Статья: Списание спецодежды раньше срока: бухгалтерский и налоговый учет

(Зобова Е.П.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2021, № 7)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2021, № 7

Действующим законодательством предусмотрена обязанность работодателя обеспечивать сотрудников спецодеждой. Рассмотрим случай, когда спецодежда пришла в негодность раньше установленного срока. В каком порядке спецодежда должна быть списана? Как в налоговом учете отражается списание спецодежды раньше окончания срока использования? Давайте разбираться.

Обеспечение работников спецодеждой

Согласно ст. 221 ТК РФ на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением, работникам бесплатно выдаются прошедшие обязательную сертификацию или декларирование соответствия специальная одежда, специальная обувь и другие средства индивидуальной защиты (далее — спецодежда), а также смывающие и (или) обезвреживающие средства в соответствии с типовыми нормами, которые устанавливаются в порядке, определяемом Правительством РФ.

При этом работодатель имеет право устанавливать свои нормы бесплатной выдачи работникам спецодежды, улучшающие по сравнению с типовыми нормами защиту работников от имеющихся на рабочих местах вредных и (или) опасных факторов, а также особых температурных условий или загрязнения.

Работодатель обязан за счет своих средств в соответствии с установленными нормами обеспечивать своевременную выдачу спецодежды, а также их хранение, стирку, сушку, ремонт и замену.

Межотраслевые правила обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты утверждены Приказом Минздравсоцразвития России от 01.06.2009 № 290н. Этим же документом утверждена личная карточка учета выдачи СИЗ.

Типовые нормы бесплатной выдачи спецодежды работникам классифицированы по видам экономической деятельности. Так, для работников организаций здравоохранения и социальной защиты населения, медицинских научно-исследовательских организаций и учебных заведений, производств бактерийных и биологических пособий, аптечных учреждений данные нормы утверждены Постановлением Минтруда России от 29.12.1997 № 68 <1> (Приложение 11).

---

<1> «Об утверждении Типовых отраслевых норм бесплатной выдачи работникам специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты».

Также для работников аптечных организаций установлены действующие и сегодня отраслевые Нормы бесплатной выдачи спецодежды, спецобуви и других средств индивидуальной защиты, а также норм санитарной одежды и санитарной обуви, утвержденные Приказом Минздрава СССР от 29.01.1988 № 65.

По общему правилу при выдаче работникам спецодежды работодатель должен руководствоваться типовыми нормами, соответствующими его виду деятельности. При отсутствии профессий и должностей в соответствующих типовых нормах работодатель выдает работникам СИЗ, предусмотренные типовыми нормами для работников сквозных профессий и должностей всех отраслей экономики, а при отсутствии профессий и должностей в этих типовых нормах — типовыми нормами для работников, профессии (должности) которых характерны для выполняемых работ (Письмо Минтруда России от 01.08.2019 № 15-2/ООГ-1722).

Вместе с тем, как уже сказано выше, работодатель вправе устанавливать свои нормы выдачи спецодежды. Они утверждаются локальными нормативными актами на основании результатов проведения специальной оценки условий труда (СОУТ) и с учетом мнения соответствующего профсоюзного или иного уполномоченного работниками органа и могут быть включены в коллективный и (или) трудовой договор с указанием типовых норм, по сравнению с которыми улучшается обеспечение работников СИЗ (Письмо Минтруда России от 30.09.2016 № 15-2/ООГ-3519).

Определение непригодности спецодежды: оформляем документы

Работодатель обязан организовать надлежащий учет и контроль за выдачей работникам спецодежды в установленные сроки. При этом сроки пользования СИЗ исчисляются со дня фактической их выдачи работникам.

Для учета спецодежды на каждого работника, получившего спецодежду, оформляется личная карточка учета выдачи СИЗ. Отметим, что допускается ведение карточек учета выдачи СИЗ в электронной форме с обязательной персонификацией работника.

За полученную спецодежду работник расписывается в самой карточке либо в ведомости выдачи спецодежды. Для этих целей может также использоваться накладная.

Инвентаризационная комиссия. Если спецодежда пришла в негодность раньше установленного срока, то работник доводит данную информацию до своего непосредственного руководителя. Но признать спецодежду непригодной к дальнейшему использованию до истечения установленного срока вправе только постоянно действующая инвентаризационная комиссия, состав которой утвержден приказом руководителя. В зависимости от объема работ и их специального характера может быть создана рабочая инвентаризационная комиссия (п. 3.25 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств <2>).

---

<2> Утверждены Приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49.

Данная инвентаризационная комиссия должна:

• произвести осмотр спецодежды, предъявленной к списанию, и установить факт ее непригодности к дальнейшему использованию;
• определить причины непригодности спецодежды (нормальный износ, нарушение нормальных условий эксплуатации, авария, пожар, стихийное бедствие и т.д.);
• в зависимости от установленных причин выявить лиц, виновных в том, что спецодежда преждевременно вышла из строя;
• составить акт на списание спецодежды.

Спецодежда, пришедшая в негодность, что подтверждено комиссией, оформляется накладной и сдается на склад работодателя. Одновременно оформляется оборотная сторона личной карточки учета выдачи СИЗ (раздел «Возвращено»).

Акт на списание спецодежды, пришедшей в негодность. Специальной утвержденной формы акта на списание спецодежды, пришедшей в негодность ранее установленного срока, нет, поэтому он составляется в произвольной форме.

В акте рекомендуется указать следующие данные:

• наименование и количество спецодежды, пришедшей в негодность, срок ее эксплуатации и нормативный срок;
• данные работника, которому она была выдана (Ф.И.О., должность, подразделение);
• результаты осмотра спецодежды с указанием причин невозможности ее дальнейшей эксплуатации (описать существенные повреждения);
• причина непригодности спецодежды;
• виновные лица (при наличии).

Акт подписывают председатель инвентаризационной комиссии и ее члены, затем он передается руководителю организации. На основании акта оформляется приказ на списание спецодежды, пришедшей в негодность ранее установленного срока.

Отражение в бухгалтерском учете списанной раньше срока спецодежды

---

<3> Утвержден Приказом Минфина России от 15.11.2019 № 180н.

<4> Утвержден Приказом Минфина России от 17.09.2020 № 204н.

<5> Утвержден Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н.

Рассмотрим бухгалтерские записи по учету спецодежды в качестве запасов:

Содержание операции	Дебет	Кредит
Приобретение и выдача спецодежды
Спецодежда принята на склад	10.10	60
Отражен «входной» НДС	19.3	60
Спецодежда выдана в эксплуатацию	10.11	10.10
Списание спецодежды в затраты (зависит от принятой учетной политики и срока эксплуатации спецодежды)
Списание стоимости спецодежды (срок эксплуатации менее 12 месяцев) <*>	20 (08, 23, 25, 44)	10.11
Ежемесячное равномерное погашение части стоимости спецодежды в течение срока ее полезного использования, предусмотренного типовыми отраслевыми нормами (срок эксплуатации более 12 месяцев)	20 (08, 23, 25, 44)	10.11

---

<*> Одновременно организуется забалансовый учет спецодежды в зависимости от применяемой бухгалтерской программы.

Если спецодежда списывается по акту раньше нормативного срока ее использования, в бухгалтерском учете ее остаточная стоимость отражается на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Особо отметим, что речь идет именно об остаточной стоимости спецодежды, пришедшей в негодность:

• Дебет 94 Кредит 10.11 — списана остаточная стоимость спецодежды, непригодной для дальнейшей эксплуатации.

Соответственно, если стоимость спецодежды погашается ежемесячно, остаточная стоимость числится по кредиту счета 10.11. Именно эта стоимость и списывается на счет 94.

Если стоимость спецодежды погашается единовременно при выдаче ее работникам, остаточную стоимость нужно рассчитать и сделать следующие проводки:

• Дебет 20 (08, 23, 25, 44) Кредит 10.11 — сторно — на сумму остаточной стоимости спецодежды;
• Дебет 94 Кредит 10.11 — списана остаточная стоимость спецодежды, непригодной для дальнейшей эксплуатации.

Одновременно стоимость спецодежды списывается с забалансового счета.

Затем указанная сумма списывается со счета 94 на счет 91.2 «Прочие расходы» или на расчеты с работниками на счет 73.2 «Расчеты по возмещению материального ущерба»:

• Дебет 73.2 Кредит 94 — отражена сумма остаточной стоимости спецодежды, не пригодной для дальнейшей эксплуатации, возмещаемая работником.

Налоговые последствия списания спецодежды раньше срока

Налог на прибыль

На основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций налогоплательщик вправе учесть в составе материальных расходов затраты на приобретение спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством РФ (в данном случае рассматривается неамортизируемое имущество).

Как сказано в Письме Минфина России от 08.05.2020 03-03-06/1/37506, обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. В целях списания стоимости указанного имущества в течение более одного отчетного периода налогоплательщик вправе самостоятельно определить порядок признания материальных расходов в виде стоимости такого имущества с учетом срока его использования или иных экономически обоснованных показателей.

Соответственно, в целях налогообложения прибыли организаций налогоплательщик вправе списывать стоимость (затраты на приобретение) имущества, не являющегося амортизируемым, в течение более одного отчетного периода в порядке, определенном им самостоятельно с учетом срока использования такого имущества или иных экономически обоснованных показателей. Указанный порядок должен быть закреплен в учетной политике для целей налогообложения (Письмо Минфина России от 11.03.2021 № 03-03-06/1/17067).

При этом расходы работодателя на приобретение средств индивидуальной защиты, в том числе спецодежды, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в составе материальных расходов в пределах норм, предусмотренных законодательством, или по повышенным нормам, утвержденным локальными нормативными актами работодателя на основании результатов аттестации рабочих мест по условиям труда, при выполнении требований ст. 252 НК РФ (Письмо Минфина России от 08.04.2016 № 03-03-06/1/20165).

Что касается списания спецодежды, пришедшей в негодность ранее установленного срока, то для целей налога на прибыль нужно учитывать следующее:

• в налоговом учете для целей налога на прибыль списание данной спецодежды не отражается. Действующим законодательством не предусмотрен порядок определения и учета остаточной стоимости такой спецодежды;
• если установлено виновное лицо, то при взыскании с работника остаточной стоимости спецодежды сумма материального ущерба учитывается в качестве внереализационного дохода на дату ее признания работником (п. 3 ч. 2 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).

НДС

При списании спецодежды, пришедшей в негодность ранее установленного срока, может возникнуть вопрос о том, нужно ли восстанавливать НДС, ранее правомерно принятый к вычету. Ответ в данном случае однозначный — нет. Перечень случаев восстановления НДС приведен в п. 3 ст. 170 НК РФ и носит закрытый характер.

НК РФ не содержит требования о восстановлении НДС в случае списания физически изношенной спецодежды до истечения срока ее эксплуатации.

НДФЛ

В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, которые получены им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло.

Статья 41 НК РФ определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ.

В случае если спецодежда выдается сотрудникам организации только для осуществления производственной деятельности и не переходит в их собственность, ее стоимость не может быть признана экономической выгодой (доходом) сотрудников и, соответственно, являться объектом обложения НДФЛ (Письмо Минфина России от 16.01.2017 № 03-04-06/1222).

В Письме Минфина России от 18.04.2006 № 03-05-01-04/91 был дан ответ на вопрос о том, обязана ли организация со стоимости спецодежды, выданной работникам взамен спецодежды, пришедшей в негодность ранее установленных нормативами сроков носки, удерживать НДФЛ. Ответ финансистов однозначный: поскольку данное имущество (спецодежда) принадлежит организации и выдается работникам в пользование на время работы, то объекта обложения НДФЛ не возникает. Стоимость специальной одежды и обуви, выданных работникам в соответствии с установленным порядком взамен пришедших в негодность ранее установленных нормативами сроков носки спецодежды, также не является доходом работников и не подлежит обложению НДФЛ.

Е.П. Зобова

---