Статья. «Убытки в бухгалтерском и налоговом учете»
Актуально на 08.11.2026.
Как цитировать: Статья. "Убытки в бухгалтерском и налоговом учете". https://bukva.ai/docs/statya-ubytki-v-buhgalterskom-i-nalogovom-uchete
(И. Е. Контуров)
(«Экономический вестник фармации. Приложение: Законодательство, учет, налоги, менеджмент», 2003, № 12)
Законодательство, учет, налоги, менеджмент», 2003, № 12
УБЫТКИ В БУХГАЛТЕРСКОМ И НАЛОГОВОМ УЧЕТЕ
До 1 января 2003 г. финансовый результат деятельности организации, отражаемый в Отчете о прибылях и убытках (форма № 2), не был связан с прибылью или убытком, отражаемыми в налоговой декларации по налогу на прибыль, которая заполняется на основе данных налогового учета. Однако с введением в действие положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02), утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 г. № 114н, и приказа Минфина России от 22.07.2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» ситуация изменилась.
В соответствии с указанными документами организациям начиная с отчетности за 2003 г. необходимо в Отчете о прибылях и убытках, используя остатки по дебету счета 09 «Отложенные налоговые обязательства» и по кредиту счета 77 «Отложенные налоговые активы», введенных приказом Минфина России от 07.05.2003 г. № 38н, показать величину налога на прибыль, которая должна соответствовать налогу в декларации. Если и в бухгалтерском, и в налоговом учете получена прибыль, то все более или менее понятно. А как быть, если и в том, и в другом случае получен убыток? Или по данным бухгалтерского учета получена прибыль, а налогового — убыток или наоборот? Рассмотрим это на примерах.
Ситуация 1. В бухгалтерском и налоговом учете получен убыток.
По данным бухгалтерского учета за 2003 г. организация получила выручку от оказания услуг в сумме 360000 руб., в том числе НДС 60000 руб. Себестоимость оказанных услуг составила 280000 руб., общехозяйственные (управленческие) расходы — 35000 руб. По итогам года у организации образовались следующие операционные расходы:
уплаченные штрафы за нарушение хозяйственных договоров — 5000 руб.;
курсовые разницы — 25000 руб.;
проценты по кредиту — 57000 руб. (в том числе в пределах норматива — 45000 руб., сверх норматива — 12000 руб.);
налог на имущество — 4000 руб.
Внереализационные доходы составили:
курсовые разницы по валютному счету — 12000 руб.;
безвозмездно полученные материалы — 10000 руб.
В составе себестоимости оказанных услуг на рекламные расходы в пределах нормы приходилось 2000 руб., сверх нормы — 1000 руб.; амортизационные отчисления по основным средствам, срок амортизации по которым для целей налогового учета истек, — 5000 руб.
В бухгалтерском учете были оформлены следующие записи (в целом за период) (табл. 1).
| Операция | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
|---|---|---|---|
| Отражена выручка от оказания услуг | 62 | 90-1 | 360000 |
| Начислен НДС с выручки | 90-3 | 68-2 | 60000 |
| Отражены затраты на оказание услуг | 20 | 01, 02, 10, 69, 70, 60... | 280000 |
| На сумму сверхнормативных расходов на рекламу начислено постоянное налоговое обязательство (1000 x 24 : 100) | 99 | 68 «Расчеты по налогу на прибыль» | 240 |
| На сумму разницы по амортизационным отчислениям списана часть отложенного налогового обязательства (5000 x 24 : 100) | 77 | 68 «Расчеты по налогу на прибыль» | 1200 |
| Отражены общехозяйственные расходы | 26 | 01, 02, 10, 69, 70, 60... | 35000 |
| Списана себестоимость оказанных услуг | 90-2 | 20 | 280000 |
| Списаны общехозяйственные расходы | 90-2 | 26 | 35000 |
| Выявлен финансовый результат от реализации услуг (убыток) | 99 | 90-9 | -15000 |
| Отражены положительные курсовые разницы по валютному счету | 52 | 91-1 | 12000 |
| Получены безвозмездно материалы | 10 | 98 | 10000 |
| На сумму безвозмездно поступивших материалов начислен отложенный налоговый актив (10000 x 24 : 100) | 09 | 68 «Расчеты по налогу на прибыль» | 2400 |
| Оплачены услуги банка | 91-2 | 51 | 3000 |
| Начислены и уплачены штрафы поставщикам | 91-2 60 | 60 51 | 5000 5000 |
| На сумму отрицательных курсовых разниц по расчетам с покупателями | 91-2 | 62 | 25000 |
| Начислены проценты по кредиту | 91-2 | 76 | 57000 |
| С суммы сверхнормативных расходов по уплате процентов начислено постоянное налоговое обязательство (12000 x 24 : 100) | 99 | 68 «Расчеты по налогу на прибыль» | 2880 |
| Начислен налог на имущество | 91-2 | 68 «Расчеты по налогу на имущество» | 4000 |
| Списано сальдо прочих доходов и расходов на финансовые результаты | 99 | 91-9 | -82000 |
| По итогам года произведена реформация баланса | 90-1 90-9 90-9 91-1 91-9 | 90-9 90-2 90-3 91-9 91-2 | 360000 315000 60000 12000 94000 |
| На сумму убытка по данным бухгалтерского учета начислен условный доход по налогу на прибыль (97000 x 24 : 100) | 68 «Расчеты по налогу на имущество» | 99 | 23280 |
| На сумму убытка по данным налогового учета сформирован отложенный налоговый актив (69000 x 24 : 100) | 09 | 68 «Расчеты по налогу на имущество» | 16560 |
| Списан убыток отчетного года | 84 | 99 | 76840 |
Итого: убыток по данным бухгалтерского учета равен 97000 руб.
Постоянные налоговые обязательства — 3120 руб. (240 + 2880).
Отложенные налоговые активы — 18960 руб. (2400 + 16560).
Отложенные налоговые обязательства (списанные) — (-1200) руб.
На основе полученных данных заполним Отчет о прибылях и убытках (табл. 2).
| Показатели | За отчетный период | |
| наименование | код | |
| 1 | 2 | 3 |
| Доходы и расходы по обычным видам деятельности | ||
| Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей) | 100 | 300000 |
| Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг | 110 | (280000) |
| Валовая прибыль | 120 | 20000 |
| Коммерческие расходы | 130 | - |
| Управленческие расходы | 140 | (35000) |
| Прибыль (убыток) от продаж | 150 | (15000) |
| Прочие доходы и расходы | ||
| Проценты к получению | 160 | - |
| Проценты к уплате | 170 | (57000) |
| Доходы от участия в других организациях | 180 | - |
| Прочие операционные доходы | 190 | - |
| Прочие операционные расходы | 200 | (3000) |
| Внереализационные доходы | 210 | 12000 |
| Внереализационные расходы | 220 | (34000) |
| Прибыль (убыток) до налогообложения | 230 | (97000) |
| Отложенные налоговые активы | 240 | 18960 |
| Отложенные налоговые обязательства | 250 | (-1200) |
| Текущий налог на прибыль | 260 | - |
| Чистая прибыль (убыток) отчетного периода | 270 | (76840) |
| СПРАВОЧНО. Постоянные налоговые обязательства (активы) | 280 | 3120 |
| Базовая прибыль (убыток) на акцию | ||
| Разводненная прибыль (убыток) на акцию | ||
Текущий налог на прибыль равен: условный доход по налогу на прибыль + постоянное налоговое обязательство + отложенный налоговый актив — отложенное налоговое обязательство = (-23280) + 3120 (строка 280) + 18960 (строка 240) — (-1200) (строка 250) = 0.
Определим финансовый результат по данным налогового учета (табл. 3).
| Показатели | Сумма, руб. | Расчет |
|---|---|---|
| Выручка без НДС | 300000 | |
| Себестоимость | 313000 | 280000 — 1000 — 5000 + 35 000 + + 4000 |
| Внереализационные доходы | 22000 | (10000 + 12000) |
| Внереализационные расходы | 78000 | (90000 — 12000) |
| Убыток | -69000 | (300000 — 309000 + 22000 — - 82000) |
| Сумма налога на прибыль | 0 |
Как видим, данные налогового и бухгалтерского учета по расчету налога на прибыль совпадают.
Ситуация 2. В бухгалтерском учете получен убыток, в налоговом — прибыль.
Изменим условия предыдущего примера. В составе себестоимости оказанных услуг расходы, не принимаемые для целей налогообложения по налогу на прибыль, составляют 80000 руб. В таком случае на сумму этих расходов в бухгалтерском учете будет начислено постоянное налоговое обязательство по дебету 99 и кредиту 68 на сумму 19200 руб. (80000 х 24 : 100). В связи с тем, что в налоговом учете будет получена прибыль, записи по начислению отложенного налогового актива (Д-т 09, К-т 68) на сумму 16 560 руб. не будет. А на сумму убытка отчетного года будет оформлена запись: Д-т 84, К-т 99 — 96040 руб. (76840 + 19200),
убыток по данным бухгалтерского учета — 97000 руб.;
постоянные налоговые обязательства — 22320 руб. (240 + 2880 + 19200);
отложенные налоговые активы — 2400 руб.;
отложенные налоговые обязательства (списанные) — (-1200) руб.
Первая часть Отчета о прибылях и убытках не изменилась, поэтому заполним лишь ее вторую часть (табл. 4).
| Прибыль (убыток) до налогообложения | 230 | (97000) |
|---|---|---|
| Отложенные налоговые активы | 240 | 2400 |
| Отложенные налоговые обязательства | 250 | (-1200) |
| Текущий налог на прибыль | 260 | 2640 |
| Чистая прибыль (убыток) отчетного периода | 270 | (96040) |
| СПРАВОЧНО. Постоянные налоговые обязательства (активы) | 280 | 22320 |
Текущий налог на прибыль равен: условный доход по налогу на прибыль + постоянное налоговое обязательство + отложенный налоговый актив — отложенное налоговое обязательство = (-23280) + 22320 (строка 280) + 2400 (строка 240) — (-1200) (строка 250) = 2640 руб.
Теперь определим финансовый результат по данным налогового учета (табл. 5).
| Показатели | Сумма, руб. | Расчет |
|---|---|---|
| Выручка без НДС | 300000 | |
| Себестоимость | 233000 | 280000 — 1000 — 5000 — - 80000 + 35000 + 4000 |
| Внереализационные доходы | 22000 | 10000 + 12000 |
| Внереализационные расходы | 78000 | 90000 — 12000 |
| Прибыль | 11000 | 300000 — 233000 + 22000 — 78000 |
| Сумма налога на прибыль | 2640 |
Как видим, данные налогового и бухгалтерского учета по расчету налога на прибыль совпадают.
Ситуация 3. В бухгалтерском учете получена прибыль, а в налоговом — убыток.
По данным бухгалтерского учета за I квартал 2003 г. организация получила выручку от оказания услуг в сумме — 360000 руб., в том числе НДС 60000 руб. Себестоимость отгруженных товаров составила 160000 руб.
По итогам года у организации образовались следующие операционные расходы:
проценты по кредиту — 57000 руб. (все в пределах норматива);
налог на имущество — 4000 руб.
Внереализационные доходы (безвозмездно полученные материалы) составили 10000 руб. На командировочные расходы в пределах нормы приходилось 5000 руб., сверх нормы — 1000 руб.; амортизационные отчисления по основным средствам, срок амортизации по которым для целей бухгалтерского учета истек, — 4000 руб. Кроме того, организация приобрела программный продукт на сумму 90000 руб. Срок его списания в бухгалтерском учете установлен 3 года.
В бухгалтерском учете у организации были оформлены следующие записи (в целом за период) (табл. 6).
| Операция | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
|---|---|---|---|
| Отражена выручка от продажи товаров | 62 | 90-1 | 360000 |
| Начислен НДС с выручки | 90-3 | 68-2 | 60000 |
| Списана себестоимость товаров | 90-2 | 41 | 160000 |
| Начислены командировочные расходы | 44 | 71 | 6000 |
| На сумму сверхнормативных расходов по командировкам начислено постоянное налоговое обязательство (1000 x 24 : 100) | 99 | 68 «Расчеты по налогу на прибыль» | 240 |
| Приобретен программный продукт | 97 | 60 | 90000 |
| На сумму программного продукта начислено отложенное обязательство (90000 x 24 : 100) | 68 «Расчеты по налогу на прибыль» | 77 | 21600 |
| Списаны расходы на продажу | 90-2 | 44 | 6000 |
| Списан финансовый результат | 90-9 | 99 | 134000 |
| Отражены услуги банка | 91-2 | 51 | 3000 |
| Начислены проценты по кредиту | 91-2 | 76 | 57000 |
| Начислен налог на имущество | 91-2 | 68 «Расчеты по налогу на имущество» | 4000 |
| На стоимость безвозмездно полученных материалов | 10 | 98 | 10000 |
| На стоимость безвозмездно полученных материалов начислен отложенный налоговый актив (10000 x 24 : 100) | 09 | 68 «Расчеты по налогу на прибыль» | 2400 |
| Списано сальдо прочих доходов и расходов | 99 | 91-9 | 64000 |
| На сумму амортизационных отчислений в налоговом учете списан отложенный налоговый актив (4000 x 24 : 100) | 68 «Расчеты по налогу на прибыль» | 09 | 960 |
| Начислен условный расход по налогу на прибыль (134000 — 64000) x 24 : 100 | 99 | 68 «Расчеты по налогу на прибыль» | 16800 |
| На сумму убытка в налоговом учете начислен отложенный налоговый актив (13000 x 24 : 100) | 09 | 68 «Расчеты по налогу на прибыль» | 3120 |
Итого: прибыль по данным бухгалтерского учета равна 70000 руб.
Постоянные налоговые обязательства — 240 руб.
Отложенные налоговые активы — 4560 руб. (2400 + 3120 — 960).
Отложенные налоговые обязательства — 21600 руб.
На основе полученных данных заполним Отчет о прибылях и убытках (табл. 7).
| Показатель | За отчетный период | |
| наименование | код | |
| 1 | 2 | 3 |
| Доходы и расходы по обычным видам деятельности | ||
| Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей) | 100 | 300000 |
| Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг | 110 | (160000) |
| Валовая прибыль | 120 | 140000 |
| Коммерческие расходы | 130 | (6000) |
| Управленческие расходы | 140 | - |
| Прибыль (убыток) от продаж | 150 | 134000 |
| Прочие доходы и расходы | ||
| Проценты к получению | 160 | - |
| Проценты к уплате | 170 | (57000) |
| Доходы от участия в других организациях | 180 | - |
| Прочие операционные доходы | 190 | - |
| Прочие операционные расходы | 200 | (3000) |
| Внереализационные доходы | 210 | - |
| Внереализационные расходы | 220 | (4000) |
| Прибыль (убыток) до налогообложения | 230 | 70000 |
| Отложенные налоговые активы | 240 | 4560 |
| Отложенные налоговые обязательства | 250 | (21600) |
| Текущий налог на прибыль | 260 | - |
| Чистая прибыль (убыток) отчетного периода | 270 | - |
| СПРАВОЧНО. Постоянные налоговые обязательства (активы) | 280 | 240 |
| Базовая прибыль (убыток) на акцию | ||
| Разводненная прибыль (убыток) на акцию | ||
Текущий налог на прибыль равен: условный расход по налогу на прибыль + постоянное налоговое обязательство + отложенный налоговый актив — отложенное налоговое обязательство = 16800 + 240 (строка 280) + 4560 (строка 240) — 21600 (строка 250) = 0.
Теперь определим финансовый результат по данным налогового учета (табл. 8).
| Показатели | Сумма, руб. | Расчет |
|---|---|---|
| Выручка без НДС | 300000 | |
| Себестоимость | 263000 | 160000 + 5000 + 4000 + 4000 + + 90000 <*> |
| Внереализационные доходы | 10000 | |
| Внереализационные расходы | 60000 | 3000 + 57000 |
| Убыток | -13000 | 300000 — 263000 + 10000 — 60000 |
| Сумма налога на прибыль | 0 |
<*> Для целей налогового учета в соответствии с п. 26 ст. 264 НК РФ стоимость программного продукта учитывается в составе прочих расходов единовременно.
Как видим, данные налогового и бухгалтерского учета по расчету налога на прибыль совпадают.