Статья: Значение путевых листов для налогообложения

(Казаков Е.С.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2023, № 2)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2023, № 2

Путевые листы являются необходимым документом для организаций и предпринимателей, которые пользуются в своей деятельности транспортными средствами. На это указано в Уставе автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта <1>.

---

<1> Утвержден Федеральным законом от 08.11.2007 № 259-ФЗ.

Кроме того, путевые листы имеют большое значение и в части налогообложения. Необходимо соблюдать порядок их оформления, в частности учесть, что с 01.03.2023 этот порядок установлен новым документом — Приказом Минтранса России от 28.09.2022 № 390.

В случае если договор перевозки не заключался и покупатель собственным транспортом вывозит товар со склада грузоотправителя, услуги по перевозке не оказываются и транспортная накладная не составляется, а затраты на перевозку груза и факт его транспортировки подтверждаются путевым листом на транспортное средство.

Согласно пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ при расчете базы по налогу на прибыль учитываются расходы на приобретение топлива. Учет таких расходов производится на основании документов на его приобретение. В то же время в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ данные расходы должны быть осуществлены в рамках конкретной деятельности налогоплательщика и с использованием имеющихся в его распоряжении транспортных средств <2>.

---

<2> См. Письма Минфина России от 24.10.2022 № 03-03-07/102628, от 03.02.2022 № 03-04-09/7317.

Для проверки соблюдения названных рамок налоговые органы могут взять сведения из путевого листа о показаниях одометра транспортного средства. Для этого они определяют расчетную величину топлива, которое должно было быть израсходовано, и сравнивают ее с фактическим показателем. Существенное расхождение налогоплательщик обязан пояснить.

В Письме ФНС России от 16.07.2010 № ШС-37-3/6848 указано: если показания спидометра в конкретном периоде времени не могут достоверно отражать фактический пробег автомобиля (например, в результате выхода спидометра из строя), то данное обстоятельство должно быть задокументировано и надлежащим образом отражено в поле «Показания спидометра» <3> соответствующей формы путевого листа. При этом фактический пробег автомобиля может быть подтвержден иными документами, в частности, объективно (результаты измерений) фиксирующими расстояние, которое было преодолено автомобилем с неисправным спидометром (одометром).

---

<3> В настоящее время — показания одометра.

В данных документах должны присутствовать обязательные реквизиты, предусмотренные ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». Факт начала использования прибора после ремонта также требует документирования с отражением начального значения показателя одометра.

По нашему мнению, затраты на приобретение топлива для автотранспорта правильнее учитывать на основании пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ как расходы на содержание служебного транспорта. Минфин России в Письме от 03.06.2013 № 03-03-06/1/20097 указывает, что нормирование таких расходов НК РФ не предусмотрено.

А в Письме от 23.03.2021 № 03-03-07/20599 данное ведомство подтверждает, что расходы на топливо можно учесть именно на основании пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ. Финансисты отмечают, что для документального подтверждения расходов на приобретение топлива для служебных автомобилей налогоплательщику необходимо руководствоваться перечнем обязательных реквизитов и порядком заполнения путевых листов, утвержденными Приказом Минтранса России от 11.09.2020 № 368 «Об утверждении обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов», действовавшим на момент издания Письма.

Иначе говоря, с 01.03.2023 в тех же целях необходимо руководствоваться перечнем обязательных реквизитов и порядком заполнения путевых листов, утвержденными уже Приказом Минтранса России № 390.

Но обозначенные расходы должны быть экономически обоснованны, указывают финансисты. В этих целях они рекомендуют использовать Методические рекомендации «Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте» <4>. Для данного расчета снимаются показания одометра, которые отражаются в путевом листе.

---

<4> Утверждены Распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 № АМ-23-р.

Если нет путевого листа, то налоговики могут оспорить и правомерность предоставления налогоплательщику налоговых вычетов по НДС.

Но именно налоговики должны доказать факт необоснованности фактических расходов на топливо. Если им это не удастся, то в качестве обоснованной признается именно фактическая величина расхода топлива, определенная на основании документов, полученных от поставщиков, чеков АЗС и т.п. На это указывают арбитражные судьи в своих решениях (Постановления АС ПО от 02.08.2022 № Ф06-20689/2022 по делу № А57-17010/2021, АС ПО от 05.06.2018 № Ф06-32863/2018 по делу № А12-26817/2017, ФАС ЦО от 24.03.2014 по делу № А62-1544/2013).

Важность путевого листа может заключаться в том, что при его отсутствии налоговые органы могут расценить поездку на служебном автомобиле как не связанную с производственной деятельностью предприятия или с перевозками. Иное придется доказывать, предъявляя какие-либо другие документы, но налогоплательщику придется трудно: в таких случаях его часто не поддерживают и в суде <5> (Определение ВС РФ от 22.12.2017 № 306-КГ17-18710 по делу № А12-61801/2016, Постановления АС ВВО от 01.12.2022 № Ф01-7014/2022 по делу № А17-3935/2021, от 25.08.2016 № Ф01-3304/2016 по делу № А38-3142/2015, АС ДВО от 13.12.2018 № Ф03-5303/2018 по делу № А04-1346/2018 <6>, АС ЗСО от 15.04.2022 № Ф04-1065/2022 по делу № А45-344/2021, АС СКО от 12.08.2019 № Ф08-6893/2019 по делу № А63-7593/2018).

---

<5> Впрочем, в Постановлении АС ДВО от 15.07.2019 № Ф03-1736/2019 по делу № А16-2538/2017 судьи обязали налоговиков при отсутствии путевых листов рассчитать размер соответствующих налоговых обязательств налогоплательщика расчетным путем, то есть с учетом других документов.

<6> Определением ВС РФ от 27.03.2019 № 303-ЭС19-2398 отказано в передаче данного дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ для пересмотра в порядке кассационного производства.

Налоговики по итогам проверки могут обложить НДФЛ даже экономическую выгоду, которая, по мнению чиновников, возникает у налогоплательщика при таком использовании служебного транспорта (Письмо Минфина России от 11.06.2014 № 03-04-05/28243).

Надо внимательно следить за указанием всех обязательных реквизитов путевого листа. В их число не входят конкретное место следования автомобиля, наименование организации и адрес <7>, но при отсутствии этих сведений расходы на ГСМ могут быть не приняты даже в суде, поскольку без них трудно определить направленность названных расходов <8> (Постановления АС МО от 21.08.2018 № Ф05-12699/2018 по делу № А40-76951/2017, АС ПО от 25.05.2017 № Ф06-12733/2016 по делу № А12-18080/2016).

---

<7> Путевой лист может подтверждать использование определенного транспортного средства в производственных целях на соответствующем маршруте (см. Письма Минфина России от 16.07.2021 № 03-03-06/1/56783, от 08.02.2021 № 03-03-06/1/7968).

<8> В Постановлении АС УО от 18.06.2020 № Ф09-4155/19 по делу № А76-17771/2017 отмечено, что адрес мест погрузки и разгрузки товара в путевых листах указан как г. Челябинск, то есть данные путевые листы не доказывают реальность хозяйственных операций по приобретению ГСМ (Определением ВС РФ от 07.09.2020 № 309-ЭС20-11425 отказано в передаче данного дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ для пересмотра в порядке кассационного производства).

По тем же основаниям могут быть не приняты и вычеты по НДС (Постановления АС МО от 21.08.2018 № Ф05-12699/2018 по делу № А40-76951/2017, АС ВВО от 31.07.2017 № Ф01-2906/2017 по делу № А17-4831/2016, ФАС СЗО от 28.02.2013 по делу № А13-17481/2011, ФАС УО от 26.09.2012 № Ф09-8570/12 по делу № А71-18074/2011).

Впрочем, есть немногочисленные судебные решения, свидетельствующие, что непредставление путевых листов не означает отсутствие подтверждения расходов на ГСМ, если имеются другие доказательства обоснованности таких расходов (Постановления АС ВСО от 06.05.2021 № Ф02-1777/2021 по делу № А69-74/2020, АС ЗСО от 14.10.2021 № Ф04-5588/2021 по делу № А27-12092/2019).

Приказ Минтранса России № 390 впервые допускает, что путевой лист может быть электронным.

В этой связи еще в Письме Минфина России от 05.04.2019 № 03-03-06/1/24116 чиновники напомнили, что на основании ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Пунктом 5 данной статьи определено, что первичный учетный документ составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, заверенного электронной подписью.

В силу ст. 21 названного Закона виды электронных подписей, используемых для заверки документов бухгалтерского учета, устанавливаются федеральными стандартами бухгалтерского учета. В этой связи до принятия соответствующего федерального стандарта бухгалтерского учета организация может в целях бухгалтерского учета и налогообложения использовать при оформлении первичных учетных документов в электронном виде любой предусмотренный Федеральным законом № 402-ФЗ вид электронной подписи.

Электронные документы, обращающиеся в рамках соглашений между участниками электронного взаимодействия, заверенные простой электронной подписью или усиленной неквалифицированной электронной подписью, исходя из положений Федерального закона от 06.04.2011 № 63-ФЗ «Об электронной подписи», признаются для целей бухгалтерского учета и налогообложения равнозначными документу на бумажном носителе, заверенному собственноручной подписью, в случаях, установленных соглашением.

Е.С. Казаков

---