Статья: Принятие к учету товаров, поставленных по госконтракту

(Зарипова М.)

(«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2023, № 1)

«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2023, № 1

ПРИНЯТИЕ К УЧЕТУ ТОВАРОВ, ПОСТАВЛЕННЫХ ПО ГОСКОНТРАКТУ

При исполнении госконтракта фактическая дата приемки поставленных товаров может не совпадать с датой формирования документа о приемке. Как в этой ситуации должны отражаться операции по поступлению материальных ценностей? Разъяснения по данному вопросу представлены в Письме Минфина России от 11.11.2022 № 02-06-07/110108. Рассмотрим их в статье.

Исполнение обязанности по оплате контракта

Согласно п. 1 ч. 1 ст. 94 Закона № 44-ФЗ <1> исполнение контракта включает в себя комплекс мер, реализуемых после заключения контракта и направленных на достижение целей осуществления закупки путем взаимодействия заказчика с поставщиком в соответствии с гражданским законодательством и этим Законом. Данные меры предусматривают, в частности, приемку поставленного товара, а также отдельных этапов поставки товара, определенных контрактом, включая экспертизу поставленного товара.

---

<1> Федеральный закон от 05.04.2013 № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд».

При этом п. 13 ст. 94 названного Закона определено, что при исполнении контракта, заключенного по результатам проведения электронных процедур:

• поставщик (подрядчик, исполнитель) в срок, установленный в контракте, формирует с использованием ЕИС, подписывает усиленной электронной подписью и размещает в ЕИС документ о приемке;
• заказчик (за исключением случая создания приемочной комиссии) в срок, установленный в контракте, но не позднее 20 рабочих дней, следующих за днем поступления документа о приемке от поставщика, подписывает усиленной электронной подписью и размещает в ЕИС документ о приемке.

Таким образом, обязанность заказчика произвести оплату по контракту возникает с даты приемки поставленного товара, выполненной работы, оказанной услуги (даты размещения в ЕИС в сфере закупок документа о приемке, подписанного заказчиком).

Общие правила отражения в учете поставленных товаров

Основные правила ведения бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений, объекты учета, правила их признания (прекращения признания) определены:

• Методическими указаниями по применению первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета <4>;
• Методическими указаниями по применению унифицированных форм электронных документов бухгалтерского учета <5>.

---

<2> Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора», утв. Приказом Минфина России от 31.12.2016 № 256н.

<3> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н.

<4> Методические указания по применению первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными (муниципальными) учреждениями, утв. Приказом Минфина России от 30.03.2015 № 52н.

<5> Методические указания по применению унифицированных форм электронных документов бухгалтерского учета, применяемых при ведении бюджетного учета, бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 15.04.2021 № 61н.

Бухгалтерский учет объектов ведется в денежном измерении (стоимостном выражении) с использованием:

• метода начисления, согласно которому результаты операций признаются в бухгалтерском учете по факту их совершения независимо от того, когда получены или выплачены при расчетах, связанных с осуществлением указанных операций, денежные средства (или их эквиваленты);
• принципа равномерности признания доходов и расходов и допущения временной определенности фактов хозяйственной жизни, предусматривающего признание (отражение) в бухгалтерском учете соответствующих активов, обязательств, доходов и (или) расходов, иных объектов бухгалтерского учета в том отчетном периоде, в котором имели место факты хозяйственной жизни, приведшие к возникновению и (или) изменению объектов бухгалтерского учета;
• принципа осмотрительности, предусматривающего приоритетное признание в бухгалтерском учете расходов и обязательств над признанием возможных доходов и активов, отражение указанных объектов учета по самым консервативным оценкам — без завышения активов и (или) доходов и без занижения обязательств и (или) расходов.

В бухгалтерской отчетности подлежит отражению информация, не содержащая существенных ошибок и искажений (пропусков, изъятий, существенно влияющих на показатели бухгалтерского учета и (или) бухгалтерской (финансовой) отчетности), позволяющая ее пользователям положиться на нее как на достоверную.

Обязанность заказчика произвести оплату по контракту возникает с даты приемки поставленного товара, выполненной работы, оказанной услуги. В силу п. 308 Инструкции № 157н с момента возникновения обязанности учреждения уплатить юридическому лицу определенные денежные средства в соответствии с выполненными условиями гражданско-правовой сделки в бухгалтерском учете подлежат отражению денежные обязательства. Они оформляются в учете записью по кредиту счета 0 300 00 000 «Обязательства» с одновременным отражением на соответствующих счетах аналитического учета счета 0 502 02 000 «Денежные обязательства».

В учете поступления нефинансовых активов или осуществление расходов с одновременным признанием денежного обязательства по оплате поставщику принятой поставки, работы (услуги) отражаются при условии, если поставка товара, выполнение работы, оказание услуги и приемка поставки, работ, услуг происходят одновременно с оформлением единого документа о приемке.

Разрыв в датах поступления товара и подписания документа о приемке в ЕИС

При регистрации объектов бухгалтерского учета (отражении фактов хозяйственной жизни) в регистрах бухгалтерского учета пропуски или изъятия не допускаются (п. 30 СГС «Концептуальные основы»).

Как отмечает Минфин России, в целях достоверного раскрытия информации об объектах бухгалтерского учета в соответствии с экономической сущностью фактов хозяйственной жизни отражение в бюджетном учете фактического поступления в учреждение материальных ценностей (на дату их поступления в учреждение от поставщика) является обязательным (см. Письмо от 11.11.2022 № 02-06-07/110108).

Согласно положениям ст. 94 Закона № 44-ФЗ при исполнении контрактов, заключенных по результатам проведения электронных процедур, закрытых электронных процедур <6>, поставщики товаров, работ, услуг обязаны формировать и размещать в ЕИС в сфере закупок документ о приемке в порядке, установленном Правительством РФ. При этом датой приемки поставленного товара, выполненной работы, оказанной услуги считается дата размещения в ЕИС в сфере закупок документа о приемке, подписанного заказчиком.

---

<6> За исключением закрытых электронных процедур, проводимых в случае, предусмотренном п. 5 ч. 11 ст. 24 Закона № 44-ФЗ.

Если на дату фактического поступления материальных ценностей (товаров) предусмотрено оформление приемки товара отдельным документом (не одновременно с его поступлением), то на дату поступления материальных ценностей (товаров) у учреждения возникают отложенные обязательства перед поставщиком. Они отражаются по кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 401 60 000 «Резервы предстоящих расходов» с одновременным отражением суммы отложенного обязательства на соответствующем счете аналитического учета счета 0 502 99 000 «Отложенные обязательства» (п. 302.1, 308 Инструкции № 157н).

О необходимости формирования в бухучете резерва (отложенных обязательств) в случаях, когда фактическая поставка товара производится до момента приемки поставленного товара заказчиком, сообщалось и ранее (Письмо Минфина России от 22.08.2022 № 02-07-10/81864).

По мнению финансового ведомства, формирование резервов предстоящих расходов с отражением отложенных обязательств предусмотрено также по обязательствам учреждения, возникающим по фактам хозяйственной деятельности (сделкам, операциям), имеющим расчетно-документальную обоснованную оценку (в соответствии с условиями контракта (договора)), по начислению которых существует на отчетную дату неопределенность по их размеру ввиду отсутствия первичных учетных документов. По факту получения первичных документов, в соответствии с которыми возникают требования об исполнении обязательств, в отношении которых был создан резерв, на дату поступления первичного документа в бухгалтерском учете признаются за счет суммы ранее созданного резерва денежные обязательства.

В Письме от 11.11.2022 № 02-06-07/110108 Минфин России приводит корреспонденцию счетов по отражению в учете отложенных обязательств.

Пример. Планом ФХД медицинской организации, являющейся бюджетным учреждением, утверждены плановые назначения на закупку медицинских халатов на сумму 10 000 руб.

В извещении об осуществлении закупки с использованием конкурентных способов определения исполнителей НМЦК была указана в размере 7 000 руб. По результатам конкурсных процедур был заключен контракт на сумму 6 000 руб. Поставщику был перечислен аванс в размере 2 000 руб.

Поставщик поставил товар (медицинские халаты) двумя партиями (15.11.2022 и 29.11.2022). Товар принят на общую сумму 5 500 руб. Документ о приемке в ЕИС подписан 02.12.2022.

В бухгалтерском учете в соответствии с Инструкцией № 174н <7> сделаны следующие записи:

Содержание операции	Пункт Инструкции № 174н	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Планом финансово-хозяйственной деятельности утверждены плановые назначения на принятие расходных обязательств	171	0 504 10 345	0 506 10 345	10 000
Поставлены на учет принимаемые обязательства при размещении извещений об осуществлении закупки с использованием конкурентных способов определения исполнителей (в размере начальной (максимальной) цены контракта)	174	0 506 10 345	0 502 17 345	7 000
Постановка на учет обязательств при заключении контракта
Приняты обязательства на сумму заключенного по результатам конкурсных процедур контракта	167	0 502 17 345	0 502 11 345	6 000
Скорректированы принимаемые обязательства на сумму экономии, полученной при осуществлении закупки с использованием конкурентных способов определения исполнителей	167	0 502 17 345	0 506 10 345	1 000
Исполнение условия контракта о предоставлении аванса
Принято денежное обязательство текущего года на сумму аванса	167	0 502 11 340	0 502 12 340	2 000
Перечислен аванс по контракту на основании распоряжения о совершении казначейского платежа (одновременно отражено увеличение по забалансовому счету 18)	97	0 206 34 56x	0 201 11 610 Забалансовый счет 18	2 000
Предоставлены заказчику результаты поставки товаров
Получены грузополучателем материальные ценности в соответствии с условиями контракта согласно документу о поставке (транспортной накладной, акту, иному документу)	160.1	0 106 34 345	0 401 60 345	6 000
Одновременно поставлены на учет отложенные обязательства (до момента приемки поставленного товара заказчиком)	174	0 506 90 345	0 502 99 345	6 000
Постановка на учет денежного обязательства по результатам приемки заказчиком поставленного товара
Приняты результаты поставки товара, выполнения работ, оказания услуг (подписан документ о приемке в ЕИС)	160.1	0 401 60 345	0 302 34 73x	5 500
Одновременно поставлено на учет денежное обязательство текущего года по результатам приемки материальных ценностей, работ, услуг	167	0 502 11 345	0 502 12 345	5 500
Одновременно списана неиспользованная сумма ранее сформированного резерва (в части непринятого объема поставок материальных ценностей, результатов выполнения работ, оказания услуг)	160.1	0 401 60 345	0 106 34 445	500
Одновременно скорректированы поставленные на учет отложенные обязательства (методом «красное сторно»)	174	0 506 90 345	0 502 99 345	6 000
Произведен зачет ранее перечисленного поставщику по контракту аванса	98	0 302 34 83x	0 206 34 66x	2 000
Одновременно скорректировано денежное обязательство текущего года на сумму перечисленного поставщику аванса (методом «красное сторно»)	167	0 502 11 345	0 502 12 345	2 000
Произведен окончательный расчет с поставщиком	129	0 302 34 83x	0 201 11 610 Забалансовый счет 18	3 500

---

<7> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н.

3. Принятие результатов поставки товара, выполнения работ, оказания услуг (подписан документ о приемке в ЕИС) отражается по дебету счета 0 401 60 3xx и кредиту счета 0 302 xx 73x.

---