---
title: "Статья. \"Убытки в бухгалтерском и налоговом учете\""
status: действует
canonical: "https://bukva.ai/docs/statya-ubytki-v-buhgalterskom-i-nalogovom-uchete"
---

## Статья. "Убытки в бухгалтерском и налоговом учете"

# Статья. "Убытки в бухгалтерском и налоговом учете"

(И.Е.Контуров)

("Экономический вестник фармации. Приложение: Законодательство, учет, налоги, менеджмент", 2003, N 12)


<div align="right">

<a id="p100001"></a>"Экономический вестник фармации. Приложение:

</div>

<div align="center">

Законодательство, учет, налоги, менеджмент", 2003, N 12

</div>


<a id="p100002"></a>**УБЫТКИ В БУХГАЛТЕРСКОМ И НАЛОГОВОМ УЧЕТЕ**

<a id="p100003"></a>До 1 января 2003 г. финансовый результат деятельности организации, отражаемый в Отчете о прибылях и убытках (форма N 2), не был связан с прибылью или убытком, отражаемыми в налоговой декларации по налогу на прибыль, которая заполняется на основе данных налогового учета. Однако с введением в действие положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" (ПБУ 18/02), утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 г. N 114н, и приказа Минфина России от 22.07.2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" ситуация изменилась.
<a id="p100004"></a>В соответствии с указанными документами организациям начиная с отчетности за 2003 г. необходимо в Отчете о прибылях и убытках, используя остатки по дебету счета 09 "Отложенные налоговые обязательства" и по кредиту счета 77 "Отложенные налоговые активы", введенных приказом Минфина России от 07.05.2003 г. N 38н, показать величину налога на прибыль, которая должна соответствовать налогу в декларации. Если и в бухгалтерском, и в налоговом учете получена прибыль, то все более или менее понятно. А как быть, если и в том, и в другом случае получен убыток? Или по данным бухгалтерского учета получена прибыль, а налогового - убыток или наоборот? Рассмотрим это на примерах.

<a id="p100005"></a>Ситуация 1. В бухгалтерском и налоговом учете получен убыток.
<a id="p100006"></a>По данным бухгалтерского учета за 2003 г. организация получила выручку от оказания услуг в сумме 360000 руб., в том числе НДС 60000 руб. Себестоимость оказанных услуг составила 280000 руб., общехозяйственные (управленческие) расходы - 35000 руб. По итогам года у организации образовались следующие операционные расходы:
<a id="p100007"></a>услуги банка - 3000 руб.;
<a id="p100008"></a>уплаченные штрафы за нарушение хозяйственных договоров - 5000 руб.;
<a id="p100009"></a>курсовые разницы - 25000 руб.;
<a id="p100010"></a>проценты по кредиту - 57000 руб. (в том числе в пределах норматива - 45000 руб., сверх норматива - 12000 руб.);
<a id="p100011"></a>налог на имущество - 4000 руб.
<a id="p100012"></a>Внереализационные доходы составили:
<a id="p100013"></a>курсовые разницы по валютному счету - 12000 руб.;
<a id="p100014"></a>безвозмездно полученные материалы - 10000 руб.
<a id="p100015"></a>В составе себестоимости оказанных услуг на рекламные расходы в пределах нормы приходилось 2000 руб., сверх нормы - 1000 руб.; амортизационные отчисления по основным средствам, срок амортизации по которым для целей налогового учета истек, - 5000 руб.
<a id="p100016"></a>В бухгалтерском учете были оформлены следующие записи (в целом за период) (табл. 1).

<div align="right">

<a id="p100017"></a>Таблица 1

</div>



<a id="p100018"></a>

| Операция | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
| --- | --- | --- | --- |
| Отражена выручка от оказания услуг | 62 | 90-1 | 360000 |
| Начислен НДС с выручки | 90-3 | 68-2 | 60000 |
| Отражены затраты на оказание услуг | 20 | 01, 02, 10, 69, 70, 60... | 280000 |
| На сумму сверхнормативных расходов на рекламу начислено постоянное налоговое обязательство (1000 x 24 : 100) | 99 | 68 "Расчеты по налогу на прибыль" | 240 |
| На сумму разницы по амортизационным отчислениям списана часть отложенного налогового обязательства (5000 x 24 : 100) | 77 | 68 "Расчеты по налогу на прибыль" | 1200 |
| Отражены общехозяйственные расходы | 26 | 01, 02, 10, 69, 70, 60... | 35000 |
| Списана себестоимость оказанных услуг | 90-2 | 20 | 280000 |
| Списаны общехозяйственные расходы | 90-2 | 26 | 35000 |
| Выявлен финансовый результат от реализации услуг (убыток) | 99 | 90-9 | -15000 |
| Отражены положительные курсовые разницы по валютному счету | 52 | 91-1 | 12000 |
| Получены безвозмездно материалы | 10 | 98 | 10000 |
| На сумму безвозмездно поступивших материалов начислен отложенный налоговый актив (10000 x 24 : 100) | 09 | 68 "Расчеты по налогу на прибыль" | 2400 |
| Оплачены услуги банка | 91-2 | 51 | 3000 |
| Начислены и уплачены штрафы поставщикам | 91-2 60 | 60 51 | 5000 5000 |
| На сумму отрицательных курсовых разниц по расчетам с покупателями | 91-2 | 62 | 25000 |
| Начислены проценты по кредиту | 91-2 | 76 | 57000 |
| С суммы сверхнормативных расходов по уплате процентов начислено постоянное налоговое обязательство (12000 x 24 : 100) | 99 | 68 "Расчеты по налогу на прибыль" | 2880 |
| Начислен налог на имущество | 91-2 | 68 "Расчеты по налогу на имущество" | 4000 |
| Списано сальдо прочих доходов и расходов на финансовые результаты | 99 | 91-9 | -82000 |
| По итогам года произведена реформация баланса | 90-1 90-9 90-9 91-1 91-9 | 90-9 90-2 90-3 91-9 91-2 | 360000 315000 60000 12000 94000 |
| На сумму убытка по данным бухгалтерского учета начислен условный доход по налогу на прибыль (97000 x 24 : 100) | 68 "Расчеты по налогу на имущество" | 99 | 23280 |
| На сумму убытка по данным налогового учета сформирован отложенный налоговый актив (69000 x 24 : 100) | 09 | 68 "Расчеты по налогу на имущество" | 16560 |
| Списан убыток отчетного года | 84 | 99 | 76840 |


<a id="p100042"></a>Итого: убыток по данным бухгалтерского учета равен 97000 руб.
<a id="p100043"></a>Постоянные налоговые обязательства - 3120 руб. (240 + 2880).
<a id="p100044"></a>Отложенные налоговые активы - 18960 руб. (2400 + 16560).
<a id="p100045"></a>Отложенные налоговые обязательства (списанные) - (-1200) руб.
<a id="p100046"></a>На основе полученных данных заполним Отчет о прибылях и убытках (табл. 2).

<div align="right">

<a id="p100047"></a>Таблица 2

</div>



<a id="p100048"></a>

<table>
<colgroup><col width="69%"><col width="9%"><col width="22%"></colgroup>
<tr><td colspan="2">Показатели</td><td rowspan="2">За отчетный период</td></tr>
<tr><td>наименование</td><td>код</td></tr>
<tr><td>1</td><td>2</td><td>3</td></tr>
<tr><td>Доходы и расходы по обычным видам деятельности</td><td></td><td></td></tr>
<tr><td>Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)</td><td>100</td><td>300000</td></tr>
<tr><td>Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг</td><td>110</td><td>(280000)</td></tr>
<tr><td>Валовая прибыль</td><td>120</td><td>20000</td></tr>
<tr><td>Коммерческие расходы</td><td>130</td><td>-</td></tr>
<tr><td>Управленческие расходы</td><td>140</td><td>(35000)</td></tr>
<tr><td>Прибыль (убыток) от продаж</td><td>150</td><td>(15000)</td></tr>
<tr><td>Прочие доходы и расходы</td><td></td><td></td></tr>
<tr><td>Проценты к получению</td><td>160</td><td>-</td></tr>
<tr><td>Проценты к уплате</td><td>170</td><td>(57000)</td></tr>
<tr><td>Доходы от участия в других организациях</td><td>180</td><td>-</td></tr>
<tr><td>Прочие операционные доходы</td><td>190</td><td>-</td></tr>
<tr><td>Прочие операционные расходы</td><td>200</td><td>(3000)</td></tr>
<tr><td>Внереализационные доходы</td><td>210</td><td>12000</td></tr>
<tr><td>Внереализационные расходы</td><td>220</td><td>(34000)</td></tr>
<tr><td>Прибыль (убыток) до налогообложения</td><td>230</td><td>(97000)</td></tr>
<tr><td>Отложенные налоговые активы</td><td>240</td><td>18960</td></tr>
<tr><td>Отложенные налоговые обязательства</td><td>250</td><td>(-1200)</td></tr>
<tr><td>Текущий налог на прибыль</td><td>260</td><td>-</td></tr>
<tr><td>Чистая прибыль (убыток) отчетного периода</td><td>270</td><td>(76840)</td></tr>
<tr><td>СПРАВОЧНО. Постоянные налоговые обязательства (активы)</td><td>280</td><td>3120</td></tr>
<tr><td>Базовая прибыль (убыток) на акцию</td><td></td><td></td></tr>
<tr><td>Разводненная прибыль (убыток) на акцию</td><td></td><td></td></tr>
</table>


<a id="p100072"></a>Текущий налог на прибыль равен: условный доход по налогу на прибыль + постоянное налоговое обязательство + отложенный налоговый актив - отложенное налоговое обязательство = (-23280) + 3120 (строка 280) + 18960 (строка 240) - (-1200) (строка 250) = 0.
<a id="p100073"></a>Определим финансовый результат по данным налогового учета (табл. 3).

<div align="right">

<a id="p100074"></a>Таблица 3

</div>



<a id="p100075"></a>

| Показатели | Сумма, руб. | Расчет |
| --- | --- | --- |
| Выручка без НДС | 300000 |  |
| Себестоимость | 313000 | 280000 - 1000 - 5000 + 35 000 + + 4000 |
| Внереализационные доходы | 22000 | (10000 + 12000) |
| Внереализационные расходы | 78000 | (90000 - 12000) |
| Убыток | -69000 | (300000 - 309000 + 22000 - - 82000) |
| Сумма налога на прибыль | 0 |  |


<a id="p100082"></a>Как видим, данные налогового и бухгалтерского учета по расчету налога на прибыль совпадают.

<a id="p100083"></a>Ситуация 2. В бухгалтерском учете получен убыток, в налоговом - прибыль.
<a id="p100084"></a>Изменим условия предыдущего примера. В составе себестоимости оказанных услуг расходы, не принимаемые для целей налогообложения по налогу на прибыль, составляют 80000 руб. В таком случае на сумму этих расходов в бухгалтерском учете будет начислено постоянное налоговое обязательство по дебету 99 и кредиту 68 на сумму 19200 руб. (80000 х 24 : 100). В связи с тем, что в налоговом учете будет получена прибыль, записи по начислению отложенного налогового актива (Д-т 09, К-т 68) на сумму 16 560 руб. не будет. А на сумму убытка отчетного года будет оформлена запись: Д-т 84, К-т 99 - 96040 руб. (76840 + 19200),
<a id="p100085"></a>Таким образом:
<a id="p100086"></a>убыток по данным бухгалтерского учета - 97000 руб.;
<a id="p100087"></a>постоянные налоговые обязательства - 22320 руб. (240 + 2880 + 19200);
<a id="p100088"></a>отложенные налоговые активы - 2400 руб.;
<a id="p100089"></a>отложенные налоговые обязательства (списанные) - (-1200) руб.
<a id="p100090"></a>Первая часть Отчета о прибылях и убытках не изменилась, поэтому заполним лишь ее вторую часть (табл. 4).

<div align="right">

<a id="p100091"></a>Таблица 4

</div>



| Прибыль (убыток) до налогообложения | 230 | (97000) |
| --- | --- | --- |
| Отложенные налоговые активы | 240 | 2400 |
| Отложенные налоговые обязательства | 250 | (-1200) |
| Текущий налог на прибыль | 260 | 2640 |
| Чистая прибыль (убыток) отчетного периода | 270 | (96040) |
| СПРАВОЧНО. Постоянные налоговые обязательства (активы) | 280 | 22320 |


<a id="p100098"></a>Текущий налог на прибыль равен: условный доход по налогу на прибыль + постоянное налоговое обязательство + отложенный налоговый актив - отложенное налоговое обязательство = (-23280) + 22320 (строка 280) + 2400 (строка 240) - (-1200) (строка 250) = 2640 руб.
<a id="p100099"></a>Теперь определим финансовый результат по данным налогового учета (табл. 5).

<div align="right">

<a id="p100100"></a>Таблица 5

</div>



<a id="p100101"></a>

| Показатели | Сумма, руб. | Расчет |
| --- | --- | --- |
| Выручка без НДС | 300000 |  |
| Себестоимость | 233000 | 280000 - 1000 - 5000 - - 80000 + 35000 + 4000 |
| Внереализационные доходы | 22000 | 10000 + 12000 |
| Внереализационные расходы | 78000 | 90000 - 12000 |
| Прибыль | 11000 | 300000 - 233000 + 22000 - 78000 |
| Сумма налога на прибыль | 2640 |  |


<a id="p100108"></a>Как видим, данные налогового и бухгалтерского учета по расчету налога на прибыль совпадают.

<a id="p100109"></a>Ситуация 3. В бухгалтерском учете получена прибыль, а в налоговом - убыток.
<a id="p100110"></a>По данным бухгалтерского учета за I квартал 2003 г. организация получила выручку от оказания услуг в сумме - 360000 руб., в том числе НДС 60000 руб. Себестоимость отгруженных товаров составила 160000 руб.
<a id="p100111"></a>По итогам года у организации образовались следующие операционные расходы:
<a id="p100112"></a>услуги банка - 3000 руб.;
<a id="p100113"></a>проценты по кредиту - 57000 руб. (все в пределах норматива);
<a id="p100114"></a>налог на имущество - 4000 руб.
<a id="p100115"></a>Внереализационные доходы (безвозмездно полученные материалы) составили 10000 руб.
На командировочные расходы в пределах нормы приходилось 5000 руб., сверх нормы - 1000 руб.; амортизационные отчисления по основным средствам, срок амортизации по которым для целей бухгалтерского учета истек, - 4000 руб. Кроме того, организация приобрела программный продукт на сумму 90000 руб. Срок его списания в бухгалтерском учете установлен 3 года.
<a id="p100116"></a>В бухгалтерском учете у организации были оформлены следующие записи (в целом за период) (табл. 6).

<div align="right">

<a id="p100117"></a>Таблица 6

</div>



<a id="p100118"></a>

| Операция | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
| --- | --- | --- | --- |
| Отражена выручка от продажи товаров | 62 | 90-1 | 360000 |
| Начислен НДС с выручки | 90-3 | 68-2 | 60000 |
| Списана себестоимость товаров | 90-2 | 41 | 160000 |
| Начислены командировочные расходы | 44 | 71 | 6000 |
| На сумму сверхнормативных расходов по командировкам начислено постоянное налоговое обязательство (1000 x 24 : 100) | 99 | 68 "Расчеты по налогу на прибыль" | 240 |
| Приобретен программный продукт | 97 | 60 | 90000 |
| На сумму программного продукта начислено отложенное обязательство (90000 x 24 : 100) | 68 "Расчеты по налогу на прибыль" | 77 | 21600 |
| Списаны расходы на продажу | 90-2 | 44 | 6000 |
| Списан финансовый результат | 90-9 | 99 | 134000 |
| Отражены услуги банка | 91-2 | 51 | 3000 |
| Начислены проценты по кредиту | 91-2 | 76 | 57000 |
| Начислен налог на имущество | 91-2 | 68 "Расчеты по налогу на имущество" | 4000 |
| На стоимость безвозмездно полученных материалов | 10 | 98 | 10000 |
| На стоимость безвозмездно полученных материалов начислен отложенный налоговый актив (10000 x 24 : 100) | 09 | 68 "Расчеты по налогу на прибыль" | 2400 |
| Списано сальдо прочих доходов и расходов | 99 | 91-9 | 64000 |
| На сумму амортизационных отчислений в налоговом учете списан отложенный налоговый актив (4000 x 24 : 100) | 68 "Расчеты по налогу на прибыль" | 09 | 960 |
| Начислен условный расход по налогу на прибыль (134000 - 64000) x 24 : 100 | 99 | 68 "Расчеты по налогу на прибыль" | 16800 |
| На сумму убытка в налоговом учете начислен отложенный налоговый актив (13000 x 24 : 100) | 09 | 68 "Расчеты по налогу на прибыль" | 3120 |


<a id="p100137"></a>Итого: прибыль по данным бухгалтерского учета равна 70000 руб.
<a id="p100138"></a>Постоянные налоговые обязательства - 240 руб.
<a id="p100139"></a>Отложенные налоговые активы - 4560 руб. (2400 + 3120 - 960).
<a id="p100140"></a>Отложенные налоговые обязательства - 21600 руб.
<a id="p100141"></a>На основе полученных данных заполним Отчет о прибылях и убытках (табл. 7).

<div align="right">

<a id="p100142"></a>Таблица 7

</div>



<a id="p100143"></a>

<table>
<colgroup><col width="69%"><col width="9%"><col width="22%"></colgroup>
<tr><td colspan="2">Показатель</td><td rowspan="2">За отчетный период</td></tr>
<tr><td>наименование</td><td>код</td></tr>
<tr><td>1</td><td>2</td><td>3</td></tr>
<tr><td>Доходы и расходы по обычным видам деятельности</td><td></td><td></td></tr>
<tr><td>Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)</td><td>100</td><td>300000</td></tr>
<tr><td>Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг</td><td>110</td><td>(160000)</td></tr>
<tr><td>Валовая прибыль</td><td>120</td><td>140000</td></tr>
<tr><td>Коммерческие расходы</td><td>130</td><td>(6000)</td></tr>
<tr><td>Управленческие расходы</td><td>140</td><td>-</td></tr>
<tr><td>Прибыль (убыток) от продаж</td><td>150</td><td>134000</td></tr>
<tr><td>Прочие доходы и расходы</td><td></td><td></td></tr>
<tr><td>Проценты к получению</td><td>160</td><td>-</td></tr>
<tr><td>Проценты к уплате</td><td>170</td><td>(57000)</td></tr>
<tr><td>Доходы от участия в других организациях</td><td>180</td><td>-</td></tr>
<tr><td>Прочие операционные доходы</td><td>190</td><td>-</td></tr>
<tr><td>Прочие операционные расходы</td><td>200</td><td>(3000)</td></tr>
<tr><td>Внереализационные доходы</td><td>210</td><td>-</td></tr>
<tr><td>Внереализационные расходы</td><td>220</td><td>(4000)</td></tr>
<tr><td>Прибыль (убыток) до налогообложения</td><td>230</td><td>70000</td></tr>
<tr><td>Отложенные налоговые активы</td><td>240</td><td>4560</td></tr>
<tr><td>Отложенные налоговые обязательства</td><td>250</td><td>(21600)</td></tr>
<tr><td>Текущий налог на прибыль</td><td>260</td><td>-</td></tr>
<tr><td>Чистая прибыль (убыток) отчетного периода</td><td>270</td><td>-</td></tr>
<tr><td>СПРАВОЧНО. Постоянные налоговые обязательства (активы)</td><td>280</td><td>240</td></tr>
<tr><td>Базовая прибыль (убыток) на акцию</td><td></td><td></td></tr>
<tr><td>Разводненная прибыль (убыток) на акцию</td><td></td><td></td></tr>
</table>


<a id="p100167"></a>Текущий налог на прибыль равен: условный расход по налогу на прибыль + постоянное налоговое обязательство + отложенный налоговый актив - отложенное налоговое обязательство = 16800 + 240 (строка 280) + 4560 (строка 240) - 21600 (строка 250) = 0.
<a id="p100168"></a>Теперь определим финансовый результат по данным налогового учета (табл. 8).

<div align="right">

<a id="p100169"></a>Таблица 8

</div>



<a id="p100170"></a>

| Показатели | Сумма, руб. | Расчет |
| --- | --- | --- |
| Выручка без НДС | 300000 |  |
| Себестоимость | 263000 | 160000 + 5000 + 4000 + 4000 + + 90000 <*> |
| Внереализационные доходы | 10000 |  |
| Внереализационные расходы | 60000 | 3000 + 57000 |
| Убыток | -13000 | 300000 - 263000 + 10000 - 60000 |
| Сумма налога на прибыль | 0 |  |



<a id="p100177"></a>

---

<a id="p100178"></a><*> Для целей налогового учета в соответствии с п. 26 ст. 264 НК РФ стоимость программного продукта учитывается в составе прочих расходов единовременно.

<a id="p100179"></a>Как видим, данные налогового и бухгалтерского учета по расчету налога на прибыль совпадают.

<div align="right">

<a id="p100180"></a>Эксперт "ЭВФ"<br>
**И.Е.КОНТУРОВ**

</div>




---