Статья. «Средства обязательного медицинского страхования — целевые поступления»

(Л. П. Воробьева)

(«Советник бухгалтера в здравоохранении», 2005, № 2)

СРЕДСТВА ОБЯЗАТЕЛЬНОГО МЕДИЦИНСКОГО СТРАХОВАНИЯ - ЦЕЛЕВЫЕ ПОСТУПЛЕНИЯ

В соответствии с новой Инструкцией по бюджетному учету в бухгалтерском учете применяется только метод начисления. Если медучреждение учетной политикой предусмотрело порядок признания доходов и расходов по методу начисления, доходы нужно учитывать в том периоде, когда были оказаны услуги, независимо от их оплаты, а расходы — когда они были фактически осуществлены. Бухгалтерский и налоговый учет в части доходов совпадет полностью.

Услуги по обязательному медицинскому страхованию НДС не облагаются. Это установлено пп. 2 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ.

Доходы и расходы от услуг по обязательному медицинскому страхованию учитываются в бухгалтерском учете так же, как и от целевых поступлений. То есть доходы собираются на субсчете 270 «Целевые средства на содержание учреждения и другие мероприятия», а расходы — на субсчете 225 «Расходы по целевым средствам на содержание учреждения и другие мероприятия». По новой Инструкции доходы отражаются на счете 340101180, а расходы — на счете 340101200.

Рассмотрим пример, который был опубликован в первом номере журнала «Советник бухгалтера в здравоохранении».

Пример. Оказано медицинских услуг по обязательному медицинскому страхованию на сумму 1200000 руб.

Принято медико-экспертной комиссией по акту приемки на сумму 1165000 руб.

Приобретено медикаментов на сумму 900000 руб.

Списано на расходы при оказании услуг по обязательному медицинскому страхованию 75% согласно смете 873750 руб.

Начислена заработная плата по смете 10% за счет средств обязательного медицинского страхования — 116500 руб.

Начислен ЕСН 35,8% — 41707 руб. (3,58%), с 1 января 2005 г. ЕСН начисляется в размере 26%.

Запишем все записи в учете в сравнении со старым Планом счетов.

Наименование операции	Сумма, руб.	Инструкция № 107н	Инструкция № 70н	Инструкция № 70н
			Дебет	Кредит
Согласован акт приемки и медико-экспертного контроля медицинских услуг гражданам по программе обязательного медицинского страхования, не принято 35000 руб.	1165000 руб. (1200000 — 35000)	Дебет 175 Кредит 270	320503560	340101180
Списаны медикаменты на оказание услуг по обязательному медицинскому страхованию	873750 руб.	Дебет 225 Кредит 062	340101200	310501440
Начислена заработная плата работникам медицинского учреждения по обязательному медицинскому страхованию	116500 руб.	Дебет 225 Кредит 180	340101211	330201730
Начислен налог на доходы физических лиц с заработной платы работников медицинского учреждения по программе обязательного медицинского страхования	15145 руб.	Дебет 180 Кредит 173 субсчет «Налог на доходы физических лиц»	330201830	330301730
Начислен единый социальный налог с заработной платы работников медицинского учреждения по программе обязательного медицинского страхования (26%)	41707 руб.	Дебет 225 Кредит 193 (194, 198) (по соответствующим нормативам ЕСН)	340101212	330302730 в аналитике по всем фондам 26%
Страховой организацией оплачен счет медицинского учреждения за минусом суммы отложенной по текущему счету 150000 руб.	1015000 руб. [(1200000 — 35000) — 150000]	Дебет 110 Кредит 175	320101510	320503660
Фактическая себестоимость услуг по обязательному медицинскому страхованию списана на текущие финансовые результаты	1031957 руб. (873750 + 116500 + 41707)	Дебет 270 Кредит 225	340101180	340101200
Отнесены в учете учреждения от оказания услуг по программе обязательного медицинского страхования в доходы прошлого отчетного периода	133043руб. (1165000 — 1031957)		340101180	340103100
Начисление налога на прибыль	Не начисляется

Территориальные фонды медицинского страхования утверждают смету и будут требовать целевое использование средств. Но так как введено новое в порядке начисления амортизации приобретенных основных средств, на все основные средства независимо от источника приобретения бюджетными учреждениями начисляется амортизация, доходы и расходы при этом не будут совпадать, и разница отразится как финансовый результат прошлых отчетных периодов.

В бухгалтерском и налоговом учете средства обязательного медицинского страхования, полученные медицинскими организациями от страховых компаний, от территориальных органов здравоохранения или непосредственно из соответствующих фондов обязательного медицинского страхования в соответствии со сметой доходов и расходов на содержание медицинского учреждения согласно ст. 251 НК РФ являются целевыми и налогообложению не подлежат.

Основанием является поправка в Федеральный закон от 29.12.2004 № 204-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации».

Пункт 6 ст. 1 Закона вносит изменения в ст. 251 «Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы». Подпункт 14 п. 1 дополнен абзацем следующего содержания:

«в виде средств, получаемых медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в системе обязательного медицинского страхования, за оказание медицинских услуг застрахованным лицам от страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование этих лиц».

Таким образом, эти средства, в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса, теперь относятся к средствам целевого финансировании и не учитываются как средства от предпринимательской деятельности.

Так же положительно для налогоплательщиков решен вопрос и с теми выплатами, которые осуществляли и осуществляют страховые организации, работающие в системе ОМС, за счет резерва предупредительных мероприятий.

Пункт 1 ст. 251 НК РФ дополнен пп. 30 следующего содержания:

«30) в виде имущества (работ, услуг), полученного медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в системе обязательного медицинского страхования, от страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, за счет резерва финансирования предупредительных мероприятий, используемого в установленном порядке».

Поскольку эти средства не учитываются для целей налогообложения прибыли как доходы, то они не могут учитываться и как расходы. Поэтому ст. 270 «Расходы, не учитываемые в целях налогообложения» дополнена п. 48.1. следующего содержания:

«48.1) в виде стоимости имущества (работ, услуг), полученного в соответствии с подпунктом 30 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса, а также стоимости имущества, приобретаемого (создаваемого) за счет указанных средств, в том числе при дальнейшей реализации этого имущества».

Приведена в соответствие с указанными изменениями и ст. 321.1. «Особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями» НК. Абзац 1 п. 1 ст. 321.1 теперь звучит следующим образом:

«1. Налогоплательщики — бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, или получающие средства в виде оплаты медицинских услуг, оказанных гражданам в рамках территориальной программы обязательного медицинского страхования, а также получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников».

Все указанные изменения в соответствии с п. 3 ст. 3 Федерального закона № 204-ФЗ вступают в действие через месяц после официального опубликования и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2003 г.

Примечание. Как отражать в учете возврат переплаченных налогов?

Поскольку многие медицинские организации были проверены налоговыми органами и оштрафованы за неуплату налога на прибыль, а также им были не только доначислены налоги, но и взысканы пени, возникает непраздный вопрос по отражению операций при возврате налога.

Налогоплательщик имеет право в течение 3 лет обратиться в суд для возврата переплаченных налогов, и этим правом следует воспользоваться.

Такие операции отражаются в учете в сравнении с новой (от 26.08.2004 № 70н) и старой (от 30.12.1999 № 107н) Инструкциями:

Дебет 110 Кредит 270

Дебет 320101510 Кредит 340103000

Расходы отражаются за счет целевых поступлений:

Дебет 225 Кредит разных счетов

Дебет 340101200 Кредит разных счетов

В конце года закрываются счета за счет доходов прошлых лет:

Дебет 270 Кредит 225

Дебет 340103000 Кредит 340101200

Директор Государственного

10.02.2005

---