Статья: Учет аптекой на «вмененке» доходов от продажи помещения

(Александрова Н.В.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 9)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 9

Индивидуальный предприниматель, применяющий систему налогообложения в виде ЕНВД в отношении розничной торговли лекарственными препаратами через аптеки, продал одно из помещений, используемое в рамках «вмененной» деятельности.

Как учесть доход, полученный от продажи недвижимого имущества, в целях налогообложения?

Пунктом 2 ст. 346.26 НК РФ установлен перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться система налогообложения в виде ЕНВД. В частности, индивидуальные предприниматели вправе применять данный спецрежим в отношении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли (п. 6 статьи).

Вместе с тем из положений гл. 26.3 НК РФ, регулирующей порядок применения налогоплательщиками «вмененного» спецрежима, следует, что операции по реализации основного средства (в том числе разовая операция по продаже недвижимого имущества) не подлежат обложению в рамках системы налогообложения в виде ЕНВД. Указанная операция не может быть отнесена к розничной торговле в целях применения «вмененки». В ст. 346.27 НК РФ сказано: под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. При этом согласно п. 1 ст. 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Соответственно, индивидуальному предпринимателю при реализации имущества, осуществляемой вне рамок предпринимательской деятельности, в отношении которой уплачивается ЕНВД, следует исчислить налоги в отношении дохода, полученного в связи с данной реализацией, в рамках иных налоговых режимов.

Такова официальная позиция, выраженная в Письмах Минфина России от 13.07.2018 № 03-11-11/48801, от 17.05.2018 № 03-04-07/33288 (Письмом ФНС России от 30.05.2018 № БС-4-11/10419@ направлено территориальным налоговым органам и налогоплательщикам для использования в работе), от 29.01.2016 № 03-11-09/4088, от 25.08.2014 № 03-11-11/42293.

Судебные органы придерживаются аналогичного мнения (см., к примеру, Постановления ФАС ДВО от 11.06.2014 № Ф03-2278/ 2014 по делу № А59-2491/2013, ФАС ПО от 30.05.2014 по делу № А65-11863/2013, ФАС УО от 17.09.2012 № Ф09-8380/12 по делу № А07-23054/2011).

Общий режим налогообложения

Уплатить налоги в общеустановленном порядке придется как в случае совмещения «вмененного» спецрежима с традиционным, так и в случае, если другой деятельности (кроме облагаемой ЕНВД) индивидуальный предприниматель не ведет.

Доход от реализации помещения, полученный индивидуальным предпринимателем на «вмененке», подлежит обложению НДФЛ по правилам гл. 23 НК РФ (Письма ФНС России № БС-4-11/10419@, Минфина России от 16.05.2013 № 03-04-05/17098).

На основании пп. 1 п. 1 ст. 227 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, самостоятельно исчисляют и уплачивают НДФЛ исходя из сумм доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, которые получены им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Применительно к базе для расчета налога доход, полученный только от осуществления предпринимательской деятельности, для целей исчисления и уплаты НДФЛ у индивидуальных предпринимателей подлежит уменьшению на сумму расходов, непосредственно связанных с извлечением таких доходов. Пунктом 3 ст. 210 НК РФ установлено: для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%, база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, в силу ст. 218 — 221 НК РФ.

Если индивидуальный предприниматель реализует недвижимость, использовавшуюся в предпринимательской деятельности, то получить имущественный вычет по НДФЛ он не вправе на основании пп. 4 п. 2 ст. 220 НК РФ.

Таким образом, доходы, полученные от продажи помещения, которое использовалось в предпринимательской деятельности, подлежат включению в базу по НДФЛ без применения имущественного налогового вычета (Письмо Минфина России от 20.07.2016 № 03-11-11/42531).

При этом если к моменту реализации объекта недвижимости, использовавшегося в предпринимательской деятельности, деятельность в качестве индивидуального предпринимателя не прекращена, то коммерсант вправе уменьшить доход от реализации на суммы профессиональных налоговых вычетов, предусмотренных ст. 221 НК РФ.

К сведению. В соответствии с п. 1 ст. 221 НК РФ при исчислении базы по НДФЛ предприниматели имеют право на получение профессиональных вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

«Упрощенный» спецрежим

Исходя из п. 4 ст. 346.12 НК РФ индивидуальные предприниматели, перешедшие в соответствии с гл. 26.3 НК РФ на уплату ЕНВД по одному или нескольким видам предпринимательской деятельности, вправе применять УСНО в отношении иных осуществляемых ими видов предпринимательской деятельности. При этом коммерсанты, осуществляющие наряду с «вмененной» деятельностью иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и деятельности, в отношении которой они уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. Учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих обложению единым налогом, осуществляется в общеустановленном порядке.

В случае реализации недвижимого имущества индивидуальному предпринимателю, совмещающему спецрежим в виде ЕНВД с УСНО, следует исчислить и уплатить налоги в соответствии с «упрощенным» режимом налогообложения в силу гл. 26.2 НК РФ.

Так, согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ «упрощенцы» при определении объекта налогообложения учитывают доходы, определяемые в порядке, установленном п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ:

• доходы от реализации товаров (работ, услуг) (ст. 249 НК РФ);
• внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ).

В соответствии со ст. 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных.

С учетом изложенного доходы от продажи имущества, используемого в предпринимательской деятельности, могут учитываться в составе доходов от реализации при определении базы по единому «упрощенному» налогу.

Данный порядок налогового учета указанной операции распространяется на индивидуальных предпринимателей, совмещающих УСНО и систему налогообложения в виде ЕНВД (Письмо Минфина России от 25.08.2014 № 03-11-11 /42293).

При этом важно иметь в виду следующее.

Пунктом 1 ст. 346.16 НК РФ установлен перечень расходов, учитываемых при определении объекта налогообложения по единому «упрощенному» налогу. Данный перечень является закрытым. Но согласно пп. 1 названной нормы при исчислении налоговой базы предприниматель вправе уменьшить полученные им доходы на расходы, связанные с приобретением основных средств.

Однако указанные расходы учитываются только при приобретении основных средств, используемых при осуществлении предпринимательской деятельности, облагаемой в рамках УСНО (пп. 1 п. 3, абз. 8 п. 3 ст. 346.16, пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Таким образом, если реализованное коммерсантом имущество не использовалось в предпринимательской деятельности, облагаемой налогом в рамках УСНО, то при определении базы по единому «упрощенному» налогу доходы от реализации имущества не могут быть уменьшены на расходы на его приобретение (см. Письмо Минфина России № 03-11-11/48801).

Н.В. Александрова

---