Статья: Вопросы применения нулевой ставки по налогу на прибыль

(Валова С.)

(«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 8)

«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 8

В соответствии со ст. 284.1 НК РФ при соблюдении условий, установленных данной статьей, медицинские организации имеют право на применение нулевой налоговой ставки по налогу на прибыль. Приведем разъяснения, касающиеся использования этой налоговой преференции.

Нормы НК РФ позволяют медицинским организациям применять нулевую налоговую ставку по налогу на прибыль при соблюдении определенных условий (п. 3 ст. 284.1 НК РФ):

1. если организация имеет лицензию (лицензии) на осуществление медицинской деятельности, выданную (выданные) в соответствии с законодательством РФ;

2. если доходы организации за налоговый период от осуществления медицинской деятельности, а также от выполнения НИОКР, учитываемые при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 НК РФ, составляют не менее 90% ее доходов либо если организация за налоговый период не имеет доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 НК РФ;

3. если в штате организации, осуществляющей медицинскую деятельность, численность медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, в общей численности работников непрерывно в течение налогового периода составляет не менее 50%;

4. если в штате организации непрерывно в течение налогового периода числятся не менее 15 работников;

5. если организация не совершает в налоговом периоде операций с векселями и производными финансовыми инструментами.

Насчет перечисленных условий нередко возникают вопросы. Приведем ответы на некоторые из них, опираясь на нормы законодательства РФ и разъяснения Минфина.

Вопрос: Вправе ли учреждение, основным видом деятельности которого является деятельность по забору, заготовке, хранению донорской крови и ее компонентов, применять нулевую налоговую ставку по налогу на прибыль?

Для целей ст. 284.1 НК РФ медицинской деятельностью признается деятельность, включенная в Перечень видов медицинской деятельности, установленный Правительством РФ. В соответствии с Перечнем, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 10.11.2011 № 917 (далее — Постановление № 917), к видам медицинской деятельности относятся, в частности, забор, заготовка, хранение донорской крови и ее компонентов.

Как уже было отмечено выше, условия, позволяющие применять налоговую ставку в размере 0% для вышеупомянутых организаций, указаны в п. 3 ст. 284.1 НК РФ.

Таким образом, если организация осуществляет медицинскую деятельность, включенную в Перечень, установленный Правительством РФ, при соблюдении условий, указанных в ст. 284.1 НК РФ, она вправе применять нулевую ставки по налогу на прибыль организаций (см. Письмо Минфина России от 14.07.2017 № 03-03-06/3/45079).

Вопрос: Медицинская организация получила в текущем году доходы в виде штрафных санкций и возмещения судебных расходов за просрочку исполнения обязательств по контракту. Как следует учесть данные поступления денежных средств в целях исчисления налога на прибыль?

В силу пп. 2 п. 3 ст. 284.1 НК РФ нулевая налоговая ставка применяется организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в соответствии с законодательством РФ, если, в частности, полученные ими доходы от медицинской деятельности <1>, а также от выполнения НИОКР, учитываемые при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 НК РФ, составляют не менее 90% их доходов.

---

<1> Доходы от медицинской деятельности, включенной в Перечень, утв. Постановлением № 917.

Доход в виде штрафных санкций и суммы возмещения судебных расходов, полученные медицинской организацией за просрочку исполнения обязательств, предусмотренных контрактом, исполнение которого осуществлялось за счет средств бюджета, не являются доходами, полученными от медицинской деятельности. Поэтому они не учитываются при определении доли дохода от осуществления медицинской деятельности, установленной пп. 2 п. 3 ст. 284.1 НК РФ (см. Письмо Минфина России от 25.04.2018 № 03-03-06/1/27941).

Вопрос: Основной вид деятельности учреждения здравоохранения — услуги населению по исправлению прикуса с использованием съемных ортопедических конструкций (элайнеров или, что то же самое, пластиковых кап). Данные услуги относятся к услугам стоматологии, которые предусмотрены Постановлением № 917. Исправление прикуса пациента с помощью элайнеров является медицинской услугой с использованием медицинского изделия и представляет собой комплексную медицинскую услугу, оплата которой включает в том числе стоимость элайнеров. Учитывается ли в доходах от осуществления медицинской деятельности в целях налога на прибыль вся выручка от реализации комплексной услуги коррекции прикуса, включая стоимость элайнеров?

Если при осуществлении платной медицинской деятельности по видам медицинской деятельности, установленным Постановлением № 917, использование специальных медицинских изделий является составляющей медицинской услуги, то их стоимость должна формировать стоимость этой медицинской услуги. Данные разъяснения приведены в Письме Минфина России от 07.02.2018 № 03-03-06/1/7248.

Вопрос: Бюджетное учреждение наряду с медицинской деятельностью занимается наукой. Как при расчете средней численности медперсонала в целях применения нулевой налоговой ставки следует учесть работника, который как внутренний совместитель работает врачом, а по основной должности — научным сотрудником?

Положениями ст. 284.1 НК РФ установлено, что нулевая ставка по налогу на прибыль организаций для медицинских организаций применяется, в частности, если в штате организации, осуществляющей медицинскую деятельность, численность медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, в общей численности работников непрерывно в течение налогового периода составляет не менее 50%.

Так как порядок определения численности работников организаций НК РФ не регламентирует, то с учетом положений п. 1 ст. 11 НК РФ для расчета указанной численности может быть использован порядок определения списочной численности работников, установленный приказами Росстата. Так, с 01.01.2018 среднесписочная численность работников за период с начала года определяется согласно порядку, приведенному в обновленных Указаниях № 772 <2>, путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы, истекшие за период с начала года, и деления полученной суммы на число месяцев за период с начала года.

---

<2> Указания по заполнению форм федерального статистического наблюдения № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», № П-2 «Сведения об инвестициях в нефинансовые активы», № П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», № П-4 «Сведения о численности и заработной плате работников», № П-5(м) «Основные сведения о деятельности организации», утв. Приказом Росстата от 22.11.2017 № 772.

В соответствии с примечаниями к п. 78 Указаний № 772 работник, получающий в одной организации две, полторы или менее одной ставки или оформленный в одной организации как внутренний совместитель, учитывается в списочной численности работников как один человек (целая единица). При этом работник, находящийся в списочном составе организации и выполняющий работы на условиях внутреннего совместительства, учитывается один раз по месту основной работы.

Таким образом, если основная деятельность штатного сотрудника учреждения — это научная деятельность, а работа по внутреннему совместительству — это медицинская деятельность с сертификатом специалиста, то указанный сотрудник учитывается в общей численности работников как одна штатная единица.

Если принять во внимание, что при расчете медицинского персонала его численность берется из общей численности работников организации, то неправомерно одного и того же работника (как штатную единицу) рассматривать сначала в качестве научного сотрудника, а потом в качестве штатной единицы медицинского персонала (см. Письмо Минфина России от 05.06.2018 № 03-03-10/38599).

Вопрос: Стоматологическая поликлиника в 2018 году применяет УСНО. С 2019 года она планирует перейти на общий режим налогообложения. Вправе ли данная организация применять в 2019 году нулевую ставку по налогу на прибыль?

Как мы уже не раз отмечали, организации, осуществляющие медицинскую деятельность в соответствии с законодательством РФ, вправе применять нулевую налоговую ставку при соблюдении условий, установленных ст. 284.1 НК РФ.

При этом в силу п. 5 данной статьи организации, изъявившие желание применять нулевую налоговую ставку согласно указанной статье не позднее чем за один месяц до начала налогового периода, начиная с которого применяется налоговая ставка 0%, подают в налоговый орган по месту своего нахождения заявление, копии лицензии (лицензий) на осуществление медицинской деятельности, выданной (выданных) в соответствии с законодательством РФ.

Таким образом, стоматологическая поликлиника, находящаяся в 2018 году на УСНО, переходящая со следующего налогового периода на общий режим налогообложения и изъявившая желание применять нулевую налоговую ставку по налогу на прибыль организаций, вправе в текущем налоговом периоде (2018 году) подать в налоговый орган по месту своего нахождения заявление и копию лицензии на осуществление медицинской деятельности, выданной в соответствии с законодательством РФ в порядке, предусмотренном п. 5 ст. 284.1 НК РФ. Аналогичные разъяснения приведены в Письме Минфина России от 06.06.2017 № 03-11-06/2/35138.

С. Валова

---