Статья: Спорные ситуации по начислению страховых взносов

(Новикова С.)

(«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2022, № 10)

«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2022, № 10

Иногда в нормативных актах нельзя найти однозначный ответ на вопрос, облагается ли страховыми взносами та или иная выплата, произведенная в пользу физического лица. В таких случаях для принятия решения и оценки возможных рисков учреждениям-страхователям следует учитывать разъяснения чиновников и судебную практику. Рассмотрим в статье несколько неоднозначных с точки зрения исчисления страховых взносов выплат. Также приведем практику — споры, касающиеся форм 4-ФСС и СЗВ-М.

Не возвращенные сотрудником подотчетные средства

Если выданные под отчет средства работник учреждения не вернул в установленный срок (то есть не представил авансовый отчет), учреждение может либо удержать из его заработной платы подотчетные средства в порядке, предусмотренном ст. 137 ТК РФ, либо простить ему долг.

К сведению. Согласно п. 6.3 Указания Банка России от 11.03.2014 № 3210-У руководители организации в настоящее время вправе самостоятельно устанавливать сроки представления авансового отчета работником, получившим деньги под отчет.

Если работодатель удерживает невозвращенные подотчетные деньги, работник не получает никакой экономической выгоды, следовательно, ни о каком начислении страховых взносов не может идти и речи.

В случае прощения долга подотчетному лицу учреждению необходимо иметь в виду следующее. Чиновники приравнивают сумму прощенного долга к выплате, произведенной в пользу работника в рамках трудовых отношений, со всеми вытекающими последствиями в части страховых взносов (см. Письмо ФСС РФ от 14.04.2015 № 02-09-11/06-5250). Поэтому взносы следует начислить в общеустановленном порядке на дату прощения долга, поскольку подотчетные суммы не были направлены на оплату расходов учреждения, а остались в распоряжении работника (см. также Письмо Минфина России от 01.02.2018 № 03-04-06/5808).

Окружные суды также считают, что:

• в случае отсутствия подтверждающих расходы документов суммы ранее выданных подотчетных средств не могут признаваться компенсационными. Следовательно, они подлежат обложению страховыми взносами в общем порядке (Постановление АС ПО от 21.02.2022 № Ф06-13834/2021 по делу № А12-2193/2021);
• не израсходованные на нужды организации и не возвращенные подотчетные средства, оставшиеся в распоряжении ее руководителя, являются его доходом и подлежат обложению страховыми взносами (Постановление АС УО от 25.01.2022 № Ф09-10078/21 по делу № А60-19032/2021);
• денежные средства, выданные под отчет, при отсутствии документов, подтверждающих их целевое использование или возврат, согласно ст. 419, 420, 422 и 424 НК РФ считаются доходом подотчетного лица и облагаются страховыми взносами (Постановление АС ЗСО от 01.04.2021 № Ф04-958/2021 по делу № А81-3542/2020).

Вывод. Если работник учреждения не представил в срок (установленный локальным актом учреждения) авансовый отчет об использовании полученных подотчетных средств, то учреждение должно начислить страховые взносы на выданные под отчет средства.

Бесплатное питание для работников

На основании абз. 3 пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм), связанных, в частности, с возмещением расходов на оплату питания, его оплатой или его бесплатным предоставлением.

Если оплату питания работников и выплату денежной компенсации на питание работодатель осуществляет за счет собственных средств (от приносящей доход деятельности) на основании принятого в учреждении локального нормативного акта, а не в соответствии с законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления, то стоимость этого питания, а также компенсация на питание подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке. Такой вывод сделан в Письме Минфина России от 07.02.2022 № 03-01-10/7881. Впрочем, этой позиции чиновники придерживаются давно (см., например, Письма Минфина России от 30.12.2020 № 02-08-10/116609, ФНС России от 02.06.2020 № БС-4-11/9100).

Между тем в судах можно встретить альтернативную точку зрения. Так, по мнению АС МО, если размер компенсации стоимости питания сотрудников, установленной в организации, одинаков для всех сотрудников и не зависит от занимаемых ими должностей, выполняемых функций, размеров оклада, результатов труда и трудовых достижений, то оплата питания сотрудников не подлежит обложению страховыми взносами (см. Постановление от 15.02.2022 № Ф05-23474/2021 по делу № А40-189928/2019).

Арбитры АС ВСО в Постановлении от 26.01.2021 № Ф02-5844/2020 по делу № А19-6508/2020 тоже указали, что дотации на питание работников не являются объектом обложения страховыми взносами, поскольку они:

• производились в силу положений коллективного договора;
• не являются оплатой труда (не относятся к стимулирующим выплатам), так как не зависят от квалификации работника, сложности, качества, количества и условий выполнения этим сотрудником самой работы.

В Постановлении от 02.11.2020 № Ф02-5629/2020 по делу № А19-29229/2019 АС ВСО подобную выплату тоже признал социальной (то есть не относящейся к оплате труда), поскольку она не зависела от вклада в деятельность организации, условий и стажа работы.

Вывод. Признание учреждением оплаты питания работников (выплаты компенсации на питание) социальной выплатой может повлечь за собой налоговые риски. Оценить их лучше заранее. Но наличие положительной судебной практики повышает шансы учреждения отстоять свои интересы.

Подарки к праздникам и юбилеям

Согласно п. 4 ст. 420 НК РФ не признаются объектом обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права). К таким договорам относится в том числе договор дарения (ст. 572 ГК РФ).

Если дарителем является юридическое лицо и стоимость подарка превышает 3 000 руб., то договор дарения движимого имущества должен быть совершен в письменной форме (п. 2 ст. 574 ГК РФ).

Таким образом, в случае передачи подарка работнику по договору дарения у учреждения не возникает объекта обложения страховыми взносами на основании п. 4 ст. 420 НК РФ (см. Письма Минфина России от 08.12.2021 № 03-15-05/99665, от 15.10.2021 № 03-01-10/83519).

Аналогичная позиция отражена также в Постановлениях АС ВВО от 01.06.2022 № Ф01-2289/2022 по делу № А43-27197/2021, АС ДВО от 31.01.2017 № Ф03-6265/2016 по делу № А04-5835/2016 <1>.

---

<1> Оставлено в силе Определением ВС РФ от 15.05.2017 № 303-КГ17-4438.

При этом Минфин России считает, что порядок передачи подарков работникам следует закрепить в локальном акте организации (например, в коллективном договоре) (см. Письмо от 08.12.2021 № 03-15-05/99665).

В случае передачи учреждением работнику подарка стоимостью свыше 3 000 руб. без оформления в письменном виде договора дарения в нарушение Гражданского кодекса сумма стоимости такого подарка должна облагаться страховыми взносами в общеустановленном порядке как выплата в иной форме, в том числе в натуральной, в рамках трудовых отношений (см. Письмо Минфина России от 15.10.2021 № 03-01-10/83519).

Штраф за нарушение ПДД водителем учреждения

На практике нередки ситуации, когда организация сама уплачивает штраф за нарушение ПДД, выписанный ее водителю. Между тем ситуация с обложением страховыми взносами подобных выплат в настоящее время законодательно не урегулирована.

ФНС России в Письме от 28.09.2020 № БС-4-11/15738@ указала, что если выплата, совершенная работодателем за работника, произведена в рамках трудовых отношений, то она относится к объектам обложения страховыми взносами (пп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ). А поскольку уплата или компенсация штрафов, наложенных на сотрудника организации (водителя) за нарушение ПДД, в ст. 422 НК РФ среди прочих исключений не упомянута, с этой суммы нужно платить взносы. Соответственно, если постановление по делу о правонарушении вынесено именно в отношении водителя, то уплата штрафа учреждением является выплатой в рамках трудовых отношений, которая подлежит обложению страховыми взносами.

Но есть и иной подход к решению данного вопроса. К примеру, в Постановлении АС ЦО от 14.08.2019 № Ф10-1992/2019 по делу № А14-158/2018 арбитры решили, что компенсацию административных штрафов нельзя отнести к оплате труда и, следовательно, неправомерно облагать страховыми взносами (см. также Постановление АС ПО от 29.11.2018 № Ф06-39703/2018 по делу № А06-2202/2018).

Если же автомобиль зарегистрирован на учреждение и нарушение ПДД зафиксировано работающими в автоматическом режиме специальными техническими средствами, то у учреждения отсутствует обязанность по уплате страховых взносов. Ведь в данном случае к ответственности привлекается именно владелец транспортного средства. Тот факт, что нарушение допустил работник, значения не имеет.

Вывод. Уплата учреждением штрафа за нарушение водителем ПДД, выписанного в автоматическом режиме, не приводит к возникновению объекта обложения страховыми взносами, поскольку к ответственности в данном случае привлекается владелец автомобиля — учреждение. В случае уплаты (компенсации) учреждением такого штрафа, выписанного в иных ситуациях, ему необходимо начислить взносы на эту сумму.

Выплата премий сотрудникам организации

Решение вопроса об обложении страховыми взносами выплат в виде премий напрямую зависит от характера и основания для этого.

Если выплата премии носит стимулирующий характер (выплачивается за производственные показатели, на ее размер влияет квалификация работников, сложность, качество, количество и условий выполнения работы), то такая сумма на основании пп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ подлежит обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке (см. Письма Минфина России от 28.02.2020 № 03-04-06/14371, от 25.10.2018 № 03-15-06/76608).

Если же премия, приуроченная к празднику или другому событию, не гарантирована трудовым договором, не носит систематический характер и не зависит от трудовых успехов работника, то начислять на нее страховые взносы не нужно. К такому выводу пришел АС СЗО в Постановлении от 11.08.2022 № Ф07-8790/2022 по делу № А13-14328/2021. Арбитры подчеркнули: премии к праздничным датам (Новый год, 8 Марта, профессиональные праздники) не являются по своей правовой природе стимулирующими и не зависят от квалификации работников. Если премии не носят систематического характера и не зависят от трудовых успехов работников, то такие выплаты не являются объектом обложения страховыми взносами.

Аналогичный вывод в схожей ситуации сделан и в Постановлении АС ВСО от 11.02.2019 № Ф02-61/2019 по делу № А19-13708/2018.

Однако у Минфина России на этот счет иное мнение: разовые премии (в том числе к праздникам) не включены в перечень выплат, не облагаемых страховыми взносами (ст. 422 НК РФ), поэтому на такие премии следует начислять взносы в общем порядке (см. Письма от 15.02.2021 № 03-15-06/10032, от 14.12.2020 № 03-15-06/109203, от 25.10.2018 № 03-15-06/76608).

Вывод. Учреждению безопаснее начислить страховые взносы на премии к праздничным датам. В противном случае свои интересы ему придется отстаивать в суде. Наличие положительной судебной практики по данному вопросу существенно повышает его шансы на победу.

Оплата дополнительных выходных дней по уходу за детьми-инвалидами

В соответствии со ст. 262 ТК РФ одному из родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами по его письменному заявлению предоставляются четыре дополнительных оплачиваемых выходных дня в месяц, которые могут быть использованы одним из указанных лиц либо разделены ими между собой по их усмотрению. Оплата каждого дополнительного выходного дня производится в размере среднего заработка.

Минфин России считает, что суммы оплаты таких дней подлежат обложению страховыми взносами, поскольку (Письмо от 30.03.2017 № 03-15-05/18599):

1. объектом обложения страховыми взносами в силу п. 1 ст. 420 НК РФ являются все выплаты, производимые в пользу работника, в рамках трудовых отношений. Например, выплаты среднего месячного заработка работникам за дополнительные выходные дни, предоставляемые им для ухода за детьми-инвалидами в соответствии со ст. 262 ТК РФ;

2. оплата дополнительных выходных дней, предоставляемых для ухода за детьми-инвалидами, не поименована в ст. 422 НК РФ.

Между тем, по мнению большинства арбитров, рассматриваемые выплаты не являются оплатой труда (вознаграждением за труд) в смысле ст. 129 ТК РФ. Они направлены на сохранение заработка в пользу только той категории работников, которая в силу семейных обязанностей осуществляет уход за ребенком-инвалидом, то есть имеют компенсационный и социальный характер. Поэтому оплата дополнительных выходных дней, предоставленных работнику для ухода за ребенком-инвалидом, страховыми взносами не облагается (см. Постановления АС ЗСО от 13.05.2022 № Ф04-1893/2022 по делу № А27-14366/2021, от 14.04.2020 № Ф04-301/2020 по делу № А27-18157/2019 <2>, АС УО от 24.07.2019 № Ф09-4677/19 по делу № А07-34329/2018).

---

<2> Определением ВС РФ от 28.07.2020 № 304-ЭС20-9452 оставлено в силе.

Вывод. Если учреждение не готово спорить с контролерами по данному вопросу, ему следует начислить страховые взносы на оплату дополнительных выходных дней, предоставленных работнику для ухода за ребенком-инвалидом.

Компенсация работникам расходов на прохождение обязательных медосмотров

Работодатель обязан организовывать проведение за счет собственных средств обязательных периодических (в течение трудовой деятельности) медосмотров в соответствии с медицинскими рекомендациями с сохранением за работниками места работы (должности) и среднего заработка на время прохождения указанных осмотров (ст. 214 ТК РФ). Категории работников и лиц, в отношении которых работодатель обязан организовывать проведение за счет собственных средств обязательных периодических медосмотров, определены ст. 220 ТК РФ. В их числе работники медицинских организаций.

По мнению Минфина России, суммы компенсации, выплачиваемые работникам в связи с самостоятельным прохождением ими обязательных медосмотров, работодатель должен обложить страховыми взносами (см. Письма от 06.09.2021 № 03-03-06/1/71913, от 03.08.2020 № 03-15-06/67875), поскольку они не предусмотрены законодательством РФ и не поименованы в ст. 422 НК РФ.

При этом суды в части компенсации расходов на медосмотр придерживаются иного мнения. Они считают, что способ финансирования расходов на проведение обязательного медосмотра не имеет значения для целей исчисления страховых взносов (см. Определение ВС РФ от 13.04.2020 № 309-ЭС20-3763 по делу № А76-14135/2019, Постановление АС ВВО от 25.09.2020 № Ф01-12707/2020 по делу № А43-53967/2019).

Вывод. Если учреждение компенсирует своим сотрудникам затраты на прохождение обязательных медосмотров, то во избежание налоговых рисков ему имеет смысл начислить страховые взносы на эти выплаты.

Оплата путевок в санаторно-курортные учреждения

Оплата (компенсация) стоимости путевок на санаторно-курортное лечение работникам (включая предпенсионеров) в ст. 422 НК РФ не поименована. Следовательно, данные суммы, по мнению контролеров, работодатель должен включить в облагаемую взносами базу (см. Письма Минфина России от 20.01.2022 № 03-15-06/3209, от 27.11.2019 № 03-15-06/91919, ФНС России от 26.02.2020 № БС-4-11/3209).

Однако суды, как правило, признают такие суммы выплатами социального характера (см. Определения ВС РФ от 19.05.2021 № 302-ЭС21-2582, от 21.03.2019 № 306-ЭС19-1713), которые не подлежат обложению страховыми взносами (см., например, Постановления АС ЗСО от 27.09.2018 № Ф04-3563/2018 по делу № А27-2845/2018, АС УО от 18.05.2018 № Ф09-2130/18 по делу № А76-25243/2017).

Вывод. Если учреждение руководствуется разъяснениями чиновников, то оно должно начислить страховые взносы на стоимость путевки на санаторно-курортное лечение. Альтернативный подход учреждению, скорее всего, придется отстаивать в судебном порядке. И в этом случае у него достаточно высокий шанс выиграть спор.

Представление отчетности во внебюджетные фонды

О времени сдачи формы 4-ФСС

Статья 24 Закона № 125-ФЗ <3> наделяет ФСС правом вводить форматы и порядок представления расчета по взносам по травматизму. Однако фонд не может устанавливать срок представления такого расчета с учетом времени прохождения стадии получения (а не представления) файла и этапов контроля расчета.

---

<3> Федеральный закон от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний».

С момента отправки расчета в электронном виде на приемный шлюз ФСС обязанность организации по сдаче отчетности прекращается, поскольку страхователь уже не может влиять на дальнейший процесс получения расчета и контроля его фондом.

Поэтому отправка формы 4-ФСС в последний отчетный день и формирование квитанции о ее получении на следующий день не свидетельствуют о нарушении страхователем срока сдачи расчета. Соответственно, штраф за нарушение срока подачи отчета в такой ситуации неправомерен (см. Постановление АС СКО от 02.06.2022 № Ф08-3238/2022 по делу № А32-35725/2021).

Ошибка в регистрационном номере филиала в форме 4-ФСС

Если в форме 4-ФСС, представляемой за филиал, указан номер страхователя по месту регистрации головной организации, то форма, поданная в электронном виде, поступит в отделение фонда по месту регистрации головной регистрации. Однако это не означает, что отчетность за филиал не сдана. Основания для начисления штрафа в этом случае отсутствуют, даже если исправленный отчет за филиал повторно был направлен за пределами срока сдачи отчетности (см. Постановление АС ЗСО от 02.08.2022 № Ф04-3465/2022 по делу № А45-35135/2021).

Подтверждение вида деятельности после установления тарифа

Ревизоры ФСС считают, что пересмотр установленного страхового тарифа, в том числе в случае представления страхователем документов о подтверждении основного вида экономической деятельности после 15 апреля, действующим законодательством не предусмотрен. Между тем АС МО в Постановлении от 24.03.2022 № Ф05-3909/2022 по делу № А40-135136/2021 решил, что даже если страхователь подал необходимые документы после этой даты, ФСС обязан учесть полученную информацию и пересмотреть размер страхового тарифа.

Вывод о том, что страхователь вправе оспорить тариф по взносам по травматизму и после того, как его назначили, сделан также в Постановлениях АС ВВО от 09.08.2021 № Ф01-3880/2021 по делу № А43-26877/2020, АС ЦО от 02.12.2021 № Ф10-5657/2021 по делу № А83-15856/2020, АС МО от 01.09.2020 № Ф05-12121/2020 по делу № А40-191472/2019 и др.

Штрафы при сдаче формы СЗВ-М

Эта форма является источником различных споров между ревизорами и страхователями. Приведем несколько примеров подобных споров.

1. Страхователями по обязательному пенсионному страхованию являются лица, производящие выплаты физлицам, в том числе организации (ст. 3 Закона № 125-ФЗ). Обособленные подразделения в числе страхователей не указаны. Поэтому если такое подразделение, обнаружив ошибку в ранее сданной форме СЗВ-М, подаст дополняющий отчет за пределами установленного срока сдачи названного отчета, оно не может быть привлечено к ответственности, поскольку решение о привлечении к ответственности может быть вынесено только в отношении страхователя — юридического лица, а не его филиала (см. Постановление АС СКО от 16.03.2022 № Ф08-1350/2022 по делу № А32-2969/2021).

2. Если у вновь принимаемого работника нет регистрации в системе персонифицированного учета, работодатель должен заблаговременно обратиться в ПФР для оформления соответствующего документа. Отсутствие СНИЛС в форме СЗВ-М, по мнению АС ПО, указывает на недостоверность сведений о застрахованных лица, что является основанием для начисления штрафа (Постановление от 17.01.2022 № Ф06-12273/2021 по делу № А12-14061/2021).

Между тем в Постановлении АС УО от 11.02.2021 № Ф09-8987/20 по делу № А60-30060/2020 был сделан другой вывод: если неверное указание СНИЛС одного или нескольких застрахованных лиц в форме СЗВ-М не препятствует их идентификации (то есть указаны верно фамилия, имя, отчество застрахованного лица), то привлечение страхователя к ответственности неправомерно.

3. Если страхователь направил дополняющую форму СЗВ-М по работникам, не включенным в исходный отчет, за пределами отчетного срока, но до того, как ошибку обнаружил фонд, санкции не применяются. Правомерность такого подхода подтверждена, например, в Постановлениях АС ЦО от 09.02.2022 № Ф10-6609/2021 по делу № А36-5217/2021, АС УО от 21.10.2021 № Ф09-7604/21 по делу № А60-20760/2021 и АС ЗСО от 09.07.2021 № Ф04-3514/2021 по делу № А75-18509/2020.

С. Новикова

---