Статья: Заполняем декларацию по налогу на прибыль за 2022 год

(Новикова С.)

(«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2023, № 1)

«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2023, № 1

Если в 2022 году учреждение здравоохранения осуществляло приносящую доход деятельность, то по окончании налогового периода оно обязано подать декларацию по налогу на прибыль (в случае нахождения на общей системе налогообложения). Применение учреждением ставки 0% (в силу п. 3 ст. 284.1 НК РФ) при налогообложении не освобождает его от указанной обязанности. Об особенностях заполнения декларации по налогу на прибыль за 2022 год учреждением здравоохранения и пойдет речь в статье.

Общие положения

Объектом обложения налогом на прибыль является прибыль, полученная учреждением в налоговом периоде (по общему правилу — календарный год — п. 1 ст. 285 НК РФ) от приносящей доход деятельности. Прибылью признается превышение суммы полученных доходов над величиной произведенных расходов, которые определяются по правилам гл. 25 НК РФ (п. 1 ст. 247 НК РФ). При этом полученные учреждением суммы целевого финансирования в силу пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ освобождаются от налогообложения.

Кроме того, в соответствии с положениями ст. 250 НК РФ поступления в виде имущества и иных доходов в натуральной форме признаются внереализационными доходами, которые учитываются в базе по налогу на прибыль. Например, внереализационными доходами признаются безвозмездно полученное имущество (работы, услуги) или имущественные права (п. 8 ст. 250 НК РФ, Письмо Минфина России от 19.04.2021 № 03-03-06/1/29310), использованные не по целевому назначению, имущество, работы, услуги, которые получены в рамках целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств (п. 14 ст. 250 НК РФ) <1>. В отношении бюджетных средств, использованных не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства (см. Письмо Минфина России от 30.04.2021 № 03-03-06/3/33900).

---

<1> Отметим: при методе начисления внереализационные доходы признаются в облагаемой базе либо на дату подписания сторонами сделки соответствующих документов по передаче имущества, либо на дату поступления средств на счета учреждения (п. 4 ст. 271 НК РФ). При кассовом методе — на дату поступления денег или иного имущества (работ, услуг, имущественных прав) (п. 2, 3 ст. 273 НК РФ).

Обратите внимание! Доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба признаются в соответствии с п. 3 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами, учитываемыми при исчислении налога на прибыль. В Письме Минфина России от 14.04.2022 № 03-03-07/32979 пояснено: доходы, указанные в п. 3 ст. 250 НК РФ, учитываются в общей сумме доходов при расчете доли доходов, необходимой для применения ставки 0% по налогу на прибыль, установленной п. 1 ст. 284.1 НК РФ.

Форма, дата и порядок подачи декларации

Декларация по налогу на прибыль составляется нарастающим итогом с начала года. Все значения стоимостных показателей в ней нужно показывать в полных рублях. Они округляются (значения показателей менее 50 коп. отбрасываются, а 50 коп. и более округляются до полного рубля).

Общие сведения по подаче декларации представлены в таблице.

Аспект	Конкретика
Форма, формат и Порядок заполнения	Утверждены Приказом ФНС России от 23.09.2019 № ММВ-7-3/475@ (в редакции Приказа ФНС России от 17.08.2022 № СД-7-3/753@)
Срок представления за 2022 год	Не позднее 25 марта 2023 года (п. 4 ст. 289 НК РФ в редакции Федерального закона от 14.07.2022 № 263-ФЗ)
Куда представляется декларация	В налоговый орган по месту учета учреждения и по месту учета обособленных подразделений учреждения (п. 1 ст. 289 НК РФ)
Порядок представления декларации	При численности работников за прошлый (2021) год 100 и менее человек — по выбору учреждения: на бумажном носителе (лично, через представителя или по почте) или в электронной форме по каналам ТКС. При численности более 100 человек — только в электронной форме по каналам ТКС (п. 3 ст. 80 НК РФ). Электронная декларация должна быть подписана усиленной квалифицированной электронной подписью по формату, который установлен Приказом МНС России от 02.04.2002 № БГ-3-32/169
Контрольные соотношения	Контрольные соотношения для проверки действующей формы декларации по налогу на прибыль не утверждены

Что изменилось в бланке декларации в 2022 году?

В 2022 году законодатель внес поправки в некоторые положения гл. 25 НК РФ. Эти новшества отражены в декларации по налогу на прибыль и Порядке ее заполнения в соответствии с Приказом ФНС России от 17.08.2022 № СД-7-3/753@. В частности, внесены следующие изменения в действующую форму декларации по налогу на прибыль:

• заменены штрихкоды по всей форме декларации;
• лист 03 «Расчет налога на прибыль организаций с доходов, удерживаемого налоговым агентом (источником выплаты доходов)» изложен в новой редакции;
• в лист 04 «Расчет налога на прибыль организаций с доходов, исчисленного по ставкам, отличным от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации» внесен ряд изменений;
• введены новые коды доходов, не учитываемых в базе по налогу на прибыль (в частности, Приложение 4 к Порядку дополнено кодами 616 — 619);

Заполняемые разделы декларации

Состав разделов, включаемых в декларацию по налогу на прибыль, как известно, зависит от специфики деятельности организации и ее статуса (разд. 1 Порядка).

Разделы, подлежащие заполнению всеми организациями, поименованы в п. 1.1 Порядка:

• титульный лист;
• подразд. 1.1 разд. 1 (в нем рассчитывается сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по данным налогоплательщика);
• лист 02 (здесь производится расчет налога);
• Приложения 1 и 2 к листу 02.

Учреждения, помимо указанных разделов, должны включить в декларацию лист 07. В нем отражаются полученные в течение года средства целевого финансирования, целевые поступления и другие средства, указанные в п. 1, 2 ст. 251 НК РФ.

Остальные разделы включаются в состав годовой декларации и представляются в налоговый орган, только если налогоплательщик имеет доходы, расходы, убытки или средства, подлежащие отражению в этих подразделах, листах и приложениях, является налоговым агентом или в его состав входят обособленные подразделения. Например, учреждению нужно включить в декларацию:

• Приложение 3 к листу 02 — при реализации основных средств, при уступке права требования (разд. VIII Порядка);
• Приложение 4 к листу 02 — при переносе убытка прошлых лет (п. 1.1, 9.1 Порядка);
• лист 08 — если были осуществлены самостоятельные (симметричные, обратные) корректировки налоговой базы, налога (убытков) (п. 1.1, 19.1 Порядка).

Если у учреждения не возникает обязанности по уплате налога на прибыль, оно в силу п. 1.2 Порядка вправе подать в ИФНС по итогам года упрощенный вариант декларации, состоящий:

• из титульного листа с кодом 229 в реквизите «По месту нахождения (учета) (код)»;
• листа 02;
• Приложений 1 (при наличии доходов, подлежащих отражению в нем) и 2;
• листа 07 с указанием средств целевого финансирования.

Обратите внимание! Если у учреждения есть обособленное подразделение, то в налоговый орган по месту его нахождения представляется годовая декларация, которая состоит из титульного листа, подразд. 1.1 разд. 1 и Приложения 5 к листу 02 по данному подразделению.

При расчете налога на прибыль по группе обособленных подразделений декларация в указанном объеме представляется в инспекцию по месту нахождения ответственного обособленного подразделения, через которое осуществляется уплата налога на прибыль в бюджет соответствующего субъекта РФ.

Порядок заполнения декларации

Подраздел 1.1 разд. 1. В этом разделе отражаются суммы налога к уплате или к уменьшению по итогам налогового периода (п. 1.1, 4.7 Порядка).

Также здесь указывается код территории, на которой уплачивается налог на прибыль, — код ОКТМО. Данный код указывается в соответствии с Общероссийским классификатором территорий муниципальных образований ОК 033-2013 <2> (п. 4.3 Порядка).

---

<2> Утвержден Приказом Росстандарта от 14.06.2013 № 159-ст.

Налог к уплате или к уменьшению по итогам налогового периода приводится по бюджетам (п. 2.3, 4.7.1 Порядка):

• в федеральный бюджет — если по итогам налогового периода сумма налога получилась к уплате, в строку 040 переносится сумма из строки 270 листа 02. Если сумма налога получилась к уменьшению, в строке 040 ставится прочерк, в строку 050 переносится сумма из строки 280 листа 02;
• в региональный бюджет — если по итогам налогового периода сумма налога получилась к уплате, в строку 070 переносится сумма из строки 271 листа 02. Если налог получился к уменьшению, в строке 070 ставится прочерк, в строку 080 переносится сумма из строки 281 листа 02.

Лист 02. В листе 02 показываются налогооблагаемые доходы, указываются расходы и рассчитывается сумма налога (п. 5.2 — 5.4 Порядка).

Строки названного листа заполняются так:

• в строке 010 показываются доходы от реализации, сформированные налогоплательщиком по данным налогового учета и отраженные в строке 040 Приложения 1 к листу 02;
• в строке 020 — общая сумма внереализационных доходов, учтенных за налоговый период в соответствии со ст. 250 НК РФ и указанных в строке 100 Приложения 1 к листу 02;
• в строке 030 — расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, сформированные в соответствии со ст. 252 — 264, 279 НК РФ и указанные в строке 130 Приложения 2 к листу 02;
• в строке 040 — внереализационные расходы, отраженные в строке 200 Приложения 2 к листу 02, а также убытки, приравниваемые к внереализационным расходам;
• в строке 050 — сумма убытков, не принимаемых для целей налогообложения или принимаемых для целей налогообложения с учетом положений ст. 268, 275.1, 276, 279 и 323 НК РФ;
• в строке 060 — общая сумма прибыли (убытка) от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационных операций (строка 010 + строка 020 — строка 030 — строка 040 + строка 050). Показатель в этой строке учреждение должно заполнить при наличии налогооблагаемых внереализационных доходов;
• в строке 100 — налоговая база, определяемая путем вычитания из показателя строки 060 показателей строк 070, 080, строки 400 Приложения 2 к листу 02 и суммирования полученного результата с показателями строки 200 Приложения 1 к листу 02, строки 100 листа 05 и строки 530 листа 06.

Приложения 1, 2. В Приложении 1 к декларации указываются доходы, не учитываемые при определении налоговой базы, а также расходы, учитываемые для целей налогообложения отдельными категориями налогоплательщиков, перечень которых приведен в Приложении 4 к Порядку (п. 21.1 Порядка).

Приложение 2 заполняется лицами, признаваемыми налоговыми агентами в соответствии со ст. 226.1 НК РФ при осуществлении операций с ценными бумагами, по операциям с производными финансовыми инструментами, по операциям РЕПО с ценными бумагами и операциям займа ценными бумагами, а также при осуществлении выплат по ценным бумагам российских эмитентов (п. 22.1 Порядка). Следовательно, в этом Приложении учреждения должны проставить прочерки.

Лист 07. Учреждение, получившее в налоговом периоде средства целевого финансирования, целевые поступления и другие средства, указанные в п. 1 и 2 ст. 251 НК РФ, обязано включить в состав декларации по налогу на прибыль лист 07 (далее — отчет).

Отметим: в отчет не включаются средства в виде лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных в установленном порядке до казенных учреждений (п. 18.1 Порядка).

Исходя из видов полученного имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования (средств целевого назначения), учреждение выбирает соответствующие им наименования и коды из Приложения 3 к Порядку и переносит их в графу 1 отчета.

В отчет также переносятся данные предыдущего налогового периода по полученным, но не использованным средствам, срок использования которых не истек, а также по которым нет срока использования.

При этом в графе 2 указывается дата поступления средств на счета или в кассу учреждения либо дата получения учреждением имущества (работ, услуг), имеющих срок использования, а в графе 3 — размер средств, срок использования которых в предыдущем налоговом периоде не истек, а также неиспользованных средств, не имеющих срока использования, отраженных в графе 6 отчета за предыдущий налоговый период. Далее в отчете приводятся данные о средствах, полученных в налоговом периоде, за который он составляется.

Графы 2 и 5 отчета учреждение заполняет при получении средств целевого назначения, предоставленных передающей стороной с указанием срока использования.

Обозначенные в графе 7 доходы подлежат включению в состав внереализационных доходов в момент, когда получатель таких доходов фактически использовал их не по целевому назначению (нарушил условия их получения) (п. 14 ст. 250 НК РФ). При этом для доходов в виде использованных не по назначению средств целевого назначения датой получения признается дата осуществления расходов (пп. 9 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Основные средства, нематериальные активы и другое имущество отражаются в отчете по рыночной стоимости.

Таким образом, если учреждения получили в течение 2022 года только средства, освобождаемые от налогообложения в соответствии с пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ, то в этом листе они должны проставить прочерки. Если же были получены другие средства, указанные в п. 1 и 2 ст. 251 НК РФ, их необходимо показать в этом отчете.

Основания для отказа в приеме декларации

Основания для отказа в приеме налоговой отчетности приведены в п. 4, 4.1 ст. 80 НК РФ и п. 19 Административного регламента <3>. Перечни оснований, приведенных в них, имеют много сходств. Причем в обоих случаях перечни оснований являются закрытыми (то есть не подлежат расширительному толкованию). Соответственно, допущенные учреждением ошибки, не значащиеся в этих списках (например, неправильное или неполное заполнение установленной формы налоговой декларации), не могут являться основаниями для отказа в приеме декларации со стороны налогового органа.

---

<3> Административный регламент Федеральной налоговой службы по предоставлению государственной услуги по бесплатному информированию (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов о действующих налогах, сборах и страховых взносах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов, сборов и страховых взносов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также по приему налоговых деклараций (расчетов) (утв. Приказом ФНС России от 08.07.2019 № ММВ-7-19/343@).

Последствия выявления хотя бы одного основания для отказа в приеме отчетности Налоговым кодексом и Административным регламентом определены по-разному: отличаются не только названия документов, направляемых налогоплательщику в такой ситуации, но и сроки для их отправки.

В соответствии с Налоговым кодексом при установлении инспекцией хотя бы одного из указанных в п. 4.1 ст. 80 НК РФ оснований учреждению в течение 5 рабочих (в силу п. 6 ст. 6.1 НК РФ) дней направят уведомление о признании налоговой декларации непредставленной <4> с указанием выявленных оснований (п. 4.2 ст. 80 НК РФ). В этом случае камеральную проверку декларации налоговики прекратят в день направления уведомления (п. 9.1 ст. 88 НК РФ). При этом названный срок — 5 дней — является общим с точки зрения Налогового кодекса сроком, который действует в отношении электронной и бумажной отчетности.

---

<4> По форме, утвержденной в Приложении 65 к Приказу ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@.

Согласно п. 164 Административного регламента в обозначенной ситуации (при установлении хотя бы одного основания из п. 19 данного документа для отказа в приеме декларации) уведомление об отказе в приеме декларации с указанием причин отказа должно быть направлено учреждению в течение 1 рабочего дня со дня представления декларации (кстати, для бумажной декларации этот срок больше — 3 дня — п. 152 Регламента).

Различия в названиях вышеупомянутых уведомлений в данном случае не имеют определяющего значения, в любом случае в каждом из них содержится обоснованный (с указанием причины) отказ в приеме декларации. Более существенной является разница в сроках — 5 дней по Налоговому кодексу и 1 день (3 дня) по Административному регламенту. Однако приоритетным в данном случае является срок, установленный Налоговым кодексом, поскольку статус этого документа выше.

В случае отказа инспекции в приеме налоговой декларации из-за ошибок учреждение должно устранить их, а затем повторно представить декларацию. При этом ни Налоговый кодекс, ни Административный регламент не оговаривают сроки устранения ошибок и повторной подачи декларации. Но если учреждение повторно направит декларацию после истечения установленного для ее сдачи срока, такая декларация будет считаться принятой с нарушением установленного срока.

С. Новикова

---