Статья: Продажа недвижимого имущества ИП-«упрощенцем»: нюансы исчисления налогов

(Луговая Н.Н.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2019, № 7)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2019, № 7

Гражданин (физическое лицо) приобрел недвижимость — объект нежилого помещения на первом этаже жилого дома. Спустя некоторое время он зарегистрировался в качестве индивидуального предпринимателя с применением специального налогового режима («доходная „упрощенка“), а в помещении открыл аптеку.»

Как ему платить налоги (в рамках УСНО или НДФЛ) при продаже помещения? Изменится ли ситуация, если он продаст объект после того, как прекращен бизнес и им утрачен статус индивидуального предпринимателя?

Ответы на подобные вопросы (связанные, по сути, с вопросом о разделении доходов от реализации объектов недвижимости, полученных гражданином как физическим лицом и как предпринимателем) официальные органы давали не раз. Все они сводятся вот к чему.

Имущество, принадлежащее гражданину на праве собственности (или ином праве), регистрируется именно за ним, а не за предпринимателем (последний в качестве самостоятельных субъектов правоотношений, возникающих при государственной регистрации прав на недвижимое имущество, в ст. 4 Федерального закона от 13.07.2015 № 218-ФЗ «О государственной регистрации недвижимости» не поименован). Получается, что объекты недвижимости, используемые ИП для извлечения прибыли или для личных нужд, законодательно (юридически) не разграничены <1> (коммерсант владеет имуществом как «физик»).

---

<1> В Определении КС РФ от 11.05.2012 № 833-О, в частности, сказано: юридическое лицо, в отличие от гражданина — физического лица, имеет обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам именно этим имуществом, тогда как гражданин — индивидуальный предприниматель использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод, и в этом смысле его имущество юридически не разграничено.

Вместе с тем Минфин предлагает доходы от продажи недвижимости различать.

Примечание. Предпринимательской (в силу ст. 2 ГК РФ) является самостоятельная, осуществляемая ИП на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Если вид заявленной предпринимателем деятельности — продажа недвижимого имущества и такое имущество использовалось в предпринимательской деятельности, полученные от сделки доходы подлежат обложению «упрощенным» (в рассматриваемом случае — 6%-ным) налогом (Письма Минфина России от 19.12.2017 № 03-11-11/84868, от 12.12.2017 № 03-05-06-01/82622), причем вне зависимости:

• от даты регистрации в качестве ИП (Письмо Минфина России от 10.02.2015 № 03-11-11/5502);
• от использования в целях реализации такого имущества текущего или расчетного счета физического лица, зарегистрированного в качестве ИП (Письмо Минфина России от 18.10.2017 № 03-11-11/68158).

При таких обстоятельствах, понятно, ИП-«упрощенец» не вправе рассчитывать на имущественный вычет по НДФЛ (пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ), предусмотренный при определении налоговой базы (п. 3 ст. 210 НК РФ), на чем Минфин России заострил внимание в Письмах от 28.02.2017 № 03-04-05/11261, от 11.06.2019 № 03-04-05/42355. К доходам, полученным плательщиком «упрощенного» налога от продажи недвижимого имущества в связи с осуществлением предпринимательской деятельности, не применяются и положения п. 17.1 ст. 217, а также ст. 217.1 НК РФ, устанавливающей особенности освобождения от обложения НДФЛ доходов от продажи объектов недвижимого имущества (Письмо Минфина России от 23.11.2016 № 03-11-11/69180).

К сведению. Даже если бы коммерсант находился на ОСНО, доходы, полученные от продажи имущества, используемого в предпринимательской деятельности, облагались бы по ставке 13% без применения преференций по налогу. Поясним ход рассуждений компетентных органов.

По общему правилу, закрепленному в ст. 220 НК РФ, при определении размера базы по НДФЛ в связи с продажей имущества налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета (пп. 1 п. 1) либо (вместо такового) на уменьшение суммы своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением указанного имущества (пп. 2 п. 2). Но в силу пп. 4 п. 2 ст. 220 НК РФ, если иное не предусмотрено пп. 2.1 или 2.2, положения пп. 1 п. 1 обозначенной статьи не применяются в отношении доходов, полученных от продажи недвижимого имущества и (или) транспортных средств, которые использовались в предпринимательской деятельности.

Таким образом, ИП не имеет права на получение имущественного налогового вычета в отношении доходов, полученных от продажи недвижимости, используемой в предпринимательской деятельности (Письмо Минфина России от 10.05.2017 № 03-04-05/28268). Соответственно, такой налогоплательщик не вправе использовать норму, установленную пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ (Письма Минфина России от 25.07.2017 № 03-04-05/47264, от 23.06.2017 № 03-04-05/39461, от 22.06.2017 № 03-04-05/39263, от 23.05.2017 № 03-04-05/31456 и др.).

Если предприниматель-«упрощенец» не имеет такого вида предпринимательской деятельности, как продажа недвижимого имущества, и продаваемое им имущество не относится к основным средствам, полученные от продажи доходы следует облагать в рамках гл. 23 НК РФ (см., например, Письма Минфина России № 03-11-11/84868, 03-05-06-01/82622, от 25.10.2017 № 03-11-11/70108).

Имущество продает бывший ИП

Таким же образом (по ставке 13% — пп. 2 п. 1, п. 2 ст. 228 НК РФ) будут облагаться доходы от продажи используемого в предпринимательской деятельности недвижимого имущества в случае прекращения бизнеса и утраты коммерсантом-«упрощенцем» статуса индивидуального предпринимателя (Письмо Минфина России от 25.03.2019 № 03-11-11/19664).

Имущественный налоговый вычет при этом не предоставляется независимо от того, что «физиком» к моменту продажи недвижимости, непосредственно используемой в предпринимательской деятельности, деятельность в качестве ИП прекращена, а также того факта, что это имущество использовалось не только в предпринимательской деятельности, но и для личных нужд (Письмо от 08.08.2016 № 03-04-05/46458).

Отсутствует у бывшего коммерсанта возможность воспользоваться правом на уменьшение суммы облагаемых НДФЛ доходов на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением таких доходов (Письма Минфина России от 15.08.2017 № 03-04-05/52220, от 11.08.2017 № 03-04-05/51705).

К доходам, полученным от продажи нежилого помещения, которое непосредственно использовалось в предпринимательской деятельности, положения п. 17.1 ст. 217 НК РФ не применяются независимо от прекращения деятельности в качестве ИП.

• * *

Доходы от продажи нежилого помещения, в котором располагалась аптека, — объекта основного средства, использовавшегося в предпринимательской деятельности ИП-«упрощенца», — попадают в облагаемые «упрощенным» налогом (по ставке 6% в рассматриваемом случае) доходы.

Утрата статуса ИП и продажа аптечного помещения после этого события приведет бывшего бизнесмена к уплате НДФЛ по ставке 13%. При этом он не вправе получить имущественный налоговый вычет в отношении доходов от продажи недвижимости. Нет у него и возможности уменьшить полученные доходы на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов на приобретение указанного имущества. Неприменимы в данной ситуации и положения п. 17.1 ст. 217 НК РФ.

Н.Н. Луговая

---