества сырья, отпущенного на сторону, и остатков сырья по результатам данной инвентаризации. Полученные таким образом результаты используются для составления производственного акта-отчета по форме N 121.

Зерно продовольственных и фуражных культур и побочные продукты, образующиеся при переработке зерна и поступающие на заводские склады в качестве сырья для выработки продукции, учитываются соответственно по сложившимся покупным ценам предприятия. Списание этих продуктов в производство осуществляется по тем же ценам с учетом расходов по получению.

Затраты на оплату труда, перечисленные в Приложении 13, которые могут быть отнесены к конкретному продукту или заказу, рассматриваются как прямые независимо от характера выполняемых работ, принадлежности работников к той или иной категории (ИТР, служащие, МОП), форм оплаты труда.

Затраты, связанные с использованием труда и перечисленные в Приложении 13, предварительно аккумулируются на счете с таким же наименованием и распределяются пропорционально затратам на оплату труда. Необходимо следить за тем, чтобы денежные выплаты и поощрения, перечисленные в Приложении 19, не относились на себестоимость продукции. В целях контроля за соблюдением смет и анализа издержек затраты, связанные с оплатой труда, учитываются по их видам.

Учет расходов на обслуживание управления производством и общехозяйственных расходов должен обеспечить определение фактической величины этих расходов и оперативное выявление отклонений от утвержденных смет. Расходы на обслуживание и управление производством учитываются по каждому цеху отдельно и ежемесячно списываются на соответствующие счета производства и виды продукции. Общехозяйственные расходы учитываются по предприятию в целом.

Единовременные затраты на планово-предупредительный (годовой) текущий ремонт отдельных видов оборудования, транспортных и других основных средств, представляющие значительные суммы, включаются в расходы на обслуживание производства и управление в сметно-нормативном порядке (в соответствии с плановым расчетом). Фактическая себестоимость таких ремонтов по отдельным цехам (видам производств) определяется после окончания ремонтов. Затраты на ремонт, производимый в отчетном году, включаются в расходы отчетного года. Излишне зарезервированные суммы затрат на эти цели сторнируются, а недостающие суммы начисляются дополнительно. Затраты на мелкий ремонт производственного оборудования, транспортных и других основных средств, на текущее обслуживание, декадные остановки, надзор и плановый осмотр ежемесячно включаются (независимо от сроков окончания ремонта) в расходы на обслуживание производства и управление.

Стоимость работ и услуг вспомогательных цехов включается в затраты цехов-потребителей. При этом затраты на работы и услуги исчисляются по фактической себестоимости. Ежемесячно фактическая себестоимость указанных работ и услуг включается в соответствующие элементы расходов. Себестоимость работ и услуг, выполняемых одними цехами для других цехов своего предприятия, определяется исходя из фактической суммы основных затрат.

На предприятиях должно быть обеспечено полное выявление потерь, вызываемых недостатками в управлении, организации производства и хранении материальных ценностей (порча и недостачи сырья, материалов, продукции и др.). При этом должны быть установлены причины и конкретные виновники потерь для возмещения нанесенного предприятию ущерба и предотвращения подобных потерь в будущем. Эти потери включаются в фактическую себестоимость продукции. Потери, непосредственно связанные с выпуском определенных видов продукции, должны включаться в их себестоимость. Потери, не связанные с выпуском определенных видов продукции, распределяются между отдельными видами продукции предприятий в составе расходов на управление и обслуживание производства и общехозяйственных расходов.

Расходы на обслуживание и управление производством и общехозяйственные расходы относятся на себестоимость товарного выпуска, а также на себестоимость отдельных видов продукции, работ и услуг.

Учет расходов на подготовку и освоение производства при отнесении их на расходы будущих периодов с последующим включением в себестоимость отдельных видов продукции соответствующих цехов ведется на счете "Расходы будущих периодов" по цехам (видам производства). В зависимости от характера выполняемых работ расходы на подготовку и освоение производства либо прямо относятся со счетов заработной платы, материалов и т.д. на счет "Расходы будущих периодов" (конструирование объектов производства, разработка технологического процесса и т.п.), либо предварительно учитываются на счетах производства и с этих счетов перечисляются на счет "Расходы будущих периодов".

На дату перевода производства или цеха на выпуск другой продукции делается инвентаризация незавершенного производства по этой продукции. Затраты на подготовку и освоение производства уменьшаются на стоимость остатков сырья, материалов, инструментов и изделий по цене их возможного использования.

Браком на мукомольно-крупяных и комбикормовых предприятиях считается продукция, не отвечающая требованиям стандартов, временным нормам качества или техническим условиям и которая не может быть использована по своему прямому назначению или может быть использована лишь после исправления.

Не подлежат учету, как нестандартная продукция, продукты, не соответствующие нормам качества на мукомольно-крупяных и комбикормовых предприятиях, выработанные в течение не более суток во время проведения замольной ходки, а также продукты, выработанные на мукомольно-крупяных предприятиях в течение четырех часов первой смены после декадной остановки. Продукты, полученные при замоле и после декадной остановки, должны быть подработаны в течение ближайших дней с таким расчетом, чтобы к моменту проведения месячной зачистки их не было.

Себестоимость окончательного брака состоит из основных затрат (включая расходы на обслуживание и управление производством).

Себестоимость исправимого брака включает затраты на доведение нестандартной продукции до установленных норм показателей качества: заработную плату производственных рабочих, начисленную за подработку нестандартной продукции, топливо и энергию на технологические цели и соответствующую долю расходов на содержание и управление производством.

Потери от внешнего брака, относящиеся к основной продукции, выработанной в прошлом отчетном периоде, списываются на себестоимость таких же изделий, произведенных в текущем отчетном периоде. В случае, если подобная продукция в текущем отчетном периоде не изготовлялась, потери от внешнего брака распределяются по видам товарной продукции в порядке, установленном для общепроизводственных расходов.

В составе фактических расходов по обслуживанию и управлению производством и общехозяйственных расходов учитываются потери от простоев, обусловленных внутренними (внешними) причинами.

Внутренними причинами простоев считаются различные производственные неполадки, а внешними - непоступление от поставщиков материалов, топлива, энергии и т.п.

Потери от простоев по внутренним и внешним причинам складываются из:

• оплаты труда производственных рабочих, причитающейся за время простоя, или доплаты до установленного заработка, если соответствующие рабочие были заняты в период простоев на других, менее квалифицированных работах, а также дополнительной заработной платы и отчислений на социальное страхование и других отчислений в соответствующих размерах;
• стоимости материалов, топлива и энергии, непроизводительно затраченных в период остановки производства.

При этом из потерь от простоев по внешним причинам исключаются суммы, взысканные с поставщиков в виде возмещения потерь.

Средства, полученные от поставщиков за нарушение договорных условий поставки, представляют собой не возмещение потерь от простоев, а штрафы и относятся на счет 99 "Прибыли и убытки".

Основанием для отражения в учете потерь от простоев служат надлежаще оформленные документы (акты и др.).

На мукомольно-крупяных и комбикормовых предприятиях встречаются разные формы комбинирования этих производств: все эти производства расположены в разных зданиях; мельничное и крупяное - в одном здании и несколько помолов муки или выработки крупы тоже в одном здании.

В тех случаях, когда на предприятиях мукомольные, крупяные и комбикормовые цеха расположены в отдельных производственных помещениях и обслуживаются различным персоналом, расходы основного производства планируются по каждому цеху отдельно.

В цехах, осуществляющих одновременно выработку нескольких видов продукции, распределение расходов производится в следующем порядке:

расходы основного производства на сырье, основные материалы и электроэнергию относятся на определенный помол прямо пропорционально количеству расходуемого зерна;

стоимость остальных затрат (кроме оплаты труда) - прямо пропорционально стоимости активной части используемого оборудования.

Расходы на оплату труда и связанные с его использованием распределяются:

• в мукомольно-крупяных цехах, производящих одновременно несколько видов муки и крупы, - пропорционально количеству перерабатываемого зерна, переведенного в условный помол, по следующим коэффициентам трудоемкости этих помолов:

    обойный помол ржи и пшеницы                               1,00
    сортовые помолы ржи и пшеницы                             3,30
    переработка проса на пшено                                1,50
       -"-      гречихи на крупу                              2,00
       -"-      овса на крупу                                 1,50
       -"-      ячменя на крупу                               1,50
       -"-      кукурузы на крупу                             2,15
       -"-      пшеницы на крупу                              1,25

• в цехах, одновременно вырабатывающих комбикорма и премиксы, — пропорционально количеству выработанной условной продукции, рассчитываемой по следующим коэффициентам трудоемкости:

    комбикорма                                                1,00
    премиксы                                                  3,00

В мукомольно-крупяных цехах, которые производят попеременно несколько помолов, расходы на сырье, основные материалы и электроэнергию относятся прямо на определенный помол.

Все остальные расходы — пропорционально продолжительности рабочего периода, необходимого на производство продукции.

Если структура производства продукции не подвергалась существенным изменениям, то фактическое распределение этих затрат (кроме сырья, основных материалов и электроэнергии) может производиться по плановым коэффициентам, определяемым по соотношению указанных затрат в плановых расчетах.

Общепроизводственные расходы относятся на затраты каждого цеха (включая вспомогательные цеха) пропорционально сумме расходов на оплату труда.

3.6. Сводный учет затрат на производство и составление отчетных калькуляций себестоимости продукции

Учет затрат на производство осуществляется бухгалтерией предприятия централизованно по цехам или участкам и видам производства (помолам муки, крупы, комбикормам, премиксам и т.п.) в разрезе элементов затрат и калькуляционных статей расходов.

Сводный учет затрат на производство осуществляется на основе данных (журналов учета затрат на производство, табуляграмм, ведомостей распределения материалов, зарплаты и т.п.), получаемых в результате обработки первичной документации, оформленной в установленном порядке. На предприятиях с цеховой структурой управления сводный учет должен обеспечивать выделение в себестоимости продукции затрат отдельных цехов. На предприятиях с бесцеховой структурой управления сводный учет затрат на производство может вестись по видам продукции в целом по предприятию.

Затраты на производство включаются в себестоимость продукции того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты — предварительной (арендная плата и т.п.) или последующей. Отдельные виды затрат (например, затраты на подготовку и освоение производства новых видов продукции и т.п.), в отношении которых нельзя точно установить, к какому калькуляционному периоду они относятся, а также затраты сезонных отраслей промышленности включаются в затраты на производство и в калькуляции фактической себестоимости продукции в сметно-нормативном порядке. Непроизводительные расходы и потери от брака отражаются в учете и в калькуляциях фактической себестоимости продукции в том отчетном месяце, в котором они выявлены.

При выявлении неправильного или несвоевременного отнесения затрат на себестоимость продукции или выявлении в результате инвентаризации или проверки недостач (излишков) сырья, материалов, топлива и готовой продукции в цехах и на складах предприятий, а также в случае выявления ошибок в учете затрат, относящихся к предыдущим периодам, должны быть произведены необходимые исправления в себестоимости продукции отчетного месяца.

В случае если в организации используется значительное количество средств в обороте и их номенклатура невелика, то такие средства удобно учитывать по фиксированной цене, а при списании в производство корректировать их стоимость.

Сумма разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления), и учетных ценах списывается со счета 15 на счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Для проверки правильности и полноты учтенных за месяц производственных затрат составляется сводный журнал учета затрат на производство (табл. 6.3). Примеры бухгалтерских проводок по счету 16 приведены в табл. 6.4.

Свод затрат на производство составляется по данным разработанных таблиц и ведомостей:

• по затратам на материалы — на основе данных о движении материалов в производстве в натуральном и стоимостном выражении;
• по заработной плате, отчислениям на социальные нужды и начисленным резервам на оплату отпусков рабочим — по данным ведомостей распределения заработной платы;
• по амортизации основных средств — на основе данных ведомости начисленных сумм амортизации;
• по расходам на обслуживание производств, цеховым и общехозяйственным расходам — по данным ведомостей этих видов затрат.

Общая сумма затрат определяется путем суммирования одноименных видов расходов по каждому элементу.

На основании данных сводного учета затрат на производство составляются калькуляции фактической себестоимости, которые используются для контроля за выполнением плана по себестоимости как отдельных видов, так и всей товарной продукции. Отчетные калькуляции составляются на все виды продукции, изготовленные предприятием.

Отчетные калькуляции разрабатываются в той же последовательности, что и плановые калькуляции, — после составления «Сводной сметы затрат на производство»:

на мукомольно-крупяных предприятиях сначала определяются затраты на сырье и материалы по каждому помолу, затем определяются издержки производства по помолам по каждой статье калькуляционного листа. Производственная себестоимость определяется по сортам муки или крупы по коэффициентам;

на комбикормовых предприятиях сначала определяются затраты на сырье и материалы по каждому рецепту комбикормов, кормосмесей, БВД и премиксов, затем определяются издержки производства по каждому элементу (статье) калькуляционного листа по комбикормовому цеху в целом и отдельно по цеху премиксов.

Суммированием расходов на сырье и материалы, издержек производства определяется полная себестоимость соответствующего вида продукции.

Таблица 3.2

3.7. Особенности калькулирования себестоимости продукции на мукомольных предприятиях

На мукомольных предприятиях из одного сырья одновременно получают несколько сортов продукции. Для определения себестоимости каждого сорта продукции сначала определяют затраты в целом на помол, а затем уже определяется себестоимость 1 т калькулируемой продукции.

Калькуляционной единицей на мукомольных предприятиях является одна тонна определенного сорта муки, отрубей, мучки.

При односортных помолах пшеницы, ржи или других видов зерна, производимых без отбора отрубей, производственная себестоимость 1 т продукции определяется путем деления общей суммы затрат на количество выработанной продукции.

При помолах зерна, когда из одного вида сырья одновременно вырабатывается несколько сортов муки, манная крупа и производится отбор отрубей и кормовой мучки, распределение по сортам продукции общей суммы затрат (производственной себестоимости) на помол производится по коэффициентам, установленным на соответствующие сорта продукции. Ниже приведены коэффициенты как примерные, которые предприятиями устанавливаются самостоятельно:

мука крупчатка, манная крупа                            - 4,2

    мука высшего сорта хлебопекарная                        - 4,0
    мука первого сорта хлебопекарная                        - 2,8
    мука второго сорта хлебопекарная                        - 2,6
    мука обойная хлебопекарная                              - 1,6
    мука сорта "Подольский" хлебопекарная                   - 2,7

мука из мягкой стекловидной пшеницы для
макаронных изделий высшего сорта (крупка)               - 3,0
мука из мягкой стекловидной пшеницы для
макаронных изделий первого сорта (полукрупка)           - 2,8
мука макаронная высшего сорта из мягкой пшеницы
(крупка), вырабатываемая при хлебопекарном помоле       - 3,8
мука пшеничная с высоким содержанием

    отрубянистых частиц                                     - 2,8
    зародыш пшеничный, хлопья зародыша                      - 1,6
    отруби                                                  - 1,0

При помолах твердой пшеницы на муку макаронную

    мука высшего сорта (крупка)                             - 6,4
    мука первого сорта (полукрупка)                         - 4,9
    мука второго сорта                                      - 3,1
    зародыш пшеничный                                       - 1,6
    отруби                                                  - 1,0

При помоле ржи

    мука ржаная сеяная                                      -  2,9
    мука обдирная                                           -  2,3
    мука обойная                                            -  2,2
    мука для хрустящих хлебцев                              -  2,5
    зародыш                                                 -  1,6
    отруби                                                  -  1,0

При ржано-пшеничном и пшенично-ржаном помолах

    мука ржано-пшеничная обойная                            -  1,9
    мука пшенично-ржаная обойная                            -  1,8
    зародыш                                                 -  1,6
    отруби                                                  -  1,0

При помолах кукурузы на муку

    мука тонкого помола из зубовидной кукурузы              -  2,3
    мука тонкого помола из кремнистой кукурузы              -  2,8
    мука крупного помола из зубовидной кукурузы             -  2,1
    мука крупного помола из кремнистой кукурузы             -  2,5
    мука обойная из зубовидной кукурузы                     -  1,9
    мука обойная из кремнистой кукурузы                     -  2,3
    зародыш                                                 -  1,6
    отруби                                                  -  1,0

При помолах ячменя, овса, гречихи, гороха, риса на муку

    мука овсяная для продуктов детского питания             -  8,7
    мука гречневая для продуктов детского питания           - 10,7
    мука рисовая для продуктов детского питания             - 11,0
    мука гороховая                                          -  3,5
    отруби                                                  -  1,0

Распределение общей суммы затрат на помол по сортам производится следующим образом:

а) определяется сумма условных единиц по продукции данного помола путем умножения количества каждого сорта на соответствующий коэффициент;

б) определяются затраты на одну условную единицу путем деления суммы затрат по помолу на общую сумму условных единиц;

в) определяется производственная себестоимость каждого сорта продукции путем умножения затрат на одну условную единицу на количество условных единиц каждого сорта.

Для проверки правильности распределения затрат на помол себестоимость каждого сорта умножается на его плановое количество. Сумма затрат по всем сортам должна дать в итоге производственную себестоимость в целом.

Пример. При трехсортном хлебопекарном помоле пшеницы мягкой выработано продукции (табл. 3.4):

Таблица 3.4

Расчет объема условной продукции

3.8. Особенности калькулирования себестоимости продукции на крупяных предприятиях

В связи с тем, что несколько сортов крупы получаются из одного и того же сырья одновременно, порядок калькулирования на этих предприятиях одинаков с мукомольными.

Калькуляционной единицей на крупяных предприятиях является одна тонна крупы по видам и сортам, зародыша, мучки, дробленки и сечки.

Распределение общей суммы затрат (производственной себестоимости) по отдельным видам продукции осуществляется по следующим коэффициентам:

ядрица первого сорта и смоленская (пропаренная

и непропаренная)                                        -  8,0
ядрица второго сорта (пропаренная и
непропаренная)                                          -  7,6
ядрица третьего сорта (пропаренная и

    непропаренная)                                          -  7,3
    продел (пропаренный и непропаренный)                    -  6,5
    сполка, сечка кормовая                                  -  1,0

При переработке ячменя

перловая N 1, 2, 3, 4, 5 из наиболее ценных сортов

    ячменя                                                  -  3,9
    перловая N 1, 2, 3, 4, 5 из рядового ячменя             -  3,0
    ячневая N 1, 2, 3                                       -  2,8
    быстроразваривающаяся N 1, 2, 3                         -  4,7
    перловая с сокращенным временем варки N 1, 2, 3, 4, 5   -  4,2
    мучка, дробленка, сечка кормовая                        -  1,0

При переработке овса

    толокно                                                 -  7,5
    плющеная высшего сорта                                  -  5,2
    плющеная первого сорта                                  -  4,9
    плющеная второго сорта                                  -  4,5
    мучка, дробленка, сечка кормовая                        -  1,0
    пропаренная недробленая высшего сорта                   -  4,9
    пропаренная недробленая первого сорта                   -  4,5
    пропаренная недробленая второго сорта                   -  4,3

При переработке риса-сырца

    рис-крупа для детского питания высшего сорта            - 11,7
    рис-крупа для детского питания первого сорта            - 10,6
    рис-крупа для детского питания второго сорта            -  9,9
    рис шлифованный и полированный высшего сорта            -  7,7
    рис шлифованный и полированный первого сорта            -  7,1
    рис шлифованный и полированный второго сорта            -  6,7
    рис шлифованный и полированный третьего сорта           -  5,7
    рис дробленый                                           -  2,4
    рис-дробленка, мелкая                                   -  1,7
    мучка, сечка кормовая                                   -  1,0

При переработке пшеницы

    "Артек"                                                 -  6,4
    полтавская N 1, 2, 3, 4                                 -  5,1
    полтавская N 4 из мягкой пшеницы                        -  3,4
    из мягкой пшеницы N 1, 2                                -  4,0
    дробленая                                               -  2,6
    быстроразваривающаяся N 1, 2, 3                         -  6,3
    мучка, сечка кормовая, смесь отрубей с мучкой           -  1,0

При переработке кукурузы

шлифованная N 1, 2, 3, 4, 5 из зубовидной кукурузы      -  3,0
мелкая для хрустящих палочек из зубовидной

    кукурузы                                                -  3,0
    дробленая N 1, 2, 3 из зубовидной кукурузы              -  2,3
    шлифованная N 1, 2, 3, 4, 5 из кремнистой кукурузы      -  3,6

мелкая для хрустящих палочек из кремнистой

    кукурузы                                                -  3,6
    зародыш                                                 -  1,6
    дробленая N 1, 2, 3 из кремнистой кукурузы              -  2,7
    мучка, дробленка, сечка кормовая                        -  1,0

При переработке гороха

    шелушеный полированный первого сорта                    -  3,9
    шелушеный полированный второго сорта                    -  3,6
    шелушеный полированный колотый первого сорта            -  3,5
    шелушеный полированный колотый второго сорта            -  3,4
    быстроразваривающийся                                   -  4,5

мучка, дробленка, сечка кормовая, смесь отрубей
с мучкой                                                -  1,0

На предприятиях по переработке проса, вырабатывающих из разных сортов проса соответствующие сорта пшена, затраты на производство сорта определяются в следующей последовательности:

• определяется себестоимость сырья, необходимого для выработки соответствующего сорта пшена;
• определяется общая себестоимость остальных производственных затрат, которые распределяются по сортам прямо пропорционально количеству их выработки;
• общая сумма затрат между пшеном соответствующего сорта и мучкой распределяется в таком же порядке, как и на мукомольных предприятиях между сортами муки, по следующим коэффициентам:

шлифованное высшего сорта из наиболее ценных сортов проса — 5,1

шлифованное первого сорта из наиболее ценных сортов проса — 4,9

шлифованное второго сорта из наиболее ценных сортов проса — 4,6

шлифованное третьего сорта из наиболее ценных сортов проса — 4,4

шлифованное быстроразваривающееся высшего сорта из наиболее ценных сортов проса — 5,7

шлифованное быстроразваривающееся первого сорта из наиболее ценных сортов проса — 5,5

шлифованное быстроразваривающееся второго сорта

    из наиболее ценных сортов проса                          - 5,0
    шлифованное высшего сорта из рядового проса              - 3,9
    шлифованное первого сорта из рядового проса              - 3,7
    шлифованное второго сорта из рядового проса              - 3,5
    шлифованное третьего сорта из рядового проса             - 3,4
    мучка, дробленка, сечка кормовая                         - 1,0

Для упрощения калькулирования себестоимости продукции можно пользоваться методом исключения из общих затрат себестоимости отрубей и мучки, определенных исходя из их кормовой ценности по сравнению с перерабатываемым зерном, с применением коэффициента 0,7.

На отдельных предприятиях производится расфасовка в мелкую тару вырабатываемой ими и поступающей со стороны муки и крупы. На услуги по расфасовке этой продукции калькуляции составляются отдельно от основной продукции.

Калькуляции составляются на каждый развес муки или крупы (0,5; 1; 2 кг и т.д.).

Себестоимость 1 т расфасованной муки или крупы определяется делением отдельно определенных затрат по развесу на планируемый объем расфасованной продукции. При этом все производственные затраты на расфасовку продукции распределяются между развесами прямо пропорционально времени, затраченному на соответствующий развес.

В Приложении 21 приведена форма отчетной калькуляции по крупяной промышленности.

3.9. Особенности калькулирования себестоимости продукции на комбикормовых предприятиях

Калькуляционной единицей на комбикормовых предприятиях является одна тонна соответствующего вида продукции.

Плановые калькуляции составляются на каждый рецепт комбикормов, кормосмесей, белково-витаминных добавок и премиксов, включенных в план.

Плановая себестоимость 1 т каждого рецепта комбикормов, кормосмесей, БВД или премиксов определяется в следующем порядке:

• определяется себестоимость сырья 1 т продукции рецепта исходя из стоимости набора сырья;
• определяется общая сумма остальных производственных расходов сначала в целом на весь объем производимой продукции, а затем на 1 т продукции;
• себестоимость единицы продукции определяется суммированием затрат на сырье и производственных затрат на 1 т продукции.

Порядок определения плановых затрат по статьям калькуляции аналогичен порядку определения затрат по элементам.

В Приложении 22 приведена форма отчетной калькуляции по комбикормовой промышленности.

3.10. Особенности калькулирования себестоимости гранулирования комбикормов

Себестоимость гранулирования комбикормов, производимых в отдельном цехе, калькулируется в следующем порядке:

• определяются затраты в целом по цеху с отнесением на стоимость гранулирования и части общепроизводственных расходов;
• себестоимость гранулирования 1 т комбикормов определяется делением затрат на плановый объем гранулирования.

Калькулирование себестоимости гранулирования комбикормов, производимого в потоке, осуществляется следующим образом:

сначала определяются затраты цеха в целом на производство и гранулирование комбикормов по каждой статье калькуляционного листа;

из общих затрат выделяются расчетным путем расходы на гранулирование комбикормов. Эти расходы не включаются прямым путем в себестоимость рассыпных комбикормов и БВД;

себестоимость 1 т гранулирования определяется делением указанной суммы затрат на количество гранулированной продукции.

Для определения полной себестоимости 1 т калькулируемой продукции и производственной себестоимости прибавляются коммерческие расходы на единицу продукции, а также затраты по расфасовке или гранулированию соответствующих видов продукции.

Бухгалтерские проводки по учету затрат на производство

IV. УЧЕТ ВСПОМОГАТЕЛЬНЫХ ПРОИЗВОДСТВ

4.1. Общие положения

На мукомольно-крупяных и комбикормовых предприятиях, кроме основных производственных цехов, предназначенных для выработки продукции, имеются вспомогательные цехи, обслуживающие основное производство. К цехам вспомогательного производства относятся: энергосиловые цехи; ремонтно-механические мастерские, автомобильный транспорт; сушильное хозяйство; цехи реализации и другие.

Услуги и работа внутризаводского характера, выполняемые цехами вспомогательного производства для основных и других вспомогательных цехов, а также общезаводских служб, относятся на цехи и службы-потребители в плане по сметной себестоимости (без включения общепроизводственных расходов), а в текущем учете — по фактической себестоимости.

Услуги цехов вспомогательного производства в тех случаях, когда они оказываются в небольших количествах и потребляются внутри предприятия, могут обособленно не калькулироваться. Затраты по содержанию таких производств следует относить непосредственно на счета по обслуживанию и управлению производством и общехозяйственные расходы.

При этом должен быть обеспечен надлежащий контроль за произведенными затратами.

Учет затрат вспомогательных цехов организуется по элементам затрат:

а) Материальные затраты за вычетом отходов,

б) Затраты на оплату труда,

в) Амортизация основных средств,

4.2. Энергосиловые цехи

Затраты на содержание паросиловых установок, стационарных и передвижных электростанций, а также трансформирующих и распределительных центральных устройств, принимающих электроэнергию от государственных электростанций, учитываются по вышеуказанным элементам затрат.

В составе расходов энергосилового цеха учитываются оплата труда, отчисления на социальное страхование и другие (медицинское страхование рабочих и инженерно-технических работников, занятых в энергосиловом цехе). Дежурные электромонтеры, обслуживающие двигатели технологических цехов, предусматриваются в штатах соответствующих цехов, и их заработная плата учитывается по статье «Расходы на обслуживание и управление производством».

Затраты на топливо для собственных паросиловых и дизельных установок определяются по прогрессивным нормам расхода топлива на 1 т продукции или на другую единицу объема работ (зерносушения, объема работ элеватора и т.д.). Одновременно определяется потребность в топливе для нужд освещения и отопления исходя из существующих на предприятии отопительных систем.

Затраты на топливо определяются исходя из покупной стоимости по действующим ценам и всех расходов по оплате железнодорожного тарифа и водного фрахта по выгрузке и доставке топлива на склад предприятия и со склада предприятия на электросиловую станцию.

Таким же образом учитываются расходы на оплату электроэнергии, полученной со стороны. Электроэнергия со стороны оплачивается по двухставочным тарифам: за 1 кВт установленной мощности трансформаторов и электродвигателей и, кроме того, за 1 кВт-час потребляемой энергии.

Так же учитываются стоимость воды, потребляемой силовой станцией, и оплата за спуск и очистку сточных вод в общественные водоемы.

В затратах на ремонт учитываются только расходы на ремонт энергетического оборудования, а также зданий и сооружений энергосилового цеха.

Амортизационные отчисления основных средств энергосиловых цехов исчисляются по установленным нормам с первоначальной стоимости этих средств за все время работы предприятия, включая временные перерывы.

Кроме того, учитываются расходы на смазочные материалы, а также расходы по уборке, освещению и отоплению цеха, износ малоценных и быстроизнашивающихся инструментов и инвентаря и прочие мелкие расходы.

Затраты электросиловых цехов распределяются между отдельными цехами-потребителями прямо пропорционально количеству потребляемой ими энергии.

В плане распределение затрат производится по мощности энергопотребляющих систем (электродвигателей, осветительной и нагревательной сети и т.п.).

В учете затраты распределяются на основе показателей измерительных приборов, отражающих фактическое потребление энергии отдельными цехами и производствами.

Учет затрат вспомогательных производств ведется в журнале учета затрат по электросиловому цеху (табл. 4.1).

Такие журналы открываются на каждый вид вспомогательного производства, а их затраты распределяются аналогичным образом по потребителям выполненных работ тем или иным вспомогательным производством.

Журналы и таблицы в бухгалтерском учете ведутся в рублях.

Пример планирования и распределения затрат по потребителям для учета вспомогательного производства по электросиловому цеху:

расход электроэнергии за месяц определен планом 1200000 кВт.ч, в том числе:

    на выработку муки                                 900000 кВт.ч
    на выгрузку зерна                                 200000 кВт.ч
    на общехозяйственные расходы                       60000 кВт.ч
    на жилищное хозяйство                              40000 кВт.ч

Затраты в планируемом периоде по электроцеху составили 780,0 тыс. рублей.

Расходы вспомогательных производств передаются собственным потребителям по себестоимости. В этом случае себестоимость 1 кВт.ч (780000 / 1200000) = 0,65 руб., а стоимость 1 кВт.ч каждого элемента затрат определяется путем деления суммы затрат по каждому элементу на общее количество потребленной энергии:

материальные затраты (698040 / 1200000) = 0,5817 руб. и так по каждому элементу.

Полученную общую, а также по каждому элементу себестоимость одного кВт.ч умножают на количество потребленной электроэнергии каждым потребителем и получают сумму затрат всего и по каждому элементу в отдельности.

Таблица 4.1

учета затрат по электросиловому цеху

Распределение затрат по элементам по направлениям израсходованной электроэнергии следующее:

1. на выработку муки израсходовано 900000 кВт.ч, а расходы составили 585,0 т. р. (900000 x 0,65), в т.ч. по элементам:

материальные затраты 523,53 т. р. (900000 x 0,5817),

затраты на оплату труда 47,61 т. р. (900000 x 0,0529),

амортизация основных средств 12,69 т. р. (900000 x 0,0141),

прочие расходы 1,17 т. р. (900000 x 0,0013).

2. на выгрузку зерна израсходовано 200000 кВт.ч, расходы составили 130,0 т. р. (200000 x 0,65), в т.ч.:

материальные затраты 116,34 т. р. (200000 x 0,5817),

затраты на оплату труда 10,58 т. р. (200000 x 0,0529),

амортизация основных средств 2,82 т. р. (200000 x 0,0141),

прочие расходы 0,26 т. р. (200000 x 0,0013).

3. на общехозяйственные расходы израсходовано 60000 кВт.ч, соответственно расходы составили 39,0 т. р. (60000 x 0,65), в т.ч.:

материальные затраты 34,9 т. р. (60000 x 0,5817),

затраты на оплату труда 3,17 т. р. (60000 x 0,0529),

амортизация основных средств 0,85 т. р. (60000 x 0,0141),

прочие расходы 0,08 т. р. (60000 x 0,0013).

4. на жилищное хозяйство израсходовано 40000 кВт.ч, расходы составили 26,0 т. р. (40000 x 0,65), в т.ч. по элементам:

материальные затраты 23,27 т. р. (40000 x 0,5817),

затраты на оплату труда 2,12 т. р. (40000 x 0,0529),

амортизация основных средств 0,56 т. р. (40000 x 0,0141),

прочие расходы 0,05 т. р. (40000 x 0,0013)

Данные расчетов по определению затрат электроцеха по потребителям отражены в табл. 4.2. Аналогичный порядок распределения затрат и по другим видам вспомогательных производств.

Таблица 4.2

тыс. руб.

4.3. Ремонтно-механические мастерские

К ремонтно-механическим мастерским относятся обособленные механические, столярные и кузнечные мастерские, оснащенные соответствующим оборудованием и инструментами, обслуживающие нужды предприятия. Основная задача мастерских — выполнение работ по капитальному и текущему ремонту оборудования, зданий и сооружений различных цехов предприятия.

Расходы по ремонтно-механическим мастерским состоят из заработной платы и отчислений на социальное страхование и другие нужды инженерно-технического персонала и рабочих мастерской, занятых на ремонте и обслуживании оборудования, входящих в состав бригад основных цехов, стоимости материалов, используемых мастерской при выполнении ремонтных работ и обслуживании по заказам цехов-заказчиков.

Все материалы, расходуемые мастерской, оцениваются по полной себестоимости, включающей покупную стоимость и все расходы, связанные с получением и доставкой материалов на склад предприятия.

Электроэнергия для приведения в движение оборудования мастерских оценивается по сложившейся на предприятии себестоимости этой энергии. Плановый объем расхода энергии определяется исходя из норм расхода электроэнергии и установленной мощности электродвигателей и установок. Начисление амортизации производится от первоначальной стоимости основных средств мастерской по установленным нормам, а также затрат, связанных с отоплением, износом малоценных быстроизнашивающихся предметов.

Для учета затрат по ремонтно-механическим мастерским применяется позаказный метод. Поэтому все расходы, связанные с выполнением каждого заказа, относятся прямо на каждый заказ. Заработная плата, отчисления на социальное страхование и другие социальные нужды, начисленная амортизация распределяются между заказами пропорционально прямым затратам.

4.4. Автомобильный транспорт

Учет эксплуатационных затрат по автотранспорту производится на основе утвержденных нормативов по оплате труда шоферов, по расходу топлива, горючего и автопокрышек и по размеру амортизационных отчислений с 1000 км пробега в зависимости от марки машины и объемов работ или времени использования машин.

Расходы по эксплуатации автомобильного транспорта учитываются в разрезе элементов затрат. По предусмотренным элементам затрат отражаются расходы на оплату труда шоферов, инженерно-технического персонала, работников, занятых ремонтом и обслуживанием автотранспорта, гаражей и других основных средств; отчисления на социальное страхование и обязательное медицинское страхование; услуги сторонних организаций по содержанию автотранспорта; материалы и запасные части, использованные на ремонт и обслуживание автотранспорта и гаража; топливо, горючее, смазочные материалы, израсходованные на пробег автомобилей в пределах установленных норм, и внутригаражный расход горючего, не связанный с ремонтом автомобилей. Учитываются затраты на восстановление износа и ремонт автомобильных шин, исчисляемые по установленным нормам на 1000 км пробега автомобилей в зависимости от марки машин; отчисления на амортизацию автомобилей по установленным нормам на 1000 км пробега, а также амортизация на гаражи и другие основные фонды, принадлежащие автотранспортному цеху; расходы на содержание гаража (отопление, освещение, уборка) и прочие мелкие расходы.

Калькуляционной единицей для грузового автотранспорта служит тонно-километр, по специальным машинам (тягачам, кранам, бульдозерам и т.д.) — 1 машино-час.

Расходы по автотранспорту распределяются исходя из объема выполненных работ и перевозок для отдельных цехов — потребителей услуг автотранспорта.

4.5. Сушка и очистка зерна

К сушильно-очистительному хозяйству относятся обособленные сушилки, зерноочистительные машины и механизмы, установки активной вентиляции и другие виды зданий, сооружений и оборудования, предназначенных для сушки и очистки зерна.

Расходы по сушке и очистке зерна складываются из заработной платы и отчислений на социальные нужды основного персонала, топлива и электроэнергии, израсходованных на сушку, очистку, активное вентилирование, амортизации основных средств, расходов по содержанию и ремонту сушильного хозяйства, расходов по перемещению зерна на зерносушилку и с зерносушилки в склад, а также других расходов, связанных с сушкой и очисткой зерна.

В конце месяца вся сумма расходов по сушке и очистке зерна (сумма статей 1 — 5) списывается с кредита счета 23 в дебет счета 16 «Отклонение в стоимости материалов от учетных цен».

4.6. Цех по реализации продукции, не вырабатываемой предприятием

К цеху по реализации продукции, не вырабатываемой предприятием, относятся здания (склад), оборудование и другие средства хозяйства, предназначенные для приемки, размещения, хранения и реализации продукции, поступающей на предприятие для последующей реализации.

Расходы, связанные с операциями по реализации продукции, складываются из заработной платы и отчислений на социальные нужды основного персонала цеха (нач. цеха, работников, обслуживающих цех), амортизационных отчислений основных средств цеха, топлива и электроэнергии, связанных с освещением и отоплением цеха, а также израсходованных на погрузку и выгрузку продукции, расходов, связанных с содержанием и ремонтом основных средств цеха, части управленческих расходов, относящихся к содержанию цеха, и других расходов.

В конце месяца вся сумма расходов, связанная с реализацией продукции, списывается с кредита счета 23 «Вспомогательное производство» в дебет счета 90 «Продажи».

4.7. Обмолот кукурузы

На дебет счета 23 с кредита счета 10 или 41-1 на хлебоприемных предприятиях относится стоимость по учетной цене сданной в обмолот кукурузы в початках. На дебет счета также относятся все расходы, связанные с обмолотом кукурузы: заработная плата рабочих с отчислениями; электроэнергия; амортизация основных средств и расходы, связанные с их содержанием; оплата услуг сторонних организаций за выполненные работы по обмолоту кукурузы; доля общехозяйственных расходов и другие.

Кукуруза в зерне на склад приходуется по сложившейся себестоимости по акту обмолота. Кукурузные стержни приходуются на склад по цене их реализации.

Фактический выход кукурузы в зерне необходимо сопоставить с расчетом выходов кукурузы, составленным лабораторией.

V. УЧЕТ ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ

Выпущенная из производства готовая продукция поступает на склад. В бухгалтерском учете движение и остатки готовой продукции учитываются на счете 43 «Готовая продукция» по фактической производственной себестоимости, определившейся на счете 20 «Основное производство».

Учетные цены, таким образом, являются непостоянными, подвижными. В связи с этим для оценки себестоимости количества отпущенной и отгруженной продукции должны определяться цены за данный месяц по каждому виду, сорту продукции. Цены определяются как средние на основе данных по количеству и стоимости остатков на начало месяца и выхода из производства в данном месяце. Стоимость выполненных работ и оказанных услуг сторонним организациям на счет 43 «Готовая продукция» не зачисляются, а списываются непосредственно в дебет счета 90 «Продажи» в размере фактических затрат, учтенных на счете 20 «Основное производство».

Допускается учет готовой продукции на счете 43 «Готовая продукция» по нормативной (плановой) себестоимости. Такой порядок применяется, когда предприятие пользуется счетом 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». В этом случае выпущенная готовая продукция отражается по фактической себестоимости по дебету счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» с кредита счета 20 «Основное производство». По кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» отражается нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции, сданных работ и оказанных услуг в корреспонденции по дебету счета 43 «Готовая продукция» и кредиту счета 90 «Продажи».

Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» на первое число месяца определяется отклонение фактической производственной себестоимости выпущенной из производства готовой продукции от нормативной (плановой) себестоимости. Экономия, т.е. превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической, сторнируется по кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и дебету счета 90 «Продажи». Перерасход, т.е. превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой), дополнительно списывается с кредита счета 40 «Выход продукции (работ, услуг)» в дебет счета 90 «Продажи». Счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» закрывается ежемесячно и сальдо на отчетную дату не имеет.

VI. УЧЕТ ТОВАРОВ

6.1. Общие положения

К категории товаров на хлебоприемных предприятиях относят зерно и семена масличных культур, а также продукцию (мука, крупа, комбикорма).

Кроме того, многие хлебоприемные предприятия занимаются посреднической деятельностью с целью снабжения местного населения хлебопродуктами (мукой, крупой, комбикормами). В этом случае хлебоприемные предприятия закупают муку, крупу, комбикорма у промышленных предприятий для последующей их реализации.

Учет движения хлебопродуктов ведется на субсчете 41-1 «Товары на складах» в физическом весе по покупной стоимости (цене поставщика), а расходы, связанные с их приобретением, учитываются на счете 44/2 «Расходы на продажу / Издержки обращения».

Приобретаемые мука, крупа, комбикорма для осуществления посреднической деятельности учитываются на субсчете 41-1 «Товары на складах» по покупной стоимости (цене поставщика) или продажной стоимости с добавлением к покупной стоимости еще и установленной торговой наценки. Такой порядок определения учетной стоимости зависит от того, какой из вариантов учета принят предприятием.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению предприятие определяет один из вариантов учета продукции по покупной или продажной цене.

Схема бухгалтерских записей при поступлении продукции для посреднической деятельности по покупной цене:

Схема бухгалтерских записей при поступлении продукции для посреднической деятельности по продажной цене:

При реализации продукции начисленная торговая наценка на количество реализованной продукции сторнируется по дебету счета 90 «Продажи» и кредиту счета 42 «Торговая наценка».

6.2. Поступление хлебопродуктов в порядке закупки их у сельхозпроизводителей

Основанием для закупки хлебопродуктов у их производителей является заключенный договор купли и продажи с производителями сельхозпродукции. Договором определяются условия поставки: качество, цена за тонну базисных кондиций, способ доставки и другие доплаты и скидки.

Поступающее на предприятие зерно взвешивается на автомобильных весах, результаты взвешивания записываются в журнал (ф. № ЗХС-28), а по окончании суток на каждую культуру составляется реестр накладных по форме № ЗХС-3 с определением качества по среднесуточному образцу или реестр по форме № ЗХС-4 на принятое зерно с определением качества каждой отдельной партии.

На основании реестров накладных выписываются приемные квитанции по форме № ПК-9 или № ПК-10 по закупкам в федеральный или региональный фонды с пометкой в верхнем правом углу «Федеральный фонд», «Региональный фонд». Поступление зерна в коммерческие ресурсы, на давальческую переработку и обмен оформляется выпиской приходной квитанции по форме № 13.

Стоимость поступивших хлебопродуктов определяется в реестрах накладных формы № ЗХС-3 и № ЗХС-4 и приемных квитанциях по формам № ПК-9, № ПК-10 и № 13 исходя из зачетного веса и цены, установленной договором, с добавлением других платежей или удержанием расходов, предусмотренных договором, с добавлением налога на добавленную стоимость.

Зачетный вес устанавливается путем определения процента зачетного веса. Для этого из 100 процентов вычитается процент скидки по влажности и сорной примеси, после чего физический вес умножается на процент зачетного веса и делится на 100.

Например, принято 10000 кг пшеницы мягкой с повышенной влажностью на 3,5% и повышенной сорной примесью на 1,7%. В этом случае общая скидка составит 5,2% (3,5 + 1,7) и процент зачетного веса равняется (100 — 5,2) = 94,8%. Зачетный вес равен (10000 х 94,8) / 100 = 9480 кг.

Разработка первичных документов и учет поступления хлебопродуктов должны обеспечить накопление учетных данных, необходимых для:

• своевременного составления оперативного отчета о поступлении хлебопродуктов в зачетном и физическом весе;
• проверки со складскими отчетами физического веса принятых за день хлебопродуктов, обозначенных в приемных квитанциях;
• определения стоимости поступивших культур;
• проверки полноты и правильности денежных расчетов с поставщиками;
• составления годового отчета о закупках в федеральный и региональный фонды;
• контроля за использованием приемных квитанций как бланков строгой отчетности.

Этим целям служат нижеприведенные журналы, которые приводятся с примером их заполнения.

Примеры:

Поступили хлебопродукты от сельхозпроизводителей, на которые выписаны приемные квитанции ПК-10.

а) От открытого акционерного общества «Рассвет» (ОАО «Рассвет») поступила пшеница в физическом весе 100000 кг, зачетный вес 98000 кг, договорная цена 1700 рублей за тонну зачетного веса. Груз доставлен транспортом ОАО (стоимость доставки 420 руб.).

Договором предусмотрена плата за сушку и очистку с учетом НДС 61,5 рублей за одну тонну. На принятое зерно выписана приемная квитанция № 168 от 5.08.

    пшеница                                     98 x 1700 = 166600
    НДС за зерно 10%                                         16660
    доставка                                                   420
    НДС за доставку                                             84
    Удерживаемая плата за сушку и очистку       100 x 61,5 = 6150,

в том числе НДС
Итого                                              177614 руб.

б) От закрытого акционерного общества «Родина» (ЗАО «Родина») поступила рожь, физический вес 150000 кг. Зачетный вес 147000 кг, цена по договору 1600 рублей за тонну. Доставка привлеченным транспортом.

Выписана приемная квитанция № 169 от 5.08.

    рожь                                       147 x 1600 = 235200
    НДС 10%                                                  23520
    Итого                                              258720 руб.

в) От закрытого акционерного общества «Заря» (ЗАО «Заря») поступила рожь. Физический вес 50000 кг. Зачетный вес 48000 кг, договорная цена 1500 рублей за тонну. Доставка транспортом покупателя.

Выписана приемная квитанция № 170 от 5.08.

    рожь                                         48 x 1500 = 72000
    НДС 10%                                                   7200
    Итого                                               79200 руб.

Таблица 6.1

Книга регистрации приемных квитанций, выданных поставщикам хлебопродуктов

Все выписанные и выданные поставщикам хлебопродуктов за день приемные квитанции регистрируются в книге регистрации приемных квитанций. Книга предназначена для контроля за сохранностью и использованием приемных квитанций как бланков строгой отчетности.

Одновременно она служит документом, подтверждающим вручение квитанций, которые выдаются под расписку в книге. Книжки приемных квитанций выдаются работникам, которые их выписывают в последовательном порядке номеров с немедленной записью в книгу всех номеров. Остальные графы в книге заполняются позднее, по мере использования отдельных бланков.

Первой стадией обработки документов должна являться сверка физического веса поступившего зерна, значащегося в выписанных приемных квитанциях, с весом, оприходованным заведующими складами по складским отчетам за данный день. Эта работа выполняется по «Журналу дневного поступления зерна по местам хранения» за _____________ 200_ г. (табл. 6.2), составленному заведующими складами и прилагаемому к складскому отчету и «Журналу учета поступления хлебопродуктов от сельхозпроизводителей» (табл. 6.3).

Для учета всех поступивших хлебопродуктов от разных поставщиков и обобщения количественных и суммовых данных, характеризующих составные элементы денежных расчетов с поставщиками за месяц, составляется "Журнал поступления хлебопродуктов и тары за ______________ 200_ г." (табл. 6.6).

В журнал заносятся все данные на поступившие хлебопродукты, а также оплаченные, но не поступившие, находящиеся в пути.

Поступившие хлебопродукты от сельхозпроизводителей заносятся в журнал на основании "Справки о денежных расчетах за хлебопродукты", а от других поставщиков - на основании счетов платежных требований, предъявленных за отгруженные хлебопродукты, или отгрузочных документов, на которые платежные требования еще не поступили.

Запись данных о поступивших хлебопродуктах по "Справке о денежных расчетах за хлебопродукты" в дальнейшем упростит порядок контроля и выверку взаимных расчетов с поставщиками, т.к. каждая запись по отдельной строке в журнале будет равна сумме перечисленных средств поставщику по выписке банка.

Суммы, занесенные в журнал, но не оплаченные на конец месяца, переносятся в открываемый новый журнал на следующий месяц как неоплаченные на начало месяца и являются аналитическим учетом по субсчету 60-1 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

6.3. Поступление хлебопродуктов в порядке завоза их железнодорожным и водным транспортом

На договорных условиях хлебоприемные предприятия производят закупку муки, крупы, комбикормов и других видов хлебопродуктов у предприятий, производящих эту продукцию, а зерно - у других хлебоприемных предприятий и по импорту.

Поставка этих хлебопродуктов производится, как правило, железнодорожным или водным транспортом. Сопровождающим документом в этом случае является железнодорожная или водная накладная. При поступлении груз получателем взвешивается на вагонных или иных весах. При выявлении отклонений веса, определенного при взвешивании, от веса, указанного в железнодорожной или водной накладной, органами транспорта составляется соответствующий документ (коммерческий акт, акт общей формы) или делается отметка в железнодорожной или водной накладной.

После приема груза материально-ответственное лицо выписывает на поступившие грузы приемный акт по форме N 14 при многовагонном поступлении или приемный акт по форме N 15 при одновагонном поступлении груза и при отчете представляет их в бухгалтерию.

Разработка документов и учет поступивших хлебопродуктов и тары осуществляется в "Журнале поступления хлебопродуктов и тары за 2002 г.", который открывается на каждый месяц (табл. 6.6.).

Поступил вагон муки высшего сорта 60 тонн; мешки 1200 шт. 1 категории; поставщик мельзавод г. Тула (Федеральный фонд).

    Мука высший сорт                          60 т x 3000 = 180000

    НДС 10%                                                  18000

    Мешки 1 категории                            1200 x 11 = 13200

    НДС 20%                                                   2640

    Железнодорожный тариф                                      700

    НДС 20%                                                    140

    Итого                                              214680 руб.

    Пшеница мягкая                             60 т x 1200 = 72000

    НДС 10%                                                   7200

    Ж.д. тариф                                                 700

    НДС 20%                                                    140

Итого                                               80040 руб.

1. Естественная убыль при перевозках 60 кг                  72<br>

2. Неоправданная недостача 2940 кг                        3528<br>

3. Налог на добавленную стоимость 10%                    352,8<br>

4. НДС на убыль в пределах норм 10%                        7,2

    Итого                                                3960 руб.

    в том числе на поставщика                               3880,8

6.4. Излишки хлебопродуктов при хранении

Излишки, выявленные при инвентаризации и периодических зачистках всех мест хранения, приходуются по среднесложившейся цене по дебету субсчета 41-1 "Товары на складе" с кредита счета 99 "Прибыли и убытки".

К числу излишков хлебопродуктов при хранении относятся также собранные сметки зерна, муки, крупы. Сметки приходуются по цене возможной их реализации на основании акта, подписанного руководителем предприятия, заместителем руководителя по качеству, заведующим лабораторией и заведующим складом. В акте указывается вид и сорт муки, крупы и зерна, от которых образовались сметки, причины их образования и лица, виновные в этом.

Если излишек используется на перекрытие неоправданной недостачи, составляется счетная проводка, которая применяется при перекрытии одноименных, а также менее ценных культур:

дебет счета 99 "Прибыли и убытки" кредит субсчета 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба" в сумме, числящейся на субсчете 73-2.

Если излишком перекрывается неоправданная недостача более ценной культуры (например, излишком ячменя недостача пшеницы), то недостача перекрывается только в пределах недостачи пшеницы по цене ячменя (например, недостача пшеницы 5 тонн стоимостью 5000 руб., излишки ячменя 10 тонн стоимостью 6000 руб., то зачтено может быть только 5 тонн стоимостью 3000 руб.).

Порядок учета недостач при хранении и перевозках освещен в разделе "Учет сырья и материалов".

6.5. Отпуск хлебопродуктов покупателям

Хлебопродукты федерального и регионального фондов предприятиями отгружаются, отпускаются покупателям на основании нарядов (приказов) организаций, ведающих этими фондами. Отпуск, отгрузка хлебопродуктов из коммерческих ресурсов производится самостоятельно предприятием, имеющим такие ресурсы.

Хлебопродукты, отгруженные (отпущенные) покупателям со складов предприятий, списываются на основании отгрузочных документов (квитанций железных дорог - при отгрузке железнодорожным транспортом и товарно-транспортных накладных - при отпуске на месте) по кредиту субсчета 41-1 "Товары на складах" на дебет счета N 45 "Товары отгруженные" в том случае, если предприятием применяется "метод учета реализации" по мере оплаты счетов отгруженных хлебопродуктов и на дебет счета 90 "Продажи", когда предприятие применяет "метод учета реализации" по моменту отпуска (отгрузки) хлебопродуктов.

Списание отгруженных (отпущенных) хлебопродуктов производится по среднесложившейся цене каждой культуры, сорта за данный месяц, которые определяются на основе данных по количеству и стоимости остатков на начало месяца и количеству и стоимости их поступивших в данном месяце.

Разработка документов осуществляется в "Журнале отгрузки и реализации хлебопродуктов".

VII. УЧЕТ ЗАТРАТ ПО ПРИЕМКЕ, ОБРАБОТКЕ, ХРАНЕНИЮ И РЕАЛИЗАЦИИ ХЛЕБОПРОДУКТОВ (РАБОТ, УСЛУГ)

7.1. Общие положения

Учет затрат решает следующие основные задачи:

• контроль за расходами на закупку, обработку, хранение и реализацию хлебопродуктов (работ, услуг);
• предоставление оперативной информации об отклонениях нормального хода производственного процесса с целью их устранения;
• определение фактических затрат, формирование себестоимости и рентабельности работ с хлебопродуктами (работами, услугами);
• оценка эффективности мер по развитию и совершенствованию производства и результатов деятельности структурных подразделений и предприятий в целом.

Данные учета затрат используются при разработке плана-прогноза коммерческой деятельности и анализа его выполнения.

Организация учета затрат по приемке, обработке, хранению и реализации хлебопродуктов (работ, услуг) базируется на законах, положениях, нормативах, а также в соответствии с составом затрат на производство, образующих себестоимость продукции (раздел III).

Стоимость материальных ресурсов, отражаемая по элементу "Материальные затраты", формируется исходя из цен их приобретения (без учета налога на добавленную стоимость), наценок (надбавок), комиссионных вознаграждений, уплачиваемых снабженческим, внешнеэкономическим организациям, стоимости услуг товарных бирж, включая брокерские услуги, таможенных пошлин, платы за транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонними организациями. Затраты, связанные с доставкой (включая погрузочно-разгрузочные работы) материальных ресурсов транспортом и персоналом предприятия, подлежат включению в соответствующие элементы затрат (затраты на оплату труда, амортизация основных фондов, материальные затраты и другие).

В стоимость материальных ресурсов включаются также затраты предприятий на приобретение тары и упаковки, полученных от поставщиков материальных ресурсов, за вычетом стоимости этой тары по цене ее возможного использования в тех случаях, когда цены на них установлены особо, сверх цены этого ресурса.

В тех случаях, когда стоимость тары, принятой от поставщика с материальным ресурсом, включена в его цену, из общей суммы затрат на его приобретение исключается стоимость тары по цене ее возможного использования или реализации (с учетом затрат на ее ремонт в части материалов). Из затрат на материальные ресурсы, включаемых в затраты на приемку, обработку и реализацию хлебопродуктов, исключается стоимость возвратных отходов. Под возвратными отходами понимаются остатки сырья, материалов, образовавшиеся в процессе обработки хлебопродуктов (работ, услуг), утратившие полностью или частично потребительские качества исходного ресурса. Они оцениваются по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования).

Предприятия, образующие резерв средств (ремонтный фонд) для обеспечения равномерного включения затрат на проведение всех видов ремонта основных производственных фондов в затраты по приемке, обработке, хранению и реализации хлебопродуктов (работ, услуг), в составе элемента "Прочие затраты" отражают также отчисления в ремонтный фонд, определяемые исходя из балансовой стоимости основных производственных фондов и нормативов отчислений, утверждаемых в установленном порядке самими предприятиями. Во всех других случаях затраты на проведение всех видов ремонта (текущего, среднего, капитального) основных производственных фондов включаются в затраты по приемке, обработке, хранению и реализации хлебопродуктов (работ, услуг) по соответствующим элементам затрат (материальным затратам, затратам по оплате труда и другим). В целях равномерного списания затрат по ремонту основных производственных фондов на затраты по приемке, обработке, хранению и реализации хлебопродуктов (работ, услуг) допускается включение их в затраты исходя из установленного предприятием норматива, с отражением разницы между общей стоимостью ремонта и суммой, относимой по нормативу на затраты по приемке, обработке, хранению и реализации хлебопродуктов (работ, услуг) в составе расходов будущих периодов.

Затраты на выполнение работ, оказание услуг включаются в затраты по приемке, обработке, хранению и реализации хлебопродуктов (работ, услуг) того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени предварительной оплаты (арендная плата и т.п.) или последующей (оплата отпусков работников, выплаты вознаграждения за выслугу лет, по итогам года и др.).

Отдельные виды затрат (например, затраты на подготовку и освоение производства, возмещение износа специальных инструментов и приспособлений и т.п.), в отношении которых нельзя точно установить, к какому периоду они относятся, а также затраты сезонных отраслей включаются в затраты в сметно-производственном порядке, определяемом предприятием.

Непроизводительные затраты отражаются в том отчетном месяце, в котором они выявлены.

Затраты, произведенные в иностранной валюте и подлежащие включению в затраты по приемке, обработке, хранению и реализации хлебопродуктов (работ, услуг), отражаются в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату совершения операций.

Стоимость потерь зерна от улучшения качества по влажности и сорной примеси отражается в затратах по приемке, обработке, хранению и реализации хлебопродуктов. Списание этих потерь производится не в период их образования, а в последующее время (окончания партии), что приводит к нарушению равномерности формирования затрат на приемку, обработку, хранение и реализацию хлебопродуктов. Для устранения этих недостатков необходимо создавать резерв предстоящих платежей для покрытия потерь от улучшения качества зерна по влажности и сорной примеси. Резерв предстоящих платежей создается на количество отгруженного (реализованного) зерна по расчету (Приложение 19). Исходными данными для составления расчета служат данные о количестве отгруженного (реализованного) зерна и его стоимости по учетным ценам за месяц, показанные в журнале по учету реализации хлебопродуктов и книгах количественно-качественного учета формы N 36 "О средневзвешенном качестве по влажности и сорной примеси поступившего и реализованного зерна", пересчитанного по формуле.

На исчисленную сумму составляется бухгалтерская проводка по дебету счета 44 "Издержки обращения" и кредиту счета 96 "Резерв предстоящих расходов".

7.2. Свод затрат и порядок их списания на отгруженные (реализованные) хлебопродукты (работы, услуги)

Учет затрат по приемке, обработке, хранению и реализации хлебопродуктов (работ, услуг) в бухгалтерском учете ведется на счете 44 "Издержки обращения" (схема бухгалтерских записей приведена ниже). Для ведения учета открывается на каждый месяц "Журнал учета затрат на приемку, обработку, хранение и реализацию хлебопродуктов" в разрезе элементов затрат по прилагаемой форме (табл. 7.1). Структура затрат, входящая в состав затрат каждого элемента, освещена выше.

Затраты включают в себя полный цикл работ с хлебопродуктами (работами, услугами) от их поступления до их реализации, т.е. заключительным фактором работы с хлебопродуктами является их отгрузка (реализация). Поэтому затраты по приемке, обработке, хранению и реализации хлебопродуктов (работ, услуг) за месяц списываются на счет 45 "Товары отгруженные" или 90 "Продажи" только в сумме, приходящейся на количество реализованных хлебопродуктов (выполненных работ, услуг) за данный месяц.

Затраты на приемку, обработку, хранение и реализацию хлебопродуктов (работ, услуг), производимые в течение года, не совпадают со временем выполнения работ, а также реализацией хлебопродуктов.

Такие затраты, как износ основных средств, содержание складского хозяйства, административно-управленческие расходы и другие (условно-постоянные расходы) на затраты по приемке, обработке, хранению и реализации хлебопродуктов относятся в основном равными долями в течение всего года. Таким образом, определяя затраты на приемку, обработку, хранение и реализацию хлебопродуктов, реализованных в первые месяцы года, они не включают в себя последующие затраты, которые по логике должны быть также включены в затраты, а поэтому затраты на реализованные хлебопродукты в начале года будут гораздо ниже, чем на реализованные хлебопродукты в последующие месяцы. В результате этого рентабельность предприятий, которые в первые месяцы проводили реализацию хлебопродуктов, будет необъективна, а в отдельные месяцы не исключены и убытки.

Для устранения такой диспропорции рекомендуется списание затрат на приемку, обработку, хранение и реализацию хлебопродуктов со счета 44 "Издержки обращения" в дебет счета 45 "Товары отгруженные" или 90 "Продажи" производить на количество отгруженных (реализованных) хлебопродуктов по разработанным нормативам на одну тонну хлебопродуктов.

Нормативы исчисляются на основе определения всех затрат предприятия на планируемый объем поступления хлебопродуктов в текущем году с учетом переходящих остатков на начало года.

В условиях резкой инфляции годовой норматив списания затрат на реализацию будет колебаться от фактических затрат. В связи с этим возникает необходимость норматив списания затрат на реализацию корректировать.

В приведенном примере (табл. 7.3) производственно-финансовым планом на текущий год предусмотрено закупить 50000 тонн хлебопродуктов с затратами в сумме 13580 т. р. с учетом остатка на начало года 5000 т и затратами 115 т. р., общая сумма затрат составила 13695 тыс. рублей или на одну тонну 0,249 тыс. руб. (13695 / 55000), или 249 рублей.

В практике не исключены случаи, когда в первые месяцы года рассчитанный норматив списания издержек обращения на реализованное зерно окажется выше фактических расходов издержек обращения, что приведет к кредитовому сальдо по счету 44. В этом случае кредитовое сальдо по счету 44 следует перечислить на счет 96 "Резервы предстоящих расходов", а затем до конца года равными долями перечислять их на счет 90 "Продажи".

С ростом инфляции в течение года установленный норматив приходится корректировать несколько раз. Так, в марте инфляция составила 4,8 % и норматив списания скорректирован до 261 руб. Аналогичным образом корректировка проведена в июне (269 руб.), в сентябре (285 руб.), в октябре (294 руб.).

В конце года не исключены отклонения от фактически сложившихся затрат в ту или другую сторону.

В этом случае проводится корректировка, т.е. недосписанные суммы затрат списываются декабрем месяцем, а излишне списанные сторнируются.

По итогам работы за год определяются фактические затраты по приемке, обработке, хранению и реализации хлебопродуктов (работ, услуг), которые сопоставляются с суммой затрат, списанных на реализацию, и по выявленным отклонениям делается корректировка: недосписанные суммы дополнительно списываются в дебет счета 90 "Продажи" с кредита счета 44 "Издержки обращения", а излишне списанные суммы сторнируются.

В приведенном примере (табл. 7.3) затраты за год составили 15568,25 тыс. руб., а с учетом остатка на начало года 115 тыс. руб. они оказались 15683,25 тыс. руб.

Остаток хлебопродуктов на начало года был 5000 тонн, и за отчетный год было закуплено 50000 т, а всего 55000 тонн. Таким образом, затраты на одну тонну за отчетный год составили 285,15 руб. (15683,25 / 55000), или 0,28515 тыс. руб.

Затраты на остаток хлебопродуктов на конец года составили 4277,25 тыс. руб. (15000 х 0,28515). Следовательно, на реализацию затрат следовало списать 11406 тыс. руб. (15683,25 - 4277,25) или (40000 т х 0,28515 = 11406).

По нормативу за год списано 11436 тыс. руб. (гр. 7 табл. 7.3), т.е. более чем на 30 тыс. руб., которые в декабре сторнируются.

Для определения общей суммы списания затрат и конкретно по каждому элементу на количество реализованных хлебопродуктов на каждый месяц составляется расчет (табл. 7.2).

Из журнала по учету затрат по приемке, обработке, хранению и реализации хлебопродуктов (табл. 7.1) из графы 3 "Остаток на начало месяца" и из графы 16 "Всего затрат за текущий месяц" в соответствующие графы (3 и 4) расчета (табл. 7.2) переносятся данные об остатках затрат на начало месяца и фактические затраты за текущий месяц по каждому элементу.

В графе 5 проставляется общая сумма затрат по графам 3 и 4. По графе 6 проставляется удельный вес (в процентах) каждого элемента в общей сумме затрат, указанных в графе 5 по строке "Всего". Для этого каждая сумма элемента затрат по графе 5 делится на общую сумму затрат графы 5 и умножается на 100:

                  2561,74<br>

Таблица 7.2

РАСЧЕТ списания затрат на реализацию за декабрь 200_ г.

(в тыс. руб.)

VIII. УЧЕТ РЕАЛИЗАЦИИ ХЛЕБОПРОДУКТОВ (РАБОТ, УСЛУГ)

8.1. Порядок учета реализации продукции

Правильный и своевременный учет реализации товаров, продукции и оказанных услуг - обязательное условие успешной деятельности. Немаловажным является оформление реализации соответствующими документами. Основными первичными документами при расчетах с покупателями служат: счет-фактура, накладная на отгрузку, платежное требование, выписка банка, платежное поручение к ним.

Для синтетического учета расчетов с покупателями используются бухгалтерские счета:

Учет расчетов с покупателями ведут на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" предназначен для обобщения информации о расчетах с покупателями и заказчиками.

Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" дебетуется в корреспонденции со счетами 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы" на суммы, на которые предъявлены расчетные документы.

Выручка (общий доход) от реализации продукции (работ, услуг) определяется по договорным продажным ценам. Из стоимости продукции вычитаются и в выручку (общий доход) от реализации не включаются суммы налога на добавленную стоимость или другого налога такого рода.

Для учета операций по реализации продукции, товаров, работ и услуг применяется операционный счет 90 "Продажи". На этом счете отражается выручка (общий доход) и расходы по продукции, работам и услугам, реализованным за отчетный период.

По дебету и кредиту счета 90 "Продажи" отражаются доходы и расходы на один и тот же объем реализации. Поэтому соизмерение дебетовых и кредитовых оборотов по этому счету позволяет выявить конечный результат сбытовых операций. Если дебетовый оборот по счету 90 "Продажи" превышает кредитовый, сумма превышения означает потери от реализации (убыток). Его переносят на счет 99 "Прибыли и убытки" бухгалтерской проводкой по дебету счета 99 и кредиту счета 90.

Превышение кредитового оборота по счету 90 над дебетовым означает превышение доходов над расходами по реализованной продукции, то есть прибыль от реализации. Ее переносят на прибыли бухгалтерской проводкой по дебету счета 90 и кредиту счета 99.

Учет выручки от реализации по кредиту счета 90 "Продажи" осуществляется в корреспонденции со счетом 51 "Расчетный счет" или 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" за продукцию, отгруженную или выданную покупателям, за работы и услуги, переданные заказчикам по продажным ценам, за вычетом скидок, предоставленных покупателям. Налог на добавленную стоимость на реализованную продукцию уменьшает выручку от реализации и учитывается отдельно по дебету счета 90 "Продажи" и кредиту счета 68 "Расчеты с бюджетом".

Реализованная сумма торговой наценки отражается по дебету счета 42 "Торговая наценка" и кредиту счета 90 "Продажи" (такая проводка составляется в случае, когда предприятие учитывает продукцию по продажной цене с включением в нее торговой наценки).

Издержки предприятия на реализованную продукцию (работы и услуги) отражаются по дебету счета 90 в корреспонденции со счетами 43 "Готовая продукция" - по себестоимости реализованной готовой продукции; 41 "Товары" - по учетным ценам; 45 "Товары отгруженные" - по учетной, производственной себестоимости реализованной продукции, которая числилась как товары отгруженные.

Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"