Статья: Вычет акциза при производстве фармацевтической продукции

(Подкопаев М.В.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2020, № 7)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2020, № 7

Использование спирта в производстве всегда ведет налогоплательщика к контролю над тем, как он уплачивает акциз. Это касается и случаев производства лекарственных средств (и фармацевтической продукции вообще).

Сумму акциза к уплате можно уменьшить, применив вычет данного налога по соответствующей продукции. Для этого соблюдаются определенные правила.

Является ли производитель фармацевтической продукции плательщиком акциза?

В силу ст. 179 НК РФ плательщиками акциза признаются организации и индивидуальные предприниматели. Эти лица становятся налогоплательщиками, если они совершают операции, подлежащие обложению акцизом в соответствии с гл. 22 «Акцизы» НК РФ.

Если организация осуществляет производство лекарственных средств, и (или) лекарственных препаратов, и (или) медицинских изделий, прошедших регистрацию в соответствии с правом Евразийского экономического союза (ЕАЭС) и (или) законодательством РФ и (или) включенных в соответствующий реестр, в качестве сырья для производства которых (в процессе производства которых) используется этиловый спирт, на основании пп. 5 п. 1 ст. 179.2 НК РФ ей выдается свидетельство на производство фармацевтической продукции (далее — свидетельство).

Свидетельство выдается налоговыми органами в соответствии с Административным регламентом предоставления Федеральной налоговой службой государственной услуги по выдаче свидетельства о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом <1>.

---

<1> Утвержден Приказом ФНС России от 25.08.2014 № ММВ-7-15/424@.

При наличии такого свидетельства налогоплательщик вправе совершать операции, облагаемые акцизами, и становится плательщиком этого налога.

Какие условия надо выполнить для получения свидетельства?

Форма заявления на выдачу свидетельства приведена в Приложении 2 к указанному Регламенту <2>.

---

<2> См. также Письмо ФНС России от 30.12.2019 № ЕД-4-15/27164.

К заявлению надо приложить (п. 4.1 ст. 179.2 НК РФ):

• копии документов, подтверждающих право собственности (право хозяйственного ведения или оперативного управления) на необходимые для осуществления заявленного вида деятельности мощности;
• копию лицензии на производство лекарственных средств, и (или) лекарственных препаратов, и (или) медицинских изделий, действие которой не прекращено и не приостановлено (лицензию надо получить в случае, если в соответствии с действующим законодательством наличие лицензии обязательно для производства этих средств, препаратов, изделий).

Обратите внимание! Из пп. 5 п. 4 ст. 179.2 НК РФ следует, что для получения свидетельства достаточно иметь только указанные мощности даже при отсутствии названной лицензии.

И наоборот, при наличии лицензии на производство лекарственных средств, и (или) лекарственных препаратов, и (или) медицинских изделий, действие которой не прекращено и не приостановлено, свидетельство выдается организации вне зависимости от наличия в собственности мощностей по производству, хранению и отпуску лекарственных средств, в качестве сырья для производства которых используется этиловый спирт (см. Письмо Минфина России от 11.03.2020 № 03-13-12/18028).

Какой товар для фармацевтов является подакцизным?

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 181 НК РФ подакцизным товаром признается этиловый спирт, произведенный из пищевого или непищевого сырья, в том числе денатурированный этиловый спирт, спирт-сырец, дистилляты, предусмотренные законодательством о государственном регулировании производства и оборота этилового спирта.

Объектом обложения акцизами в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 182 НК РФ признается операция по реализации на территории РФ лицами произведенных ими подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и передача подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации.

Исходя из пп. 2 п. 1 ст. 181 НК РФ не отнесены к подакцизным товарам:

• лекарственные средства, прошедшие государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесенные и (или) включенные в Государственный реестр лекарственных средств, лекарственные препараты для медицинского применения в целях формирования общего рынка лекарственных средств в рамках ЕАЭС, сведения о которых содержатся в едином реестре зарегистрированных лекарственных средств ЕАЭС;
• лекарственные средства (включая гомеопатические лекарственные препараты), изготавливаемые аптечными организациями по рецептам на лекарственные препараты и требованиям медицинских организаций, разлитые в емкости в соответствии с требованиями нормативной документации, согласованной уполномоченным федеральным органом исполнительной власти.

Однако аптечные организации должны учитывать следующее. Объектом обложения акцизами признается операция по получению (оприходованию) этилового спирта организацией, имеющей свидетельство <3> (пп. 20.1 п. 1 ст. 182 НК РФ). При этом получением этилового спирта признается приобретение этилового спирта в собственность.

---

<3> Данная норма введена Федеральным законом от 29.09.2019 № 326-ФЗ и действует с 01.01.2020.

Обратите внимание! Операция по получению (оприходованию) этилового спирта организацией, не имеющей свидетельства, в ст. 182 НК РФ не указана, следовательно, не является объектом обложения акцизами (см. Письмо ФНС России от 07.02.2020 № СД-4-3/1984@).

На основании ст. 193 НК РФ в 2020 году этиловый спирт, полученный (оприходованный) организациями (покупателями), имеющими свидетельство, облагается по налоговой ставке акциза 544 руб. за 1 л безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизном товаре.

Какие суммы входят в вычет?

Согласно п. 11 ст. 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при совершении операций, предусмотренных, в частности, пп. 20.1 п. 1 ст. 182 НК РФ, налогоплательщиком, имеющим свидетельство, в случае использования полученного (оприходованного) этилового спирта для производства товаров, указанных в таком свидетельстве и (или) документах, представленных налогоплательщиком в соответствии с п. 4.5 ст. 179.2 НК РФ, при представлении документов сообразно п. 11 ст. 201 НК РФ.

К сведению. В п. 4.5 ст. 179.2 НК РФ предусмотрено несколько ситуаций, которые могут произойти с налогоплательщиком — обладателем свидетельства в течение налогового периода:

• прекращение права собственности (права хозяйственного ведения или оперативного управления) в отношении мощностей по производству, хранению и отпуску лекарственных средств, и (или) лекарственных препаратов, и (или) медицинских изделий, в качестве сырья для производства которых (в процессе производства которых) используется этиловый спирт;
• прекращение действия лицензии на производство лекарственных средств, и (или) лекарственных препаратов, и (или) медицинских изделий в случае, если в соответствии с действующим законодательством наличие такой лицензии обязательно для их производства;
• возникновение у организации права собственности (права хозяйственного ведения или оперативного управления) в отношении указанных мощностей;
• изменение реквизитов документов, предусмотренных п. 4.1 ст. 179.2 НК РФ (подтверждающих право собственности (право хозяйственного ведения или оперативного управления) на необходимые для осуществления заявленного вида деятельности мощности), и (или) документов, подтверждающих такое право при его возникновении;
• изменение видов товаров, для производства которых (в процессе производства которых) организацией используется этиловый спирт.

При наличии таких ситуаций организация, получившая свидетельство, одновременно с декларацией по акцизам представляет в налоговый орган копии документов, подтверждающих возникновение в налоговом периоде, за который представляется декларация, какого-либо из перечисленных обстоятельств.

Условия для вычета

В соответствии с пп. 11 ст. 201 НК РФ для того, чтобы получить вычет, налогоплательщик, совершающий операции, предусмотренные пп. 20.1 п. 1 ст. 182 НК РФ, представляет в налоговый орган следующие документы:

• копию свидетельства;
• копии договоров на приобретение этилового спирта;
• реестры счетов-фактур, выставленных организациями, реализующими этиловый спирт, налогоплательщику — покупателю этилового спирта, имеющему свидетельство <4>;
• реестр актов списания этилового спирта в производство <5>;
• реестр документов, подтверждающих факт оприходования (постановки на бухгалтерский учет) товаров, указанных в свидетельстве и (или) в документах, представленных налогоплательщиком в соответствии с п. 4.5 ст. 179.2 НК РФ, при производстве которых (в процессе производства которых) использован этиловый спирт <6>.

---

<4> Форма и Порядок заполнения указанных реестров счетов-фактур, Порядок их представления в налоговые органы утв. Приказом ФНС России от 10.02.2017 № ММВ-7-3/178@ (применяется с 14.06.2020, до этого следовало использовать формы, рекомендованные в Письме ФНС России от 16.12.2019 № СД-4-3/25923@).

<5> Форма и порядок заполнения указанного реестра актов, порядок его представления в налоговые органы на момент выхода статьи не утверждены, поэтому применяются рекомендованные в Письме ФНС России от 30.12.2019 № ЕД-4-15/27217.

<6> Форма и порядок заполнения указанного реестра документов, порядок его представления в налоговые органы тоже пока не утверждены, поэтому применяются рекомендованные в Письме ФНС России № ЕД-4-15/27217.

Таким образом, право на вычет сумм акциза, указанный в п. 11 ст. 200 НК РФ, возникает у налогоплательщика (см. Письмо ФНС России от 05.03.2020 № СД-4-3/3953@):

• при совершении операции, предусмотренной пп. 20.1 п. 1 ст. 182 НК РФ;
• при наличии свидетельства;
• при наличии документов, указанных в п. 11 ст. 201 НК РФ.

К сведению. В отношении операции по получению (оприходованию) этилового спирта организацией, имеющей свидетельство, в декларации по акцизам следует указывать код 10023 (Письмо ФНС России от 02.12.2019 № СД-4-3/24574@). Код 30011 установлен для суммы акциза, начисленной при совершении операций, предусмотренных пп. 20.1 п. 1 ст. 182 НК РФ, налогоплательщиком, имеющим свидетельство, в случае использования полученного (оприходованного) этилового спирта для производства товаров, указанных в свидетельстве и (или) документах, представленных налогоплательщиком в соответствии с п. 4.5 ст. 179.2 НК РФ, подлежащей вычету (п. 11 ст. 200 НК РФ).

М.В. Подкопаев

---