Статья. «Расходы на медосмотры и иммунизацию персонала учреждений здравоохранения»

(Н. Н. Шишкоедова)

(«Советник бухгалтера в здравоохранении», 2010, № 2)

РАСХОДЫ НА МЕДОСМОТРЫ И ИММУНИЗАЦИЮ ПЕРСОНАЛА УЧРЕЖДЕНИЙ ЗДРАВООХРАНЕНИЯ

В соответствии с действующим законодательством многие работники, в том числе и работники учреждений здравоохранения, должны в обязательном порядке проходить медосмотры и иммунизацию. Причем расходы на такие обязательные мероприятия осуществляются за счет средств работодателя. А значит, у бухгалтера учреждения здравоохранения возникает необходимость отразить эти операции в бюджетном учете.

Требования законодательства

Случаи, когда проведение медосмотра и иммунизации является обязательным, регламентируются законодательством.

О необходимости их проведения говорится в ст.ст. 33 и 34 Федерального закона от 30.03.1999 № 52-ФЗ «О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения». Согласно ст.ст. 11 и 29 этого Закона обязанность разрабатывать и проводить санитарно-противоэпидемические (профилактические) мероприятия, к числу которых помимо прочих относятся медосмотры и профилактические прививки, возложена на индивидуальных предпринимателей и юридических лиц.

Вопросы иммунизации подробнее рассматриваются в Федеральном законе от 17.09.1998 № 157-ФЗ «Об иммунопрофилактике инфекционных болезней», в п. 2 ст. 5 которого уточняется, что отсутствие профилактических прививок в некоторых случаях может повлечь отказ в приеме граждан на работы или отстранение граждан от работ, выполнение которых связано с высоким риском заболевания инфекционными болезнями.

Перечни вредных и опасных производственных факторов, а также работ, при выполнении которых проводятся предварительные и периодические медицинские осмотры (обследования), утверждены Приказом Минздравсоцразвития России от 16.08.2004 № 83, вместе с Порядком проведения предварительных и периодических медицинских осмотров (обследований) работников, занятых на вредных работах и на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами.

В соответствии с Перечнем работ (Приложение № 2 к данному Приказу) к работам, при выполнении которых персонал обязан проходить обязательные медосмотры, помимо прочих отнесены:

• работы медицинского персонала родильных домов (отделений), детских больниц (отделений), отделений патологии новорожденных и недоношенных;
• работы в образовательных организациях всех типов и видов;
• работы в детских и подростковых сезонных оздоровительных организациях;
• работы в дошкольных образовательных организациях, домах ребенка, организациях для детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей (лиц, их заменяющих), образовательных организациях интернатного типа, оздоровительных образовательных организациях, в том числе санаторного типа, детских санаториях, круглогодичных лагерях отдыха;
• работы в лечебно-профилактических учреждениях, организациях, санаториях, домах отдыха, пансионатах, домах-интернатах;
• работы в бассейнах и водолечебницах;
• работы в организациях медицинской промышленности и аптечной сети, связанные с изготовлением, расфасовкой и реализацией лекарственных средств.

Перечень работ, выполнение которых связано с высоким риском заболевания инфекционными болезнями и требует обязательного проведения профилактических прививок, утвержден Постановлением Правительства РФ от 15.07.1999 № 825, и в него, в частности, включены работы:

• с больными инфекционными заболеваниями;
• живыми культурами возбудителей инфекционных заболеваний;
• кровью и биологическими жидкостями человека;
• а также работы во всех типах и видах образовательных учреждений.

Дополнительные требования к проведению медосмотров и иммунизации персонала учреждений здравоохранения содержатся в санитарно-эпидемиологических правилах.

Так, в СП 3.1.2485-09 «Профилактика внутрибольничных инфекций в стационарах (отделениях) хирургического профиля лечебных организаций» (утв. Постановлением Главного государственного санитарного врача РФ от 13.02.2009 № 9, введены в действие с 1 мая 2009 г.) прописано, что:

• медицинские работники, поступающие на работу в стационары и отделения хирургического профиля, должны пройти предварительный медицинский осмотр у терапевта, невролога, гинеколога, дерматовенеролога, отоларинголога, офтальмолога при поступлении на работу, а в дальнейшем осмотры у тех же специалистов должны проводиться ежегодно (один раз в год), при этом в п. 2.9. Правил подробно прописываются обязательные виды обследований и лабораторных исследований;
• персонал стационаров (отделений) хирургического профиля в обязательном порядке подлежит профилактической иммунизации против гепатита B при поступлении на работу (в случае отсутствия данных о прививке), кроме того, один раз в 10 лет им должна проводиться прививка против дифтерии и столбняка, а сотрудники до 35 лет, не болевшие корью и не привитые живой коревой вакциной (или привитые однократно), подлежат дополнительной иммунизации против кори (п. 2.12.);
• иммунизация против других инфекционных заболеваний проводится в соответствии с национальным календарем прививок, а также по эпидемиологическим показаниям (п. 2.12.);
• в хирургических стационарах и отделениях должен быть налажен учет травм и чрезвычайных ситуаций, связанных с профессиональной деятельностью персонала, и система экстренной профилактики (п. 2.13.);
• весь персонал должен проходить ежегодное диспансерное наблюдение для своевременного выявления заболеваний и проведения соответствующих лечебных мероприятий (п. 2.14.).

А например, с 1 марта 2010 г. вводятся в действие СанПиН 2.1.2.2564-09 «Гигиенические требования к размещению, устройству, оборудованию, содержанию объектов организаций здравоохранения и социального обслуживания, предназначенных для постоянного проживания престарелых и инвалидов, санитарно-гигиеническому и противоэпидемическому режиму их работы» (утв. Постановлением Главного государственного санитарного врача РФ, Роспотребнадзора от 23.11.2009 № 71), в п. 10.1. которых помимо прочего прописано, что администрация организации обязана обеспечить проведение предварительных и периодических медицинских осмотров, иммунизацию персонала организации, а также обеспечить медицинский персонал комплектами санитарной одежды и средствами индивидуальной защиты.

В соответствии со ст.ст. 212 и 213 Трудового кодекса РФ в случаях, если проведение медицинских осмотров при поступлении на работу или в течение трудовой деятельности (то есть предварительных, периодических, внеочередных медосмотров) является обязательным, они должны проводиться за счет средств работодателя. За работником на время прохождения медосмотра в установленных случаях согласно ст.ст. 212 и 185 ТК РФ сохраняются должность и средний заработок.

Бюджетная классификация

Бюджетный учет расходов на медосмотр и иммунизацию должен быть организован в соответствии с требованиями Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 30.12.2008 № 148н в редакции Приказа от 30.12.2009 № 152н (далее — Инструкция № 148н), и Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденных Приказом Минфина России от 30.12.2009 № 150н (далее — Указания № 150н). В соответствии с Указаниями № 150н расходы на оплату медицинских услуг нужно относить на подстатью 226 «Прочие работы, услуги». Как разъясняется в п. 3 Письма Минфина России от 05.02.2010 № 02-05-10/383, на эту подстатью относятся такие медицинские услуги и санитарно-эпидемиологические работы и услуги, как диспансеризация, медицинский осмотр и освидетельствование работников, состоящих в штате учреждения, проведение медицинских анализов, а также платные услуги, оказываемые центрами государственного санитарно-эпидемиологического надзора, по проведению производственного контроля и баканализам (аналитический код 226.6).

Значит, в бюджетном учете расходы на проведение медосмотров и иммунизацию персонала надо относить на подстатью 226 «Прочие работы, услуги».

Расходы на медосмотр работников учреждения

Если сотрудник уже работает в учреждении, как правило, именно учреждение производит расчеты по проведению медосмотров.

Тут возможны различные варианты:

• во-первых, медосмотр может проводиться сторонней медицинской организацией, с которой заключается соответствующий договор, либо собственными силами (то есть тем же медицинским учреждением, в котором работают сотрудники, подлежащие обязательному медосмотру);
• во-вторых, медосмотры могут финансироваться из разных источников — причем не только за счет бюджетных средств или средств от приносящей доход деятельности, но и за счет средств ФСС РФ в рамках обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

Так, в соответствии с Приказом Минздравсоцразвития России от 28.12.2007 № 813 «Об утверждении Правил финансирования в 2008-2010 годах проведения углубленных медицинских осмотров работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами» страхователи по согласованию с региональными отделениями ФСС РФ могут осуществлять расходы на проведение углубленных медицинских осмотров в счет уплаты страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, а в случае, если расходы на такие медосмотры и выплату обеспечения по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний превышают сумму начисленных страховых взносов по данному виду страхования, учреждение вправе получить возмещение недостающей суммы от ФСС РФ.

В 2009 г. на финансирование проведения углубленных медосмотров работников по решению регионального отделения ФСС РФ могло направляться по 660 руб. на каждого работника, а в 2010 г. — уже по 700 руб. Оплата расходов на проведение углубленных медосмотров осуществляется в пределах суммы затрат на основании заключенного учреждением договора со сторонней медицинской организацией или на основании приказа о проведении углубленных медосмотров, если они проводятся структурным или обособленным подразделением учреждения.

Рассмотрим разные варианты подробнее.

Медосмотр проводит сторонняя организация

Расчеты со сторонними медицинскими организациями по проведению медосмотров отражаются с использованием счетов КРБ 020609000 «Расчеты по выданным авансам за прочие работы, услуги» и КРБ 030209000 «Расчеты по оплате прочих работ, услуг».

В случае если медосмотр проводится за счет бюджетных средств, без обращения за финансированием в ФСС РФ, бухгалтерские записи будут следующими:

Дебет КРБ 120609560 «Увеличение дебиторской задолженности по выданным авансам за прочие работы, услуги»

Кредит КРБ 130405226 «Расчеты по платежам из бюджета с финансовыми органами по оплате прочих работ, услуг»

• уплачен аванс сторонней медицинской организации за проведение медосмотров работников учреждения в соответствии с заключенным договором;

Дебет КРБ 140101226 «Расходы на прочие работы, услуги»

Кредит КРБ 130209730 «Увеличение кредиторской задолженности по оплате прочих работ, услуг»

• отражены расходы на проведенный сторонней организацией медосмотр работников учреждения;

Дебет КРБ 130209830 «Уменьшение кредиторской задолженности по оплате прочих работ, услуг»

Кредит КРБ 120609660 «Уменьшение дебиторской задолженности по выданным авансам за прочие работы, услуги»

• произведен зачет аванса;

Дебет КРБ 130209830 «Уменьшение кредиторской задолженности по оплате прочих работ, услуг»

Кредит КРБ 130405226 «Расчеты по платежам из бюджета с финансовыми органами по оплате прочих работ, услуг»

• произведены окончательные расчеты за проведенный медосмотр (если аванс был не в размере 100%-ной стоимости медосмотра).

Если медосмотр проводится за счет средств учреждения, полученных от приносящей доход деятельности, — также без обращения за финансированием в ФСС РФ — нужно сделать в бюджетном учете такие записи:

Дебет КРБ 220609560 «Увеличение дебиторской задолженности по выданным авансам за прочие работы, услуги»

Кредит КИФ 220101610 «Выбытия денежных средств учреждения со счетов»

• перечислен аванс сторонней медицинской организации за проведение медосмотров работников учреждения в соответствии с заключенным договором.

Одновременно отражено увеличение забалансового счета 18 «Выбытия денежных средств со счетов учреждений» по подстатье 226 КОСГУ:

Дебет КРБ 210604340 «Увеличение стоимости изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)» (подстатья 226 КОСГУ)

Кредит КРБ 230209730 «Увеличение кредиторской задолженности по оплате прочих работ, услуг»

• отражены расходы на проведенный сторонней организацией медосмотр работников учреждения;

Дебет КРБ 230209830 «Уменьшение кредиторской задолженности по оплате прочих работ, услуг»

Кредит КРБ 220609660 «Уменьшение дебиторской задолженности по выданным авансам за прочие работы, услуги»

• произведен зачет аванса;

Дебет КРБ 230209830 «Уменьшение кредиторской задолженности по оплате прочих работ, услуг»

Кредит КИФ 220101610 «Выбытия денежных средств учреждения со счетов»

• произведены окончательные расчеты за проведенный медосмотр (если аванс был не в размере 100%-ной стоимости медосмотра).

Одновременно отражено увеличение забалансового счета 18 «Выбытия денежных средств со счетов учреждений» по подстатье 226 КОСГУ.

В случае если учреждение решает воспользоваться средствами ФСС РФ по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, записи в части расчетов с медицинской организацией, проводящей медосмотр в соответствии с заключенным договором, будут аналогичны рассмотренным выше.

А вот списание расходов на медосмотр будет иным — вместо использования счетов КРБ 140101226 «Расходы на прочие работы, услуги» или КРБ 210604340 «Увеличение стоимости изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)» нужно будет относить соответствующие суммы расходов на медосмотры на счет расчетов с ФСС РФ в части взносов «на травматизм»: в действующей редакции Инструкции по бюджетному учету — как, впрочем, и в предыдущей редакции — это счет КРБ 030306000 «Расчеты по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний». Иными словами, вместо того, чтобы платить взносы в ФСС РФ, учреждение этими средствами оплатит работы, выполненные сторонней организацией, а счет КРБ 030306000 «обнулится» или, по крайней мере, кредиторская задолженность по начисленным взносам уменьшится на сумму расходов, осуществленных за счет средств ФСС РФ.

Как мы уже отмечали ранее, в случае, если сумма расходов, финансируемых за счет ФСС РФ, оказывается выше, чем сумма взносов в ФСС РФ, начисленных учреждением (иными словами, если начисленных взносов не хватает на покрытие расходов на проведение медосмотра, санкционированных региональным отделением ФСС РФ), учреждение вправе получить возмещение этих расходов от ФСС РФ. В бюджетном учете такие расчеты с ФСС РФ следует отражать в рамках приносящей доход деятельности.

Таким образом, общая схема записей по расчетам с ФСС РФ и сторонней организацией, проводившей медосмотр, будет выглядеть так:

Содержание операции	Бухгалтерская запись
	по бюджетной деятельности	по приносящей доход деятельности
Начислены взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний	Дебет КРБ 140101213 «Расходы на начисления на выплаты по оплате труда» Кредит КРБ 130306730 «Увеличение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»	Дебет КРБ 210604340 «Увеличение стоимости изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)» (КОСГУ 213) Кредит КРБ 230306730 «Увеличение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»
Начислена задолженность сторонней медорганизации за проведение медосмотра, финансируемого за счет средств	Дебет КРБ 130306830 «Уменьшение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»	Дебет КРБ 230306830 «Уменьшение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» Кредит КРБ 230209730
ФСС РФ	Кредит КРБ 130209730 «Увеличение кредиторской задолженности по оплате прочих работ, услуг»	«Увеличение кредиторской задолженности по оплате прочих работ, услуг»
Оплачена стоимость работ по проведению медосмотра сторонней организации	Дебет КРБ 130209830 «Уменьшение кредиторской задолженности по оплате прочих работ, услуг» Кредит КРБ 130405226 «Расчеты по платежам из бюджета с финансовыми органами по оплате прочих работ, услуг»	Дебет КРБ 230209830 «Уменьшение кредиторской задолженности по оплате прочих работ, услуг» Кредит КИФ 220101610 «Выбытия денежных средств учреждения со счетов», одновременно отражается увеличение забалансового счета 18 «Выбытия денежных средств со счетов учреждений»
Начислена задолженность	Записи производятся в рамках приносящей доход	Дебет КРБ 230306830 «Уменьшение кредиторской»
ФСС РФ по возмещению части расходов на проведение медосмотра, не покрытых начисленными страховыми взносами	деятельности	задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» Кредит КРБ 230209730 «Увеличение кредиторской задолженности по оплате прочих работ, услуг»
Зачислены денежные средства, поступившие от ФСС РФ в возмещение расходов на проведение медосмотра сверх суммы начисленных взносов	Записи производятся в рамках приносящей доход деятельности	Дебет КИФ 220101510 «Поступления денежных средств учреждения на счета» Кредит КРБ 230306730 «Увеличение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний», одновременно отражается увеличение забалансового счета 17 «Поступления денежных средств на счета учреждений»
Перечислены денежные средства сторонней медицинской организации за проведение медосмотра	Записи производятся в рамках приносящей доход деятельности	Дебет КРБ 230209830 «Уменьшение кредиторской задолженности по оплате прочих работ, услуг» Кредит КИФ 220101610 «Выбытия денежных средств учреждения со счетов», одновременно отражается увеличение забалансового счета 18 «Выбытия денежных средств со счетов учреждений»

А теперь посмотрим, как следует отражать операции в бюджетном учете медицинского учреждения, на практическом примере.

Пример 1. В марте 2010 г. областная больница направила 20 сотрудников хирургического отделения на предусмотренный требованиями законодательства медосмотр. Медперсонал занят в деятельности, финансируемой за счет средств бюджета.

Предположим, что медосмотр проводился другим медицинским учреждением, с которым был заключен соответствующий договор. Стоимость медосмотра составила 20 000 руб., при этом за счет средств ФСС РФ (по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний) в установленном порядке финансируются расходы в сумме 14 000 руб. (по 700 руб. за 20 работников), а остальное оплачивается областной больницей за счет средств по приносящей доход деятельности. Сумма начисленных взносов на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний составляет 9320 руб.

Бухгалтер областной больницы отразит операции так:

Содержание операции	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
Начислены взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний	9320	КРБ 140101213	КРБ 130306730
Отражены расходы на проведение медосмотра в части, «покрываемой» начисленными взносами в ФСС РФ	9320	КРБ 130306830	КРБ 130209730
Отражены расходы на медосмотр в части, финансируемой за счет средств ФСС РФ, превышающие сумму начисленных взносов в ФСС РФ и подлежащие возмещению Фондом путем зачисления средств на счет больницы (14 000-9320)	4680	КРБ 230306830	КРБ 230209730
Отражены расходы на медосмотр, финансируемые за счет средств учреждения от приносящей доход деятельности (20 000-14 000)	6000	КРБ 210604340	КРБ 230209730
Получено возмещение расходов на медосмотр от ФСС РФ (в части, превышающей сумму начисленных взносов)	4680	КИФ 220101510	КРБ 230306730
Одновременно отражено увеличение забалансового счета 17	4680	17
Оплачена стоимость медосмотра в части, финансируемой за счет ФСС РФ в пределах начисленных взносов	9320	КРБ 130209830	КРБ 130405226
Оплачена стоимость медосмотра в части, финансируемой за счет средств ФСС РФ путем возмещения расходов сверх суммы начисленных взносов на счет учреждения	4680	КРБ 230209830	КИФ 220101610
Одновременно отражено увеличение забалансового счета 18	4680		18
Оплачена стоимость медосмотра в части, не профинансированной за счет средств ФСС РФ, за счет средств от приносящей доход деятельности	6000	КРБ 230209830	КИФ 220101610
Одновременно отражено увеличение забалансового счета 18	6000		18

Медосмотр проводится собственными силами

Медицинские учреждения могут провести обязательный медосмотр своих сотрудников самостоятельно, не прибегая к услугам других медицинских организаций.

В этом случае нужно учесть, что оказание платных медицинских услуг по проведению медосмотров, даже если медосмотр проходят свои собственные сотрудники, считается приносящей доход деятельностью и соответственно:

• фактические расходы на проведение медосмотра (в частности, заработную плату медперсонала со страховыми взносами и прочими отчислениями) отражают на счете КРБ 210604340 «Увеличение стоимости изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)»;
• а стоимость проведенного медосмотра включают в состав доходов учреждения по кредиту счета КДБ 240101180 «Прочие доходы».

Если расходы на проведение обязательного медосмотра финансируются за счет средств ФСС РФ по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, записи производятся следующим образом:

Содержание операции	Бухгалтерская запись
	если медосмотр финансируется за счет взносов в ФСС РФ, начисленных в рамках бюджетной деятельности	если медосмотр финансируется за счет взносов в ФСС РФ, начисленных в рамках приносящей доход деятельности
Начислены взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний	Дебет КРБ 140101213 «Расходы на начисления на выплаты по оплате труда» Кредит КРБ 130306730 «Увеличение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»	Дебет КРБ 210604340 «Увеличение стоимости изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)» (КОСГУ 213) Кредит КРБ 230306730 «Увеличение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»
Зачтены начисленные страховые взносы в счет стоимости медосмотра, проводимого собственными силами	Дебет КРБ 130306830 «Уменьшение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» Кредит КДБ 140101180 «Прочие доходы»	Дебет КРБ 230306830 «Уменьшение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» Кредит КДБ 220510660 «Уменьшение дебиторской задолженности по прочим доходам»
Начислен доход от проведения дополнительного медосмотра работников, занятых на работах с вредными и опасными факторами	Дебет КДБ 220510560 «Увеличение дебиторской задолженности по прочим доходам» Кредит КДБ 240101180 «Прочие доходы»	Дебет КДБ 220510560 «Увеличение дебиторской задолженности по прочим доходам» Кредит КДБ 240101180 «Прочие доходы»
(полная стоимость медосмотра)
Зачислены денежные средства, поступившие от ФСС	Дебет КИФ 220101510 «Поступления денежных средств учреждения на»	Дебет КИФ 220101510 «Поступления денежных средств учреждения на»
РФ в возмещение расходов на проведение медосмотра сверх суммы начисленных взносов	счета» Кредит КДБ 220510660 «Уменьшение дебиторской задолженности по прочим доходам», одновременно отражается увеличение забалансового счета 17 «Поступления денежных средств на счета учреждений»	счета» Кредит КДБ 220510660 «Уменьшение дебиторской задолженности по прочим доходам», одновременно отражается увеличение забалансового счета 17 «Поступления денежных средств на счета учреждений»
Отражена сумма, профинансированная за счет средств	Дебет КДБ 240101180 «Прочие доходы» Кредит КДБ 220510660	Запись не производится
ФСС РФ в части зачтенных страховых взносов по бюджетной деятельности, в качестве убытка по приносящей доход деятельности	«Уменьшение дебиторской задолженности по прочим доходам»

И вновь рассмотрим записи на практическом примере.

Пример 2. Изменим условия примера 1 и предположим, что медосмотр проводится собственными силами (в той же областной больнице). При этом оставим те же числовые значения.

Бухгалтер областной больницы отразит операции так:

Содержание операции	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
Начислены взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний	9 320	КРБ 140101213	КРБ 130306730
Зачтены начисленные взносы в счет стоимости проводимого медосмотра	9 320	КРБ 130306830	КДБ 140101180
Отражена полная стоимость проведенного медосмотра в составе доходов по приносящей доход деятельности	20 000	КДБ 220510560	КДБ 240101180
Получено возмещение расходов на медосмотр от ФСС РФ (в части, превышающей сумму начисленных взносов)	4 680	КИФ 220101510	КРБ 220510660
Одновременно отражено увеличение забалансового счета 17	4 680	17
Списана на убытки по приносящей доход деятельности стоимость медосмотра, покрытая страховыми взносами в ФСС РФ	9 320	КДБ 240101180	КРБ 220510660

Средний заработок работников, проходящих медосмотр

Как мы уже отмечали, исходя из норм ст.ст. 185 и 212 ТК РФ за работником, направленным на обязательный медосмотр, сохраняется средний заработок. Он включается в доходы работника при исчислении НДФЛ, и с него начисляются ЕСН и взносы на обязательное пенсионное страхование в общеустановленном порядке.

Кроме того, согласно ст. 76 ТК РФ работодатель не имеет права допускать сотрудника к работе, если тот не прошел в установленном порядке обязательный медосмотр либо после его прохождения по медицинским показаниям не может выполнять работу, предусмотренную трудовым договором. При этом в случае, если работник сам виноват в том, что не прошел медосмотр, за время отстранения от работы зарплата ему не начисляется. А вот если виноват работодатель, не организовавший своевременное прохождение работниками обязательного медосмотра, за время, в течение которого сотрудник не работал, необходимо начислять ему заработок в размере не менее 2/3 средней заработной платы. Если же медосмотр не пройден по причинам, не зависящим ни от работодателя, ни от работника, нерабочее время оплачивается в размере не менее 2/3 тарифной ставки (оклада) — при условии, что работник письменно предупредил работодателя о непрохождении медосмотра по независящим от него причинам. Такие правила предусмотрены в ст. 157 ТК РФ.

Расчет среднего заработка производится в порядке, регламентируемом ст. 139 ТК РФ и Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы (утв. Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 № 922). Не забывайте, что с 26 ноября 2009 г. Положение № 922 действует в новой редакции — с учетом изменений, внесенных Постановлением Правительства РФ от 11.11.2009 № 916. Начисление сохраняемого за работниками среднего заработка отражается в бюджетном учете записями:

Дебет КРБ 140101211 «Расходы по заработной плате»

Кредит КРБ 130201730 «Увеличение кредиторской задолженности по заработной плате»

• при начислении за счет бюджетных средств;

Дебет КРБ 210604340 «Увеличение стоимости изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)» (КОСГУ 211)

Кредит КРБ 230201730 «Увеличение кредиторской задолженности по заработной плате»

• при начислении в рамках приносящей доход деятельности.

Возмещение расходов нового работника на предварительный медосмотр

В случае если работник, устраивающийся в учреждение здравоохранения, уже прошел обязательный предварительный медосмотр, он может написать на имя руководителя заявление на возмещение расходов на данный медосмотр, к которому, конечно же, должны быть приложены документы, подтверждающие расходы (договор с медицинским учреждением, где проводился медосмотр, квитанции об оплате и т.д.).

После принятия руководителем решения о возмещении расходов бухгалтер произведет выплату и отразит ее записями по счету КРБ 020800000 «Расчеты с подотчетными лицами»:

• в случае если выплата производится в рамках бюджетной деятельности:

Дебет КРБ 120809560 «Увеличение дебиторской задолженности подотчетных лиц по оплате прочих работ, услуг»

Кредит КРБ 120104610 «Выбытия из кассы»

• выдано принятому работнику в возмещение его расходов на прохождение обязательного предварительного медосмотра;

Дебет КРБ 140101226 «Расходы на прочие работы, услуги»

Кредит КРБ 120809660 «Уменьшение дебиторской задолженности подотчетных лиц по оплате прочих работ, услуг»

• списаны расходы на возмещение стоимости медосмотра работника;
• в случае если выплата произведена в рамках приносящей доход деятельности:

Дебет КРБ 220809560 «Увеличение дебиторской задолженности подотчетных лиц по оплате прочих работ, услуг»

Кредит КРБ 220104610 «Выбытия из кассы»

• выдано принятому работнику в возмещение его расходов на прохождение обязательного предварительного медосмотра;

Дебет КРБ 210604340 «Увеличение стоимости изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)» (подстатья 226 КОСГУ)

Кредит КРБ 120809660 «Уменьшение дебиторской задолженности подотчетных лиц по оплате прочих работ, услуг»

• списаны расходы на возмещение стоимости медосмотра работника.

Немного о налоговом учете

В случае если расходы на медосмотры и иммунизацию оплачиваются за счет средств от приносящей доход деятельности, необходимо обратить особое внимание на тонкости налогового учета таких расходов.

Если проведение медосмотров является обязательным исходя из требований действующего законодательства, расходы на их проведение можно признать в целях налогообложения прибыли на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ. А вот если медосмотры работников не были обязательными, списать такие расходы в налоговом учете нельзя. Такие разъяснения неоднократно давали специалисты Минфина России — например, в Письмах от 05.10.2009 № 03-03-06/1/638 и от 05.03.2005 № 03-03-01-04/1/100. Такой же позиции придерживаются и судьи — например, в Постановлении ФАС Поволжского округа от 16.02.2009 по делу № А55-9496/2008 указано, что, поскольку проведение периодических медосмотров для сотрудников налогоплательщика было обязательным в силу законодательства, расходы на эти медосмотры были правомерно учтены при налогообложении прибыли.

Той же логики финансисты придерживаются и в отношении расходов на иммунизацию персонала — их можно принимать в налоговом учете (на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ) только в тех случаях, когда вакцинация была обязательной. Так, в Письме Минфина России от 01.06.2007 № 03-03-06/1/357 разъясняется, что расходы можно учесть в целях налогообложения при условии, что, проводя вакцинацию, организация исполняла обязанности, возложенные на нее Федеральным законом от 30.03.1999 № 52-ФЗ «О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения».

Однако есть примеры судебных решений, в которых указывается, что признавать расходы на иммунизацию (вакцинацию) можно не только в том случае, когда вакцинация была обязательной по предписанию органов государственного санитарно-эпидемиологического надзора (то есть когда работодателя обязали «свыше» провести вакцинацию сотрудников), но и в случае, если обязанность работодателя производить за свой счет вакцинацию сотрудников прописана в коллективном договоре.

Например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 01.12.2008 по делу № А21-7038/2007 судьи поддержали налогоплательщика, осуществившего расходы на вакцинацию работников против гриппа, аргументировав свое решение — помимо ссылок на пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ, на ст. 11 Закона № 52-ФЗ и на ст.ст. 212 и 223 ТК РФ — еще и тем, что в коллективном договоре была предусмотрена обязанность работодателя по проведению профилактических и реабилитационных мероприятий, требующих диспансерного наблюдения, а также по проведению и финансированию мероприятий, направленных на профилактику эпидемии гриппа и других инфекционных заболеваний; а п. 25 ст. 255 Налогового кодекса РФ относит к расходам на оплату труда в целях налогового учета и не поименованные прямо в данной статье расходы, произведенные в пользу работников, если они предусмотрены трудовым договором и (или) коллективным договором.

Подписано в печать

25.02.2010

---