--- title: "Статья: Закрытие-открытие ИП в течение года: налоговые последствия" status: действует canonical: "https://bukva.ai/docs/statya-zakrytie-otkrytie-ip-v-techenie-goda" --- ## Статья: Закрытие-открытие ИП в течение года: налоговые последствия # Статья: Закрытие-открытие ИП в течение года: налоговые последствия (Тарасова Е.А.) ("Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", 2021, N 4) "Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", 2021, N 4
**ЗАКРЫТИЕ-ОТКРЫТИЕ ИП В ТЕЧЕНИЕ ГОДА: НАЛОГОВЫЕ ПОСЛЕДСТВИЯ**
Индивидуальный предприниматель - "упрощенец" принял решение сняться с налогового учета. Однако впоследствии физическое лицо возобновило и свой прежний статус предпринимателя, и саму деятельность (причем тоже в рамках УСНО). Действующее законодательство позволяет осуществить эти процедуры в течение одного календарного года (причем неоднократно). Сфера деятельности (аптечный или какой-либо другой бизнес) в данном случае не имеет определяющего значения. С точки зрения Налогового кодекса для подобных метаморфоз тоже нет никаких препятствий. Однако есть ряд нюансов, связанных с налогообложением, которые нужно учитывать. О них расскажем далее. ## Процедура закрытия ИП Чтобы закрыть ИП, "упрощенцу" необходимо подать заявление по форме Р26001, утвержденной Приказом ФНС России от 31.08.2020 N ЕД-7-14/617@ [<1>](#p100007). --- <1> Данный Приказ действует с 25.11.2020. Это заявление коммерсант может подать в ИФНС лично (или через представителя) или отправить по почте (заказным письмом). Также документы о закрытии ИП можно подать в МФЦ (лично или через представителя). Допустим и вариант "электронного" закрытия - через портал госуслуг или личный кабинет ИП на сайте ФНС [<2>](#p100010). --- <2> Если заявление о закрытии ИП подается в электронном виде, то госпошлину (160 руб.) можно не уплачивать. Это следует из пп. 7 п. 1 ст. 333.33, пп. 32 п. 3 ст. 333.35 НК РФ, п. 7 ст. 22.3 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ), Письмо ФНС России от 18.07.2019 N ГД-4-19/14001@. Заявление (и документы) ИФНС рассмотрит и в течение 5 рабочих дней пришлет ответ на адрес электронной почты, который ИП указал в заявлении. Иными словами, ИФНС снимет гражданина с учета в качестве ИП в течение 5 рабочих дней со дня представления документов в ИФНС (п. 1 ст. 8, п. 8 ст. 22.3 Федерального закона N 129-ФЗ). Датой прекращения деятельности физического лица в качестве ИП является дата внесения в ЕГРИП сведений о прекращении им деятельности в качестве предпринимателя (п. 9 ст. 22.3 Федерального закона N 129-ФЗ). Именно эта дата - официальная дата закрытия ИП. ## Что нужно учесть ИП-"упрощенцу" при закрытии? Последним налоговым периодом для ИП, который прекратил деятельность, является период с 1 января соответствующего календарного года до дня утраты силы государственной регистрации физического лица в качестве ИП (п. 3 ст. 55 НК РФ). Налоговым периодом по УСНО является календарный год (п. 1 ст. 346.19 НК РФ). ### Декларация по УСНО При закрытии ИП декларация по УСНО подается по той же форме, что и обычная годовая. Однако следует учесть, что до 20.03.2021 применялась форма декларации, утвержденная Приказом ФНС России от 26.02.2016 N ММВ-7-3/99@, а после этой даты необходимо использовать бланк, утвержденный Приказом ФНС России от 25.12.2020 N ЕД-7-3/958@. При закрытии декларация заполняется в обычном порядке, только в поле "Налоговый период (код)" нужно проставить "50". Декларация представляется в ИФНС по месту учета ИП (п. 3, 4 ст. 80 НК РФ): - в электронном виде по каналам ТКС или через личный кабинет налогоплательщика; - на бумаге - лично (через представителя) или заказным письмом по почте. Специальный срок сдачи декларации по УСНО при закрытии ИП гл. 26.2 НК РФ не установлен. Специальное правило применяется лишь в случае, когда "упрощенцы" прекращают осуществлять деятельность, в отношении которой применялась УСНО. В этом случае декларация по УСНО должна быть подана не позднее 25-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором согласно представленному в ИФНС уведомлению по форме 26.2-8 [<3>](#p100025) прекращена "упрощенная" деятельность (п. 2 ст. 346.23 НК РФ). --- <3> Утверждена Приказом ФНС России от 02.11.2012 N ММВ-7-3/829@. Между тем утрата физическим лицом статуса ИП, применяющего УСНО, означает одновременное прекращение действия данного спецрежима (см. Письмо ФНС России от 08.04.2016 N СД-3-3/1530@). Следовательно, такому лицу не нужно подавать в ИФНС уведомление о прекращении деятельности, в отношении которой применялась "упрощенка". Поскольку при закрытии ИП на УСНО отсутствуют основания для применения правила из п. 2 ст. 346.23 НК РФ, последнюю декларацию за 2021 год экс-коммерсант должен представить в общеустановленном порядке, то есть не позднее 30.04.2022. Подчеркнем: это крайний срок. Но ничто не мешает бывшему предпринимателю подать декларацию по УСНО ранее указанной даты. Вместе с тем не исключено, что ИФНС будет требовать представить последнюю декларацию по УСНО в течение 25 дней следующего после закрытия ИП месяца. Поэтому во избежание недоразумений есть смысл узнать позицию по данному вопросу в инспекции по месту жительства ИП. ### Особенности уплаты "упрощенного" налога По общему правилу "упрощенный" налог за налоговый период ИП уплачивает не позднее сроков, установленных для подачи налоговой декларации (п. 7 ст. 346.21 НК РФ), то есть не позднее 30 апреля. Таким образом, при прекращении физическим лицом в 2021 году деятельности в качестве ИП он должен уплатить налог в общеустановленном порядке - не позднее 30.04.2022 (см. Письмо ФНС России N СД-3-3/1530@). Это крайний срок. В любом случае подача последней декларации и уплата налога, подлежащего уплате по ее данным, должны быть произведены одновременно. Этот принцип следует из п. 7 ст. 346.21 НК РФ. Расчет налога осуществляется исходя из того, что последним налоговым периодом для такого предпринимателя является период с начала года до дня государственной регистрации закрытия ИП. И, конечно, сумма "упрощенного" налога должна быть скорректирована на сумму уплаченных ИП страховых взносов (за себя и за работников). К сведению. Уплата страховых взносов во внебюджетные фонды предпринимателем производится с момента приобретения статуса ИП и до момента государственной регистрации при прекращении физическим лицом деятельности в качестве ИП (Письмо Минфина России от 09.02.2021 N 03-02-11/8344). ### Корректировка "упрощенного" налога на страховые взносы "Упрощенцы", выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшают сумму налога по УСНО, исчисленную за период, на сумму страховых взносов (и за себя, и за работников), уплаченных до даты прекращения предпринимательской деятельности в качестве ИП. Соответственно, страховые взносы, уплаченные после даты прекращения деятельности, при уменьшении суммы налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, не учитываются. ИП-работодатели вправе уменьшить сумму налога на сумму уплаченных страховых взносов, но не более чем на 50%. *Предприниматели, не имеющие работников, вправе уменьшить сумму налога на всю сумму уплаченных страховых взносов в фиксированном размере, включая взносы в ПФ РФ, исчисленные в размере 1% доходов, превышающих 300 000 руб. (п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ, Письмо Минфина России от 17.06.2019 N 03-11-11/43948).* *К сведению. Пунктом 5 ст. 430 НК РФ установлен порядок определения фиксированного размера страховых взносов, подлежащих уплате ИП в случаях прекращения предпринимательской деятельности в течение расчетного периода. Рассчитать сумму страховых взносов при закрытии ИП можно по формуле:* *СВ = ФРСВ / 12 x (М + Дпр / Д),* *где СВ - сумма страховых взносов, подлежащая уплате;* *ФРСВ - фиксированный размер страхового взноса за год;* *М - количество полных месяцев, предшествующих месяцу закрытия;* *Дпр - количество дней с начала месяца прекращения деятельности по день внесения записи в ЕГРИП;* *Д - количество дней в месяце закрытия.* ## Повторная регистрация физического лица в качестве ИП *Регистрация физического лица в качестве ИП осуществляется на основании его заявления и документов, прилагаемых к нему (полный их перечень приведен в ст. 22.1 Федерального закона N 129-ФЗ). Порядок представления этих документов определен ст. 9 Закона.* *Моментом государственной регистрации ИП признается внесение ИФНС соответствующей записи в ЕГРИП. Сама регистрация в качестве ИП осуществляется в течение 3 рабочих дней со дня представления документов (п. 2, 3 ст. 22.1 закона).* *К сведению. Основания для отказа в регистрации ИП предусмотрены п. 1 ст. 23 Федерального закона N 129-ФЗ. В п. 4 ст. 22.1 указаны дополнительные основания, по которым не допускается госрегистрация физического лица в качестве ИП.* *Положениями Федерального закона N 129-ФЗ не определен минимальный промежуток времени для повторной регистрации физического лица в качестве ИП, если ранее предприниматель утратил такой статус по собственному решению. Поскольку эта процедура довольно проста, в течение года "физик" может неоднократно приобрести и утратить статус ИП (этот момент отмечен также в Письме ФНС России от 30.10.2019 N СД-4-3/22268@). Однако использовать названный механизм в целях налоговой оптимизации (например, для смены объекта налогообложения по УСНО в середине года) опасно. Существует ряд налоговых рисков, связанных с повторной регистрацией в качестве предпринимателя (они обозначены в Письме ФНС России от 28.02.2013 N ЕД-3-3/706@).* *И еще. Одновременно с подачей документов на повторную регистрацию предприниматель также может подать уведомление о применении УСНО с момента регистрации (повторной). Если такое уведомление ИП при регистрации не подаст, он будет являться плательщиком НДФЛ (на период с даты регистрации ИП и до окончания календарного года). На "упрощенку" он сможет перейти в общеустановленном порядке лишь со следующего года.* ## Расходы, которые понесены в период предыдущего предпринимательства После повторной регистрации физического лица в качестве ИП и возобновления предпринимательской деятельности в рамках УСНО возникает вопрос: что делать с расходами, понесенными в период предыдущего предпринимательства? Можно ли признать такие расходы (например, на покупку товаров для дальнейшей реализации) в составе налоговых (учитываемых при расчете "упрощенного" налога) расходов? Прямо такая ситуация налоговыми нормами не регламентирована. А чиновники Минфина России в Письме от 10.12.2020 N 03-11-11/108073 рассуждают так. Расходами налогоплательщика, применяющего УСНО, признаются затраты после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Особенности исчисления налоговой базы при переходе ИП на УСНО с иных режимов налогообложения и при переходе с УСНО на иные режимы налогообложения установлены ст. 346.25 НК РФ. Однако порядок учета расходов, произведенных ИП, впоследствии утратившим этот статус и окончившим ведение предпринимательской деятельности, но решившим ее возобновить, нормами гл. 26.2 НК РФ не регулируется. В связи с этим расходы по оплате стоимости "прошлых" товаров при возобновлении деятельности в расчете "упрощенного" налога не участвуют. В Письме от 26.08.2019 N 03-11-11/65270 также продемонстрирован стандартный подход официальных органов к разрешению неоднозначных ситуаций в сфере налогообложения. По мнению автора, позиция Минфина по данному вопросу спорна. Товары, приобретенные и оплаченные в период предыдущего предпринимательства, сопровождены документами, подтверждающими обозначенные расходы, которые оформлены также на ИП. Реализованы товары лицом в статусе предпринимателя. При этом в гл. 26.2 НК РФ не оговаривается, каким должен быть по продолжительности период между приобретением товаров и их последующей реализацией. Не установлен ею и запрет на признание расходов при наличии перерыва в предпринимательской деятельности. Следовательно, препятствий для признания расходов на покупку товаров, приобретенных с целью дальнейшей реализации, в рассматриваемой ситуации нет. Формально эти расходы вновь зарегистрированный ИП-"упрощенец" вправе учесть при налогообложении после реализации товаров покупателям при условии их оплаты поставщику (пп. 23 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Кроме того, согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неоднозначные ситуации подлежат толкованию в пользу налогоплательщиков. Но, к сожалению, официальные органы об этом правиле могут "позабыть". Поскольку позиция финансистов по рассматриваемому вопросу небесспорна, ИП вправе не учитывать разъяснения, данные в вышеупомянутых Письмах. Однако в этом случае ему следует быть готовым к тому, что доказывать обоснованность своей точки зрения придется в суде. ## Расходы, понесенные до предпринимательства Несмотря на то что регистрация физического лица в качестве ИП производится в течение 3 рабочих дней, некоторые коммерсанты осуществляют "предпринимательские" затраты до момента регистрации (в том числе повторной) их статуса ИП. Однако подобная поспешность невыгодна с точки зрения налогообложения. Чиновники Минфина неоднократно подчеркивали, что ИП вправе учесть в налоговой базе по "упрощенному" налогу только те затраты, которые были понесены им уже после государственной регистрации в качестве ИП. Расходы, произведенные до этого момента, не связаны с предпринимательской деятельностью, поэтому при налогообложении не учитываются (см. Письма от 13.08.2019 N 03-11-11/60923, от 15.08.2017 N 03-11-11/52240, от 09.12.2013 N 03-11-11/53610). Таким образом, в случае, если коммерсант после утраты статуса ИП намеревается вновь зарегистрироваться в этом качестве, ему не стоит спешить с оплатой ценностей, используемых в дальнейшей предпринимательской деятельности, так как учесть их в налоговых расходах он не сможет [<4>](#p100066). --- <4> В такой ситуации есть лишь один способ минимизировать фискальные платежи - применять с момента повторной регистрации УСНО с объектом налогообложения "доходы". Сменить объект налогообложения (на "доходы минус расходы" - если есть такая необходимость) можно с начала следующего налогового периода. И еще. Считаем, что обозначенный Минфином подход к признанию расходов ИП следует применять и в отношении страховых взносов, уплаченных до момента повторной регистрации статуса ИП, такие взносы опасно принимать в уменьшение "упрощенного" налога, исчисленного за второй налоговый период, ведь их уплата осуществлена не в рамках УСНО. ## Особенности исчисления дохода для расчета страховых взносов при повторной регистрации ИП Предпринимателю, зарегистрированному повторно в течение календарного года, при исчислении страховых взносов исходя из 1% от суммы дохода сверх 300 000 руб. (ст. 430 НК РФ) необходимо иметь в виду ряд моментов. При прекращении им предпринимательской деятельности и последующем ее возобновлении с даты повторной регистрации статуса ИП возникает новый плательщик страховых взносов. Соответственно, у такого плательщика появляются новые обязанности по уплате страховых взносов. Поскольку в силу п. 5 ст. 432 НК РФ страховые взносы по прекращенной в текущем расчетном периоде предпринимательской деятельности (в том числе в размере 1% от суммы дохода сверх 300 000 руб.) уже были уплачены, в величине дохода вновь зарегистрированного ИП при определении размера страховых взносов на ОПС нужно учитывать только те доходы, которые коммерсант получит после повторной регистрации статуса ИП. Иными словами, с целью определения размера взносов на ОПС за расчетный период доходы, полученные ИП по прекращенной предпринимательской деятельности, не суммируются с доходами, полученными им при возобновлении деятельности в течение этого же расчетного периода. Такой вывод следует из Письма ФНС России от 26.02.2018 N ГД-4-11/3724@. Е.А. Тарасова Эксперт журнала
"Аптека: бухгалтерский учет
и налогообложение"
Подписано в печать
13.04.2021
---