Статья: Ремонт автотранспорта в медицинских учреждениях

(Павелин А.)

(«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 4)

«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 4

РЕМОНТ АВТОТРАНСПОРТА В МЕДИЦИНСКИХ УЧРЕЖДЕНИЯХ

Деятельность практически любого учреждения здравоохранения нельзя представить без легкового, а в некоторых случаях и грузового автомобильного транспорта, который периодически требует расходов на поддержание его в технически исправном состоянии, в том числе и на различный ремонт. В статье мы поговорим о бухгалтерском учете расходов на ремонт автотранспорта.

Разберемся с терминологией

Традиционно в зависимости от назначения, характера и объема выполняемых работ любой ремонт подразделяется на текущий или капитальный. При этом действующие нормативно-правовые акты в области бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений не раскрывают определения данных понятий. Единственная краткая характеристика ремонтных работ приведена в Указаниях № 65н <1>.

---

<1> Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 01.07.2013 № 65н.

Капитальный ремонт подвижного состава, агрегатов и узлов предназначен для восстановления их исправности и близкого к полному (не менее 80%) восстановления ресурса и производится на специализированных ремонтных предприятиях, как правило, обезличенным методом, предусматривающим полную разборку объекта ремонта, дефектацию, восстановление или замену составных частей, сборку, регулировку, испытание.

Текущий ремонт призван обеспечивать работоспособное состояние подвижного состава с восстановлением или заменой отдельных его агрегатов, узлов и деталей (кроме базовых), достигших предельно допустимого состояния (п. 2.18 Положения о ремонте автомобильного транспорта).

Работы по техническому обслуживанию и ремонту автомобильного транспорта могут проводиться как силами самого учреждения, так и силами различных специализированных станций технического обслуживания.

Бухгалтерский учет расходов на ремонт

По общему правилу все расходы учреждения здравоохранения должны быть обоснованы и документально подтверждены. Данное правило в полной мере распространяется и на ремонтные работы. Основаниями для проведения ремонтных работ должны служить акты осмотра имущества и дефектные ведомости (дефектные акты) (Письмо Минфина России от 04.12.2008 № 03-03-06/4/94). С целью проведения осмотров в учреждении необходимо сформировать комиссию или назначить ответственных лиц. В дефектной ведомости целесообразно отразить следующие сведения:

• идентификационные данные объекта основных средств (инвентарный номер, краткую характеристику объекта, место его расположения и т.д.);

Ремонтные работы могут производиться как силами работников учреждения (в рамках осуществления ими своих должностных обязанностей), так и с привлечением сторонних организаций. Напомним, что привлечение сторонней организации должно осуществляться в соответствии с процедурами, предусмотренными Федеральными законами:

• от 05.04.2013 № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд»;
• от 18.07.2011 № 223-ФЗ «О закупках товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц».

Исходя из положений Инструкции № 157н <2> учетной политикой учреждения здравоохранения может быть установлено, что затраты на проведение ремонта объектов нефинансовых активов могут отражаться на одном из следующих счетов:

• 0 109 60 000 «Себестоимость готовой продукции, работ, услуг»;

---

<2> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н.

Если ремонт автомобиля осуществляется за счет средств ОМС, то такие расходы отражаются по дебету счетов:

• 1 401 20 225 (для казенных учреждений);
• 7 109 00 225 (для бюджетных, автономных учреждений).

При отражении операций по ремонту основных средств используется акт приема-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов основных средств (ф. 0504103) (далее — акт (ф. 0504103)).

В акте (ф. 0504103) содержатся сведения о сроках проведения работ по договору и фактически сведения об объекте основных средств и расходах на проведение работ по ремонту, реконструкции и (или) модернизации.

Примечание. Учреждение в рамках формирования учетной политики вправе установить порядок применения акта (ф. 0504103) при модернизации нематериальных активов.

Если ремонт выполняет сторонняя организация, акт составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в учреждении здравоохранения, второй экземпляр передается организации, проводившей ремонт.

Акт (ф. 0504103) подписывается членами приемочной комиссии или лицом, уполномоченным на приемку объектов основных средств, а также представителем организации (структурного подразделения), проводившей ремонт автотранспорта, утверждается руководителем организации или уполномоченным им лицом и сдается в бухгалтерию.

Если же ремонтные работы осуществляются силами работников учреждения в соответствии с их должностными обязанностями, совершение затрат оформляется следующими унифицированными формами первичной документации:

• расход материалов — актом о списании материальных запасов (ф. 0504230);
• расходы на оплату труда — табелем учета использования рабочего времени (ф. 0504421), расчетными и платежными ведомостями (ф. 0504401, 0504403), утвержденными Приказом Минфина РФ 52н <3>.

---

<3> Приказ Минфина России от 30.03.2015 № 52н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению».

Результат работ по ремонту объекта основных средств, не изменяющих его стоимость (включая замену элементов в сложном объекте основных средств (в комплексе конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое)), подлежит отражению в регистре бухгалтерского учета — инвентарной карточке учета объекта нефинансовых активов (ф. 0504031) соответствующего объекта основного средства путем внесения записей о произведенных изменениях, без отражения на счетах бухгалтерского учета (п. 27 Инструкции № 157н).

Пример 1. Бюджетным учреждением заключен договор на замену вышедшей из строя коробки переключения передач на автомобиле «Газель». Для проведения ремонта приобретена коробка переключения передач стоимостью 59 000 руб. (в том числе НДС — 9 000 руб.). Стоимость проведенного ремонта составила 23 600 руб. (в том числе НДС — 3 600 руб.). Все расходы произведены за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности. Учетной политикой учреждения предусмотрено, что расходы на ремонт автотранспорта относятся на общехозяйственные расходы учреждения.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Принята к учету коробка переключения передач	2 105 36 340	2 302 34 730	50 000
Отражена сумма НДС по приобретенным запасным частям	2 210 01 560	2 302 34 730	9 000
Принята к вычету сумма НДС	2 303 04 830	2 210 01 660	9 000
Произведена оплата коробки переключения передач	2 302 34 830	2 201 11 610	59 000
Отнесена стоимость двигателя к общехозяйственным расходам	2 109 80 272	2 105 36 440	50 000
Принята на забалансовый учет коробка переключения передач	09		50 000
Принят от станции технического обслуживания заказ-наряд на работы по ремонту автомобиля	2 109 80 225	2 302 25 730	20 000
Отражено одновременно списание запасных частей с забалансового учета		09	50 000
Отражена сумма НДС по выполненным работам	2 210 01 560	2 302 34 730	3 600
Принята сумма НДС к вычету	2 303 04 830	2 210 01 660	3 600
Оплачен ремонт автомобиля	2 302 25 830	2 201 11 610	23 600

С 01.01.2018 вступили в силу положения Федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Основные средства», утвержденного Приказом Минфина России от 31.12.2016 № 257н (далее — ФСБУ «Основные средства»). Следовательно, учреждения здравоохранения должны учитывать положения данного Стандарта, в том числе при отражении операций по ремонту автотранспорта.

Так, в силу п. 27 ФСБУ «Основные средства» в случае, если порядок эксплуатации объекта основных средств требует замены отдельных составных частей объекта при условии, что такие части, в соответствии с критериями признания объекта основных средств, предусмотренными п. 8 ФСБУ «Основные средства», признаются активом, затраты на подобную замену, в том числе в ходе капитального ремонта, включаются в стоимость объекта основных средств в момент их возникновения.

Стоимость объекта основных средств, в отношении которого были проведены работы по капитальному ремонту, уменьшается на стоимость заменяемых (выбывающих) частей (при условии наличия документального подтверждения стоимостных оценок по выбывающему объекту).

Учреждению необходимо закрепить в своей учетной политике применение в бухгалтерском учете положений указанного пункта в отношении групп основных средств. Заметим, что, по нашему мнению, данные положения не нужно распространять на все без исключения основные средства. Указанные положения целесообразно применять, например, к тем группам основных средств, в состав которых входят комплексы конструктивно сочлененных предметов, например передвижной флюорографический кабинет. На обычные автомобили, идущие без дополнительного медицинского оборудования, данные положения распространять нецелесообразно, ведь даже в случае замены двигателя он не отвечает критериям, предусмотренным п. 8 ФСБУ «Основные средства», и не может считаться объектом основных средств.

Отметим, что согласно п. 28 ФСБУ «Основные средства», когда при проведении регулярных осмотров объектов основных средств на предмет наличия дефектов, являющихся обязательным условием их эксплуатации (в соответствии с правилами эксплуатации объектов), а также при проведении ремонтов создаются самостоятельные объекты активов (при условии соблюдения критериев признания объекта основных средств, установленных п. 8 ФСБУ «Основные средства»), затраты на создание таких активов формируют объем произведенных капитальных вложений с дальнейшим признанием в стоимости объекта основных средств (либо увеличением стоимости учитываемого объекта, либо признанием самостоятельных объектов учета). В этом случае любая учтенная ранее в стоимости объекта основных средств сумма затрат на создание аналогичного актива при проведении предыдущего ремонта подлежит списанию в расходы текущего периода (на уменьшение финансового результата) в сумме остаточной стоимости заменяемого актива.

Положения указанного пункта также следует закрепить в учетной политике учреждения в отношении учета объектов основных средств, групп основных средств.

Обратите внимание! К рассматриваемому случаю не относятся затраты на осуществление текущего (капитального) ремонта объектов основных средств, в результате которого не создаются объекты, признаваемые активами (п. 6 Письма Минфина России от 15.12.2017 № 02-07-07/84237).

Исходя из вышеизложенного первое, что нужно сделать при проведении работ по капитальному ремонту автотранспорта (в случае, если учетной политикой учреждения предусмотрено применение п. 27 ФСБУ «Основные средства» в отношении автотранспорта), — отразить операции по его разукомплектации.

Материальные запасы (материалы, комплектующие, запасные части и т.п.), остающиеся в распоряжении учреждения в результате проведения работ по разукомплектации объекта основных средств, принимаются учреждением к учету по приходному ордеру на приемку материальных ценностей (нефинансовых активов) (ф. 0504207) и оцениваются по справедливой стоимости.

В соответствии с Письмом Минфина РФ № 02-07-07/84237 порядок отражения операций по разукомплектации объекта основных средств, действовавший до перехода на применение ФСБУ «Основные средства» (до 01.01.2018), не изменился и определен Инструкциями № 174н <4>, № 162н <5> и № 183н <6>. Указанные операции можно отразить следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит
Уменьшена стоимость объекта основных средств при проведении работ по разукомплектации объекта основных средств, являющегося единицей инвентарного учета:
- в части списания стоимости объекта	0 401 10 172	0 101 00 000
- в части списания суммы начисленной амортизации	0 104 00 000	0 401 10 172
Отражено одновременно принятие полученных в результате разукомплектации новых инвентарных объектов учета:
- в части стоимости принимаемого к учету объекта, полученного в результате операции по разукомплектации имущества	0 101 00 000	0 401 10 172
- в части начисления амортизации на принимаемый к учету объект	0 104 00 000	0 401 10 172
Приняты к бухгалтерскому учету материальные запасы, поступившие в результате разукомплектации объектов учета	0 105 00 000	0 401 10 172

---

<4> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н.

<5> Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина России от 06.12.2010 № 162н.

<6> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 23.12.2010 № 183н.

В Письме № 02-07-10/88347 Минфин отметил, что разукомплектация основных средств обычно обусловлена принятием комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов решения о новых условиях использования субъектом учета основных средств. В результате происходит реклассификация основных средств, но не первичное признание объекта бухгалтерского учета.

Затраты учреждения на увеличение стоимости основных средств при проведении работ по его капитальному ремонту следует учитывать на счете 0 106 00 000 «Вложения в нефинансовые активы».

Бухгалтерский учет запасных частей

Как мы уже отмечали выше, ремонтные работы могут проводиться не только силами специализированной организации, но и силами работников учреждения. Кроме того, и в том, и в другом случае запасные части могут приобретаться непосредственно самим учреждением.

Запасные части, приобретенные для ремонта шин и аккумуляторов. Запасные части, предназначенные для ремонта и замены изношенных частей в транспортных средствах, должны учитываться на счете 0 105 36 000 «Прочие материальные запасы — иное движимое имущество учреждения» (п. 118 Инструкции № 157н, п. 21 Инструкции № 162н, п. 31 Инструкции № 174н, п. 31 Инструкции № 183н). Согласно п. 100 Инструкции № 157н запасные части принимаются к учету в составе материальных запасов по фактической стоимости (п. 100 Инструкции № 157н).

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Выданы из кассы учреждения денежные средства на приобретение запчастей	7 208 34 000	7 201 34 000	25 000
Отражено поступление запасных частей для ремонта автомобилей	7 105 36 000	7 208 34 000	25 000
Выданы запчасти на ремонт автомобиля	7 109 x0 272	7 105 36 000	25 000
Приняты выданные запасные части к забалансовому учету	09		25 000

Необходимо отметить, что при обслуживании и эксплуатации автомобильных шин учреждению необходимо руководствоваться Правилами эксплуатации автомобильных шин (АЭ 001-04), утвержденными Распоряжением Минтранса России от 21.01.2004 № АК-9-р (далее — Правила). Отметим, что действие этого документа было рассчитано на определенный срок — до 31.12.2007. Однако новый документ не был издан и Минюст дал предписание руководствоваться им и дальше (Письмо Минюста России от 21.09.2009 № 03-2609).

Запасные части, бывшие в эксплуатации, и отработанные материалы. В соответствии со ст. 4 Федерального закона от 24.06.1998 № 89-ФЗ «Об отходах производства и потребления» право собственности на отходы определяется на основании гражданского законодательства. Статьей 136 ГК РФ установлено, что плоды, продукция, доходы, полученные в результате использования вещи, независимо от того, кто использует такую вещь, принадлежат собственнику вещи, если иное не предусмотрено законом.

Согласно ст. 214 ГК РФ государственной собственностью в РФ является имущество, принадлежащее на праве собственности РФ (федеральная собственность) и субъектам РФ. Имущество, принадлежащее на праве собственности городским и сельским поселениям, а также другим муниципальным образованиям, является муниципальной собственностью (ст. 215 ГК РФ).

Примечание. Все имущество государственных (муниципальных) учреждений закрепляется за ними собственником на праве оперативного управления.

С учетом вышеизложенного отходы, полученные в результате использования имущества, собственником которого является Российская Федерация, субъект РФ или муниципальное образование, признаются собственностью соответственно Российской Федерации, субъекта РФ, муниципального образования.

В заключение еще раз отметим, что в зависимости от назначения, характера и объема выполняемых работ любой ремонт подразделяется на текущий или капитальный. При этом исходя из требований Указаний № 65н расходы учреждения на проведение текущего и капитального ремонта должны осуществляться по разным кодам видов расходов.

---