Статья: Учет лекарственных препаратов для розничной торговли

(Зарипова М.)

(«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2019, № 6)

«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2019, № 6

УЧЕТ ЛЕКАРСТВЕННЫХ ПРЕПАРАТОВ ДЛЯ РОЗНИЧНОЙ ТОРГОВЛИ

---

Принятие поступившего товара к учету

По общим правилам лекарственные препараты учитываются в составе материальных запасов на счете 0 105 31 000 «Медикаменты и перевязочные средства» по их группам (видам), наименованиям, сортам и количеству в разрезе материально ответственных лиц и (или) мест хранения. Данная норма закреплена в п. 119 Инструкции № 157н <2>. Однако при отпуске лекарственных препаратов населению мы имеем дело с операциями, связанными с розничной торговлей. Поэтому медикаменты, закупленные для продажи, учитываются на счете 0 105 08 000 «Товары» с применением розничной наценки к стоимости (п. 117 Инструкции № 157н).

---

<2> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н.

Таким образом, если медицинское учреждение приобретает у поставщика лекарственные препараты в рамках одного договора, но расходует их по разным направлениям, они должны учитываться раздельно:

1. по коду вида расходов 244 «Прочая закупка товаров, работ и услуг» (п. 51.2.4.4 Порядка № 132н <3>);

2. в зависимости от целей применения:

• по подстатье 341 «Увеличение стоимости медикаментов и перевязочных средств» КОСГУ — для оказания медицинской помощи населению (п. 11.4.1 Порядка № 209н <4>);
• по подстатье 346 «Увеличение стоимости прочих оборотных запасов (материалов)» КОСГУ (п. 11.4.6 Порядка № 209н) — для реализации в розницу.

---

<3> Порядок формирования и применения кодов бюджетной классификации Российской Федерации, их структура и принципы назначения, утв. Приказом Минфина России от 08.06.2018 № 132н.

<4> Порядок применения классификации операций сектора государственного управления, утв. Приказом Минфина России от 29.11.2017 № 209н.

Товары, приобретенные учреждением для продажи, принимаются к учету по их фактической стоимости на основании акта приемки материалов (материальных ценностей) (ф. 0504220), накладной поставщика (и других аналогичных документов) по дебету счета 2 105 38 346 и кредиту счета 2 302 34 73x.

Для справки. По мнению Минфина, наличие при поступлении в учреждение товаров первичных учетных документов — предусмотренных условиями договора (контракта) документов, оформленных надлежащим образом, является достаточным основанием для принятия к учету этих товаров. В данном случае оформление дополнительного первичного учетного документа в виде приходного ордера (ф. 0504207) не требуется (см. Письмо от 07.12.2016 № 02-07-10/72795).

Учет торговой наценки (скидки)

Розничная продажа лекарственных препаратов жителям сельских поселений предполагает применение такого важного элемента, как наценка. Она подлежит отражению на счете 0 105 09 000 «Наценка на товары» и показывает разницу между розничной ценой и фактической ценой приобретения.

В соответствии с п. 125 Инструкции № 157н учреждения, осуществляющие розничную торговлю, вправе учитывать товары, переданные для реализации, по их розничной цене с обособленным учетом торговой наценки (торговой скидки). Данный факт должен быть указан в учетной политике.

Торговая наценка, примененная к фактической стоимости товара, отражается по дебету счета 2 105 38 346 и кредиту счета 2 105 39 346 (п. 46 Инструкции № 174н <5>). Запись оформляется на основании бухгалтерской справки (ф. 0504833) с приложением расчета по размеру торговой наценки.

---

<5> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н.

Если учет товаров учреждение ведет по розничным ценам, то в конце каждого отчетного периода производится расчет реализованной торговой наценки. Он представляет собой распределение суммы отраженных в учете торговых наценок между реализованными товарами и остатком товаров на складе.

В силу п. 125 Инструкции № 157н суммы торговых наценок по товарам, реализованным, отпущенным, списанным с бухгалтерского учета вследствие их естественной убыли, брака, порчи, недостачи и т.п., отражаются в уменьшение финансового результата текущего финансового года. При этом способом «красное сторно» оформляется бухгалтерская запись по дебету счета 2 401 10 131 и кредиту счета 2 105 39 346 (п. 47 Инструкции № 174н).

Относящиеся к нереализованным товарам суммы наценок (скидок) уточняются по результатам инвентаризации (на основании инвентаризационных описей) путем увеличения (уменьшения) их стоимости в соответствии с установленными учреждением размерами сумм наценок (скидок) на соответствующие товары.

Рассмотрим примеры отражения операций по реализации лекарственных препаратов.

Пример. Бюджетное медицинское учреждение заключило с производителем лекарственных средств (иной нефинансовой организацией) договор на поставку лекарственного препарата. Предположим, что его стоимость составляет 110 руб. за упаковку, в том числе НДС (10%) — 10 руб. Партия — 1 000 упаковок. Общая сумма контракта — 110 000 руб. Часть препаратов (700 упаковок) будет использоваться в деятельности медицинской организации, а часть (300 упаковок) — поступит в розничную продажу жителям сельских поселений. Отразим в учете лекарственные препараты, поступившие в учреждение.

При применении торговой наценки необходимо принять во внимание следующее:

• цены на все препараты для медицинского применения, указанные в Перечне ЖНВЛП, утвержденном Распоряжением Правительства РФ от 10.12.2018 № 2738-р (документ вступил в силу 1 января 2019 года), регулируются государством. Предельные размеры оптовых и розничных надбавок к ценам на такие лекарственные препараты устанавливают органы исполнительной власти субъектов РФ (ст. 63 Закона № 61-ФЗ). Например, в соответствии с Постановлением Правительства г. Москвы от 24.02.2010 № 163-ПП на лекарственные препараты стоимостью от 50 до 500 руб. предельный размер розничной наценки составляет 28%, а на лекарства стоимостью свыше 500 руб. — 15%;
• в силу ст. 146 НК РФ реализация товаров, работ и услуг подлежит обложению НДС. Перечень не облагаемых данным налогом операций приведен в ст. 149 НК РФ. Согласно ему из-под обложения НДС выведены только услуги по изготовлению лекарственных средств аптечными организациями. Реализация лекарственных препаратов, в том числе внутриаптечного изготовления, подлежит обложению НДС в общеустановленном порядке, при этом налогоплательщик применяет ставку 10% (ст. 164 НК РФ).

Определим наценку на лекарственный препарат, который будет реализовываться населению, из расчета 28%. В первую очередь вычислим предельный размер розничной надбавки. Она рассчитывается от фактической отпускной цены производителя без НДС (п. 3 Правил № 865 <6>) и будет равна 28 руб. (100 руб. x 28%).

---

<6> Правила установления предельных размеров оптовых и предельных размеров розничных надбавок к фактическим отпускным ценам, установленным производителями лекарственных препаратов, включенных в перечень жизненно необходимых и важнейших лекарственных препаратов, в субъектах Российской Федерации, утв. Постановлением Правительства РФ от 29.10.2010 № 865.

Далее определим сумму НДС: 12,8 руб. (128 руб. x 10%), где 10% — ставка НДС на лекарственные препараты в соответствии со ст. 164 НК РФ.

Исчислим отпускную цену на лекарственный препарат с НДС: 140,8 руб. (128 + 12,8).

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Приняты к учету лекарственные средства:
- для оказания медицинской помощи (110 руб. x 700 уп.)	2 105 31 341	2 302 34 734	77 000
- для розничной торговли через структурные подразделения (100 руб. x 300 уп.)	2 105 38 346	2 302 34 734	30 000
Принят к учету «входной» НДС (10 руб. x 300 уп.)	2 210 12 561	2 302 34 734	3 000
Произведена оплата поставщику после поставки товара в адрес покупателя	2 302 34 834	2 201 11 610 забалансовый счет 18	110 000
Отражена сумма торговой наценки на лекарственные препараты, предназначенные для продажи (140,8 руб. x 300 уп. — 100 руб. x 300 уп.)	2 105 38 346	2 105 39 346	12 240

Реализация товаров населению

В соответствии с п. 9.3.1 Порядка № 209н доходы от реализации лекарственных препаратов учитываются на подстатье 131 «Доходы от оказания платных услуг (работ)» КОСГУ. Начисление доходов от реализации товаров отражается на основании товарного отчета (ф. 0330229) и прилагаемых к нему первичных (сводных) учетных документов по кредиту счета 2 401 10 131.

Реализованные товары списываются по фактической либо розничной цене. Данная операция отражается на основании справки-отчета кассира (ф. 0330106), приходного кассового ордера (ф. 0310001) и оформляется бухгалтерской записью по дебету счета 2 401 10 131 и кредиту счета 2 105 38 446 (п. 47 Инструкции № 174н).

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Переданы с аптечного склада учреждения лекарственные препараты для реализации по розничной цене (140,8 руб. x 300 уп.)	2 105 38 346 (ФАП)	2 105 38 346 (склад)	42 240
Оприходована в кассу учреждения выручка от продажи лекарственных препаратов	2 201 34 510	2 205 31 667	42 240
Начислен доход от розничной продажи лекарственных препаратов	2 205 31 567	2 401 10 131	42 240
Начислен НДС с реализованных товаров	2 401 10 189 <*>	2 303 04 731	3 840
Зачислена выручка на лицевой счет учреждения	2 210 03 562 2 201 11 510 забалансовый счет 17	2 201 34 610 2 210 03 662	42 240
Списаны реализованные по продажной стоимости товары	2 401 10 131	2 105 38 446 (ФАП)	42 240
Отражена методом «красное сторно» торговая наценка по реализованным лекарственным препаратам	2 401 10 131	2 105 39 346	12 240
Принят к вычету НДС, предъявленный поставщиком	2 303 04 831	2 210 12 661	3 000
Перечислен НДС в бюджет (3 840 — 3 000) руб.	2 303 04 831	2 201 11 610 забалансовый счет 18	840

---

<*> В соответствии с п. 9 Порядка № 209н начисление НДС отражается по подстатье 189 КОСГУ.

• * *

Лекарственные препараты, предназначенные для продажи населению, подлежат учету на счете 2 105 38 346 либо по фактической стоимости приобретения, либо по продажным ценам. Один из вариантов указывается в учетной политике медицинской организации.

Торговая наценка на лекарственные препараты отражается на счете 2 105 39 346. Суммы торговых наценок по реализованным товарам списываются в уменьшение финансового результата текущего финансового года.

Доходы от реализации лекарственных препаратов учитываются на подстатье 131 КОСГУ. Начисление доходов от реализации товаров отражается на основании товарного отчета (ф. 0330229) и прилагаемых к нему первичных (сводных) учетных документов.

---