Статья. «Учет продуктов питания в учреждениях здравоохранения»

(И.Зернова)

(«Бюджетные учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2006, № 1)

УЧЕТ ПРОДУКТОВ ПИТАНИЯ В УЧРЕЖДЕНИЯХ ЗДРАВООХРАНЕНИЯ

Практически каждое учреждение здравоохранения, за исключением, наверное, поликлиник, заботится об организации питания для находящихся на лечении больных. Для этих целей учреждения здравоохранения оборудованы пищеблоком. Согласно п. 23 Правил оказания услуг общественного питания, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 15.08.1997 № 1036, к производству продукции общественного питания и обслуживанию потребителей допускаются работники, прошедшие специальную подготовку, аттестацию и медицинские осмотры.

В данной статье мы рассмотрим операции по поступлению и списанию продуктов питания в учреждениях здравоохранения и организацию контроля за их сохранностью.

Размещение заказов на поставку продуктов питания

Поставка продуктов питания в учреждения здравоохранения осуществляется посредством заключения с их поставщиками договоров. Порядок заключения договоров зависит от суммы поставки. Так, если сумма поставки по договору превышает установленный ЦБ РФ предельный размер расчетов наличными деньгами в РФ между юридическими лицами по одной сделке, то учреждению здравоохранения следует заключить договор в порядке, регламентируемом Федеральным законом № 94-ФЗ <*>. Заметим, что согласно Указанию ЦБ РФ от 14.11.2001 № 1050-У «Об установлении предельного размера расчетов наличными деньгами в РФ между юридическими лицами по одной сделке» предельный размер расчетов наличными деньгами между юридическими лицами по одной сделке в РФ составляет 60000 руб.

---

<*> Федеральный закон от 21.07.2005 № 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд».

В соответствии со ст. 10 Федерального закона № 94-ФЗ размещение государственного заказа (заключение государственного или муниципального контракта на поставку товаров) может осуществляться:

• путем проведения торгов в форме конкурса, аукциона, в том числе аукциона в электронной форме;
• без проведения торгов (методом запроса котировок, у единственного поставщика (исполнителя, подрядчика), на товарных биржах).

Обратите внимание: учреждение здравоохранения (получатель бюджетных средств) вправе размещать государственный заказ, если оно уполномочено на это органом государственной власти РФ, субъекта РФ или органом государственной власти местного самоуправления (ст. 4 Федерального закона № 94-ФЗ). В случае если учреждение здравоохранения не уполномочено размещать заказы, договор на поставку продуктов питания заключается вышестоящей организацией, и поставка продуктов питания в учреждение здравоохранения осуществляется в порядке централизованного снабжения. Организовать поставку продуктов питания в порядке централизованного снабжения можно, если вышестоящая организация и учреждение находятся в одном регионе. Если они расположены в разных регионах, то размещение заказов на поставку продуктов питания связано с определенными сложностями. Поэтому на практике учреждения самостоятельно обеспечивают пищеблоки продуктами питания. В этом случае можно порекомендовать при заключении договоров с поставщиками соблюдать предельный размер сделки, который не должен превышать 60000 руб.

Учет продуктов питания в учреждении здравоохранения

После того как продукты питания поступили в учреждение здравоохранения, оно обязано обеспечить их учет и сохранность. Документами, регламентирующими порядок организации учета продуктов питания, являются:

• Приказ Минздрава СССР № 530 <*> (далее — Приказ № 530);
• Инструкция по бюджетному учету № 70н (далее — Инструкция № 70н);
• Приказ Минздрава России № 330 <**> и др.

---

<*> Приказ Минздрава СССР от 05.05.1983 № 530 «Об утверждении Инструкции по учету продуктов питания в лечебно-профилактических и других учреждениях здравоохранения, состоящих на государственном бюджете СССР».

<**> Приказ Минздрава России от 05.08.2003 № 330 «О мерах по совершенствованию лечебного питания в лечебно-профилактических учреждениях РФ».

Выделим основные моменты организации учета и обеспечения сохранности продуктов питания в учреждениях здравоохранения.

1. Соблюдение установленных правил оформления приемки и отпуска продуктов питания.

2. Контроль целевого использования средств, выделяемых на питание.

3. Своевременное отражение в бухгалтерском учете операций, связанных с движением продуктов питания.

4. Контроль за сохранностью продуктов питания.

Поступление продуктов питания на склад (в кладовую)

При поступлении продуктов питания на склад полную материальную ответственность за прием, хранение и отпуск продуктов питания несет заведующий складом (кладовщик). Продукты питания необходимо хранить в специально оборудованных и приспособленных продуктовых складах (кладовых), овощехранилищах, обеспечивающих все условия для полной их сохранности, соблюдение санитарных норм и правил. Склады должны быть оснащены необходимыми весовыми приборами, мерной тарой, холодильными установками.

Во время приемки продуктов питания на склад учреждения производится проверка фактического соответствия ассортимента, количества и качества продуктов указанным в сопроводительном документе (накладной, акте и др.). Если при приемке продуктов питания обнаружены расхождения, то приемка приостанавливается и продолжается уже в присутствии комиссии, назначенной руководителем учреждения. По выявленным расхождениям составляется Акт о приемке материалов (ф. 0315004) в двух экземплярах: один экземпляр служит для принятия на учет продуктов питания, а второй — для направления претензионного письма поставщику (п. 12 Приказа № 530).

Получение продуктов питания оформляется распиской материально-ответственного лица в документах поставщика (товарной накладной). При централизованной доставке продуктов питания их приемку подтверждает не только расписка материально-ответственного лица в сопроводительном документе поставщика, но и штамп (печать) учреждения здравоохранения.

Товарная накладная с подписью материально-ответственного лица (кладовщика) является основанием для принятия к учету поступивших в учреждение продуктов питания. Товарная накладная поступает от материально-ответственного лица в бухгалтерию учреждения здравоохранения, после того как материально-ответственное лицо отразит все поступившие согласно товарной накладной продукты питания в Книге учета материальных ценностей (ф. 0504042). В ней ведется учет продуктов питания на складе путем отражения их поступления, расхода и вывода остатков по наименованиям, сортам в количественном выражении. На каждое наименование продукта питания открывается отдельная страница Книги.

Выдача продуктов питания со склада (из кладовой) на пищеблок

Отпуск продуктов питания со склада (из кладовой) на пищеблок производится через шеф-повара (повара) на основании Меню-требования на выдачу продуктов питания (ф. 0504202) (далее — Меню-требование), которое составляется ежедневно в соответствии с нормами раскладки продуктов питания и данными о количестве довольствующихся лиц. Меню-требование, заверенное установленными подписями лиц, ответственных за получение, выдачу и использование продуктов питания, утверждается руководителем учреждения и передается в бухгалтерию в сроки, установленные графиком. Сведения из Меню-требования после проверки заносятся в ежемесячную накопительную ведомость по расходу продуктов питания. Согласно п. 19 Приказа № 530 Меню-требование составляется на основании сведений о наличии больных по состоянию на 9 часов утра текущего дня. Практически в учреждениях здравоохранения Меню-требование составляется накануне, а данные о количестве довольствующихся лиц собираются на определенное приказом руководителя время, например на 15 часов текущего дня.

Необходимо отметить, что в случае изменения количества больных по сравнению с данными на начало дня, указанными в Меню-требовании, свыше трех человек диетсестра пищеблока составляет расчет изменения потребности в продуктах питания. При увеличении потребности в продуктах питания на склад выписывается Требование-накладная (ф. 0315006), а при уменьшении потребности в продуктах питания излишки сдаются на склад согласно Требованию-накладной этой же формы с пометкой «Возврат».

Меню-требование и Требование-накладная прилагаются к реестру сдачи документов (расходов) и сдаются в бухгалтерию. Сотрудники бухгалтерии систематически проверяют полноту и правильность записей прихода и расхода продуктов питания в Книге учета материальных ценностей (ф. 0504042), заверяя их своей подписью (п. 17 Приказа № 530).

За продукты питания, находящиеся в пищеблоке, материальную ответственность несет заведующий производством или шеф-повар, а при отсутствии их в штате — повар, с которым заключается договор о материальной ответственности.

Контроль за использованием средств на питание сводится к проверке соответствия дневной стоимости питания больного утвержденным нормам.

Бухгалтерский учет продуктов питания

Учет материальных запасов в форме сырья и материалов, предназначенных для использования в процессе деятельности учреждения, в соответствии с Инструкцией № 70н, ведется на синтетическом счете 0 105 00 000 «Материальные запасы». Пунктом 50 Инструкции № 70н установлено, что материальные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической стоимости. В свою очередь, фактическая стоимость продуктов питания включает в себя суммы:

• уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), в том числе НДС (кроме их приобретения за счет средств от предпринимательской деятельности и иной приносящей доход);
• уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с их приобретением;
• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации;
• уплачиваемые за заготовку и доставку их до места использования, включая страхование доставки;
• уплачиваемые за доведение материальных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию, а также иные платежи, непосредственно связанные с их приобретением.

Обратите внимание: расходы по доставке материальных запасов включаются в их первоначальную стоимость, а не учитываются отдельно.

К счету 0 105 00 000 «Материальные запасы» для учета продуктов питания введен аналитический счет 0 105 02 000 «Продукты питания». Аналитический учет продуктов питания ведется в Оборотной ведомости по нефинансовым активам (ф. 0504035), записи в которую вносятся на основании данных Накопительной ведомости по приходу продуктов питания (ф. 0504037) и Накопительной ведомости по расходу продуктов питания (ф. 0504038). Ежемесячно в Оборотной ведомости по нефинансовым активам подсчитываются обороты и выводятся остатки на конец месяца.

Обратите внимание: данные формы регистров бюджетного учета утверждены Приказом Минфина России № 123н <*> и введены в действие с 01.01.2006.

---

<*> Приказ Минфина России от 23.09.2005 № 123н «Об утверждении форм регистров бюджетного учета».

Как уже было отмечено выше, поступление продуктов питания производится на основании товарных накладных (счетов-фактур) и прочих документов. При принятии к учету предъявленных счетов-фактур с выделенной в них суммой НДС необходимо решить, при осуществлении какой деятельности будут использоваться продукты питания. Если деятельность учреждения не связана с оказанием платных услуг, облагаемых НДС, то согласно пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ сумма НДС включается в стоимость продуктов питания.

Согласно пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ учреждения здравоохранения пользуются льготой (освобождаются от уплаты) по НДС в отношении реализации продуктов питания, непосредственно произведенных студенческими и школьными столовыми, столовыми других учебных заведений, столовыми медицинских организаций, детских дошкольных учреждений и реализуемых ими в указанных учреждениях. Причем указанной льготой могут воспользоваться столовые учреждений здравоохранения в случае полного или частичного финансирования этих организаций из бюджета или из средств фонда обязательного медицинского страхования.

Отсюда следует, что если изготовление блюд в пищеблоках учреждений здравоохранения полностью или частично финансируется из бюджета, а также за счет средств фонда обязательного медицинского страхования, то НДС в этом случае не выделяется и включается в стоимость продуктов питания.

Рассмотрим порядок учета продуктов питания в учреждениях здравоохранения на примере.

Пример 1. Для столовой института травматологии было получено:

• 6 ноября:
• от поставщика № 1 согласно накладной и счету-фактуре продукт А на сумму 3540 руб. (в том числе НДС — 540 руб.) в количестве 100 кг по цене 35,4 руб. за кг. Стоимость услуги по доставке составила 177 руб. (в том числе НДС — 27 руб.);
• от поставщика № 2 согласно накладной продукт Б на сумму 240 руб. в количестве 40 кг по цене 6 руб. за кг;
• 20 ноября:
• от поставщика № 1 согласно накладной и счету-фактуре продукт А на сумму 2880 руб. (в том числе НДС — 439,32 руб.). в количестве 80 кг по цене 36 руб. за кг. Услуги по доставке составили 118 руб., в том числе НДС — 18 руб. Приобретение продуктов питания осуществляется за счет средств бюджета.

Кладовщица продовольственного склада, материально-ответственное лицо Петрова И.И., поступление продуктов отразила в Книге учета материальных ценностей по наименованию и количеству.

Бухгалтер отразит в бухгалтерском учете поступление продуктов и оказание услуг по доставке продуктов питания следующими проводками.

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
6 ноября 2005 г.
Оприходован на склад продукт А:
- отражена согласно накладной поставщика № 1 стоимость продукта А	1 105 02 340	1 302 20 730	3540
- отражена стоимость услуг по доставке	1 105 02 340	1 302 03 730	177
Оприходован на склад продукт Б	1 105 02 340	1 302 20 730	240
20 ноября 2005 г.
Оприходован на склад продукт А:
- отражена согласно накладной поставщика № 1 стоимость продукта А	1 105 02 340	1 302 20 730	2880
- отражена стоимость услуг по доставке	1 105 02 340	1 302 03 730	118

Если в накладной указано несколько наименований продуктов питания, то услуги по их доставке распределяются пропорционально суммовой стоимости этих продуктов к их общей стоимости.

Как видно из примера, стоимость продукта А увеличилась на расходы по его доставке. Согласно условиям примера бюджетное учреждение здравоохранения в Накопительной ведомости по приходу продуктов питания должно отразить за ноябрь поступление:

• продукта А — 100 кг на сумму 3717 руб. и 80 кг на сумму 2998 руб., итого 180 кг на сумму 6715 руб. Средняя фактическая цена продукта А равна 37,3 руб. (6715 руб./150 кг).
• продукта Б — 40 кг на сумму 240 руб.

Операции по передаче продуктов питания в производство отражаются в регистрах аналитического учета продуктов питания путем изменения материально-ответственного лица на основании Меню-требования. Причем отпуск продуктов питания осуществляется ежедневно. Списание их производится на основании п. 56 Инструкции № 70н по средней фактической стоимости.

Таким образом, в момент отпуска продуктов питания в производство материальная ответственность переходит от одного лица к другому. Рассмотрим это на примере, используя условия предыдущего примера.

Пример 2. На основании Меню-требования для приготовления блюд со склада (м. о. л. Петрова И.И.) в производство (м. о. л. Сидоров А.А.) был выдан продукт А в количестве 50 кг по средней фактической стоимости 37,3 руб. (расчет фактической стоимости приведен выше) на сумму 1865 руб.

Данная операция будет отражена в аналитических регистрах бухгалтерского учета следующим образом.

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Выдан продукт А со склада в производство	1 105 02 340 (м. о. л. Петрова И.И.)	1 105 02 440 (м. о. л. Сидоров А.А.)	1865

Учет операций по расходу продуктов питания, их выбытию, перемещению внутри учреждения ведется в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов, в котором по окончании месяца подводится итог.

На основании данных этого учета стоимость продуктов, использованных при приготовлении блюд, списывается.

Пример 3. По итогам Журнала операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов в ноябре были списаны продукты питания на сумму 120650 руб.

Эта операция в бухгалтерском учете будет отражена следующим образом.

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражено списание продуктов	1 401 01 272	1 105 02 440	120650

Контроль за сохранностью продуктов питания

В целях сохранности продуктов питания проводятся ревизии на складах и в пищеблоках. Порядок проведения инвентаризации регламентирован Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств <*> (далее — Методические указания). График проведения инвентаризации утверждается руководителем организации, в котором указываются перечень объектов, подлежащих инвентаризации, и дата ее проведения. Исключение составляет обязательная инвентаризация, которая проводится:

---

<*> Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49.

• при смене материально-ответственных лиц;
• при выявлении фактов хищения;
• перед составлением годового отчета;
• в случае стихийных бедствий;
• при изменении в установленном порядке розничных цен на продукты питания.

Согласно приказу руководителя организации для проведения инвентаризации назначается комиссия, председателем которой может быть или руководитель учреждения, или его заместитель. Членами инвентаризационной комиссии могут быть представители администрации учреждения, работники бухгалтерской службы и другие специалисты.

Необходимо иметь в виду, что отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания ее результатов недействительными (пп. 2.3. п. 2 Методических указаний).

Рабочая инвентаризационная комиссия перед проверкой фактического наличия продуктов пломбирует подсобные помещения, подвалы и другие места хранения ценностей, имеющие отдельные входы и выходы, проверяет исправность всех весов и измерительных приборов и соблюдение установленных сроков их клеймения. Весы проверяются на устойчивость, чувствительность и точность взвешивания.

Материально-ответственные лица представляют отчеты о движении продуктов питания. Председатель инвентаризационной комиссии визирует все приходные и расходные документы, приложенные к их отчетам, с указанием «До инвентаризации на... (дата)», которое служит бухгалтерии основанием для определения остатков продуктов питания к началу инвентаризации по учетным данным. Рабочие комиссии пересчитывают, взвешивают, обмеривают и описывают имущество, фактически имеющееся у организации.

В ходе инвентаризации комиссией может быть выявлено несоответствие фактического наличия продуктов питания с данными бухгалтерского учета, то есть обнаружены излишки или недостача продуктов питания.

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:

• излишки приходуются по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации (п. 58 Инструкции № 70н);
• недостача или его порча в пределах норм естественной убыли относится на расходы по операциям с активами (п. 60 Инструкции № 70н), а сверх норм за счет виновных лиц или на доходы от реализации активов (п. 163 Инструкции № 70н).

Обратите внимание на порядок учета недостач продуктов питания в пределах норм естественной убыли.

Естественная убыль продуктов питания — это потеря (уменьшение массы продуктов при сохранении их качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), которая является следствием естественного изменения их биологических и (или) физико-химических свойств.

Нормы естественной убыли, применяющиеся при хранении продуктов питания, являются допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять за период хранения продуктов путем сравнения их массы с массой, в которой они фактически приняты на хранение.

Норма естественной убыли, применяющаяся при транспортировке продуктов питания, также является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять путем сопоставления массы продуктов питания, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с их массой, фактически принятой получателем.

Убыль продуктов питания в пределах установленных норм определяется после зачета недостач излишками по пересортице. Если после зачета по пересортице, проведенного в установленном порядке, выявлена недостача продуктов питания, нормы естественной убыли должны применяться только по тому наименованию продукта, по которому установлена недостача. При отсутствии норм убыль рассматривается как недостача сверх норм.

Следует учесть, что в бюджетных учреждениях взаимный зачет излишков и недостач, образовавшихся в результате пересортицы, можно проводить только по ценностям, приобретенным за счет одного и того же источника финансирования.

Несмотря на то что Приказом Минэкономразвития и торговли от 31.03.2003 № 95 утверждены Методические рекомендации по разработке норм естественной убыли, до сих пор новые нормы естественной убыли не разработаны. Поэтому мы считаем, что можно принять во внимание ст. 7 Федерального закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ, которой установлено, что впредь до утверждения норм естественной убыли применяются нормы естественной убыли, утвержденные ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти.

Рассмотрим отражение в бухгалтерском учете операций по списанию сумм естественной убыли продуктов питания.

Пример 4. Учреждением здравоохранения в ходе проведения инвентаризации склада выявлена недостача при хранении мяса в количестве 0,5 кг. Согласно произведенному расчету с применением норм естественной убыли по указанному продукту данная недостача была перекрыта.

В бухгалтерском учете списание естественной убыли производится на сумму выявленной недостачи следующим образом.

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Списана недостача мяса в пределах норм естественной убыли	1 401 01 272	1 105 02 440	80

Для справки: в примерах были приведены счета:

1 105 02 340 (440) «Увеличение (уменьшение) стоимости продуктов питания»;

1 302 03 730 «Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате транспортных услуг»;

1 302 20 730 «Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по приобретению материальных запасов»;

1 401 01 272 «Расходование материальных запасов».

Подписано в печать

28.12.2005

---