Статья: Вправе ли налоговый орган истребовать оборотно-сальдовые ведомости и карточки счетов?

(Рябинин В.В.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2022, № 6)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2022, № 6

Ответ на поставленный в заголовке вопрос дал суд: налоговый орган вправе запрашивать у налогоплательщика бухгалтерские документы, в частности оборотно-сальдовые ведомости и карточки бухгалтерского учета (Постановление АС МО от 07.04.2022 по делу № А40-118345/2021). Детали этого дела — далее.

Спорное решение

В ходе выездной налоговой проверки на основании ст. 93 НК РФ в адрес налогоплательщика было выставлено требование о представлении документов (информации), которое направлено по ТКС 02.02.2021. Срок представления документов — 10 дней с момента получения.

03.02.2021 в адрес общества (ООО) было выставлено еще одно требование о представлении документов (информации), направленное также по ТКС 03.02.2021. Срок представления документов — 10 дней с момента получения.

05.02.2021 общество посредством ТКС направило в налоговый орган уведомление о невозможности представления документов по данным требованиям в установленные сроки в связи с их значительным объемом (суммарно 6 120). Налогоплательщик указал срок для надлежащей подготовки истребуемых документов — не позднее 05.04.2021.

08.02.2021 налоговым органом вынесены решения о продлении сроков представления документов до 17.02.2021.

17.02.2021 в налоговый орган была представлена значительная часть документов в соответствии с требованиями, но не все. Одновременно налогоплательщик направил в налоговый орган уведомление о невозможности представления полного объема документов по требованиям в указанный срок (до 17.02.2021).

18.02.2021 налоговым органом были вынесены решения о продлении срока представления документов до 26.02.2021.

19.02.2021 налогоплательщик передал в налоговый орган еще часть документов — по одному требованию все документы были представлены, по второму требованию представлены частично.

26.02.2021 налогоплательщик представил еще одно уведомление о невозможности представления полного объема документов в установленный срок (до 26.02.2021) в связи с их значительным количеством и болезнью генерального директора организации.

02.04.2021 был передан еще один пакет документов. Таким образом, часть запрошенных по требованию от 02.02.2021 документов была представлена с пропуском установленного срока.

В связи с нарушением срока представления документов налоговый орган составил акт об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях, по результатам рассмотрения которого принято оспариваемое решение от 19.04.2021 о привлечении ООО к ответственности за налоговое правонарушение, предусмотренное п. 1 ст. 126 НК РФ, в виде штрафа в размере 29 200 руб.

Аргументы налогоплательщика

Общество, не согласившись с оспариваемым решением, обратилось с жалобой в УФНС по г. Москве, решением которого она была оставлена без удовлетворения, что послужило основанием для обращения в суд.

Представители ООО указали, что общество не подлежало привлечению к ответственности за непредставление оборотно-сальдовых ведомостей по счетам бухгалтерского учета в разрезе субсчетов, а также карточек счетов бухгалтерского учета в разрезе субсчетов соответствующих счетов, не являющихся первичными документами, имеющими значение для исчисления и уплаты налогов.

Заявитель считает, что оборотно-сальдовые ведомости по счетам бухгалтерского учета в разрезе субсчетов, а также карточки счетов бухгалтерского учета в разрезе субсчетов соответствующих счетов, то есть документы, которые в соответствии с НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах не относятся к первичным документам, их составление в обязательном порядке не предусмотрено ни нормами законодательства о налогах и сборах, ни требованиями бухгалтерского учета. Данные документы не относятся к категории документов, подтверждающих правильность исчисления и уплаты налогов, а также не служат основанием для исчисления налогов.

Решение суда первой инстанции

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования о признании незаконным решения инспекции в части штрафа на сумму 23 800 руб., исходил из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ.

В качестве основания для привлечения общества к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в оспариваемом решении указано на непредставление им в установленный срок документов, истребованных в количестве 146 шт. (взыскан штраф в размере 29 200 руб. (146 документов x 200 руб.)).

Суд отметил, что налогоплательщик не уклонялся от представления истребованных налоговым органом документов, им предпринимались меры для исполнения обязанности, возложенной на него п. 3 ст. 93 НК РФ.

При этом часть запрошенных по требованию от 02.02.2021 документов была представлена с пропуском установленного срока, факт пропуска срока при представлении документов обществом не оспаривается.

Однако суд не согласился с возражениями общества в части отсутствия у него обязанности представления документов бухгалтерского и налогового учета, считает их необоснованными в связи со следующим.

При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган вправе проверить регистры бухгалтерского и налогового учета, которые ведутся в установленном порядке и на основании учетной политики, которая для целей налогообложения определена как выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика (Письмо Минфина России от 11.05.2010 № 03-02-07/1-228).

Также суд отметил, что положением об учетной политике общества, утвержденным приказом № 2-у «Об учетной политике на 2017 год», предусмотрено, что основой для исчисления налогооблагаемой базы утверждаются данные регистров бухгалтерского учета.

Материалами дела подтверждено, что по требованию налогового органа общество с пропуском установленного 10-дневного срока представило оборотно-сальдовые ведомости по счетам бухгалтерского учета в разрезе субсчетов, а также карточки счетов бухгалтерского учета в разрезе субсчетов соответствующих счетов.

Следовательно, довод общества об отсутствии обязанности по их представлению является необоснованным.

Позиция инспекции о правомерности запроса в числе прочих документов карточек счетов и оборотно-сальдовых ведомостей подтверждается судебной практикой (Определение ВС РФ от 18.09.2020 № 307-ЭС20-12414).

Суд указал, что положения пп. 6 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 93, ст. 313 НК РФ обязывают налогоплательщика вести регистры бухгалтерского и налогового учета, а инспекция, в свою очередь, имеет право проверить правильность их ведения.

Договоры с контрагентами также содержат необходимые для исчисления налогов данные, поскольку в них содержатся условия сделок, влияющие на налогообложение (условия и объемы поставок, наличие предварительной оплаты и т.д.).

Таким образом, должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

Общество в соответствии со ст. 93 НК РФ могло и должно было представить истребуемые документы в инспекцию лично или через представителя либо направить заказным письмом по почте.

Суд пришел к выводу о совершении обществом правонарушения, ответственность за которое предусмотрена положениями п. 1 ст. 126 НК РФ.

Но суд первой инстанции не согласился с размером штрафа: расчет количества документов для целей исчисления штрафа не учитывает фактических особенностей ведения обществом учета, что приводит к неоправданному увеличению размера его ответственности.

Суд счел обоснованным привлечение общества к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 5 400 руб. (исходя из 27 карточек/регистров по счетам бухгалтерского учета), в связи с чем размер наложенного на общество штрафа подлежит уменьшению до данной суммы.

Соответственно, оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части привлечения общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа на сумму 23 800 руб., в удовлетворении остальной части требований (штрафа в размере 5 400 руб.) было отказано.

К сведению. Аналогичные решения были вынесены при рассмотрении дел со схожими обстоятельствами в Постановлениях АС МО от 04.03.2022 № Ф05-2975/2022 по делу № А40-95154/2021, АС ПО от 15.12.2021 № Ф06-2960/2021 по делу № А65-21829/2020, АС СЗО от 27.05.2020 № Ф07-5015/2020 по делу № А56-62632/2019.

Решения апелляционной и кассационной инстанций

Налогоплательщик не согласился с принятым судом первой инстанции решением и подал апелляционную жалобу.

Девятый арбитражный апелляционный суд полностью поддержал своих коллег из Арбитражного суда г. Москвы (Постановление от 16.12.2021 № 09АП-76286/2021 по делу № А40-118345/2021).

Но налогоплательщик решил обратиться и в кассационную инстанцию.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции не нашел оснований для отмены обжалуемых судебных актов, отметив следующее:

• требование о представлении документов было направлено обществу в пределах полномочий налогового органа;
• налогоплательщик не уклонялся от представления истребованных налоговым органом документов, им принимались меры для исполнения обязанности, возложенной на него п. 3 ст. 93 НК РФ;
• срок представления документов по требованию налогоплательщика продлевался. Часть запрошенных документов — оборотно-сальдовых ведомостей и карточек счетов была представлена с пропуском установленного срока, факт пропуска срока при представлении документов обществом не оспаривался.

Кроме этого, было подчеркнуто, что суды правильно исходили из того, что в полномочия налоговых органов входит согласно ст. 23, 31, 82, 89, 93 НК РФ истребование у налогоплательщиков документов, служащих основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а на налогоплательщиках лежит корреспондирующая обязанность по представлению истребованных документов в установленный срок.

Положения пп. 6 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 93, ст. 313, 314 НК РФ обязывают налогоплательщика вести регистры бухгалтерского и налогового учета, а инспекция, в свою очередь, имеет право проверить правильность их ведения.

Таким образом, суды первой и апелляционной инстанций пришли к правильному выводу, что довод общества об отсутствии обязанности по представлению оборотно-сальдовых ведомостей и карточек счетов является необоснованным.

Вместе с тем кассационная инстанция согласилась с предыдущими судебными инстанциями в том, что при определении размера подлежащего взысканию штрафа количество несвоевременно представленных документов налоговым органом завышено.

При этом процессуальные нарушения, на которые указал заявитель, выразившиеся, по его мнению, в недостаточном исследовании судами существенных для дела обстоятельств и подтверждающих их доказательств, не подтверждаются материалами дела. Судами исследована в полном объеме вся совокупность доказательств, представленных сторонами, поэтому отсутствие в судебных актах ссылки на отдельные доказательства не является существенным и не привело к неправильному разрешению спора.

Таким образом, решения были оставлены в силе, кассационная жалоба — без удовлетворения.

Заключение

Согласно ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

Как верно отмечено в Письме Минфина России от 22.05.2019 № 03-02-07/1/36882, НК РФ не определяется исчерпывающий перечень документов, которые налоговые органы вправе потребовать у проверяемого лица.

На основании норм НК РФ налоговые органы считают, что при проверках они вправе истребовать любые документы, необходимые для расчета налогов.

В Письме ФНС России от 13.09.2012 № АС-4-2/15309@ сказано, что согласно пп. 1 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам и (или) форматам в электронной форме, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.

В силу пп. 6 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Рассмотренное судебное решение (и другие аналогичные) поддерживает приведенный подход: положения пп. 6 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 93, ст. 313 НК РФ обязывают налогоплательщика вести регистры бухгалтерского и налогового учета, а инспекция, в свою очередь, имеет право проверить правильность их ведения. Должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

При этом налоговые органы не могут истребовать у налогоплательщика отчеты или аналитические справки (обобщения), не являющиеся первичными бухгалтерскими документами (Письмо ФНС России от 13.09.2012 № АС-4-2/15309@).

В.В. Рябинин

---