---
title: "Статья: Применение статей (подстатей) КОСГУ при отражении доходных операций"
status: действует
canonical: "https://bukva.ai/docs/statya-primenenie-statey-podstatey-kosgu-pri"
---
## Статья: Применение статей (подстатей) КОСГУ при отражении доходных операций
(Валова С.)
("Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2022, N 2)
"Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2022, N 2
**ПРИМЕНЕНИЕ СТАТЕЙ (ПОДСТАТЕЙ) КОСГУ**
**ПРИ ОТРАЖЕНИИ ДОХОДНЫХ ОПЕРАЦИЙ**
В Письме Минфина России от 20.12.2021 N 02-08-10/103863 приведено Руководство по применению классификации операций сектора государственного управления (часть 2) (далее - Руководство). Больше всего вопросов связано с применением кодов групп 100 "Доходы", 400 "Выбытие нефинансовых активов" КОСГУ на практике. В статье рассмотрим основные рекомендации финансового ведомства по применению этих кодов.
## Статья 110 КОСГУ
## Классификация доходов
Основные доходные операции сгруппированы в Порядке N 209н [<1>](https://bukva.ai/docs/statya-primenenie-statey-podstatey-kosgu-pri/statya-110#p100015) следующим образом по соответствующим статьям КОСГУ:
- налоговые доходы, таможенные платежи и страховые взносы на обязательное социальное страхование (статья 110);
- доходы от собственности (статья 120);
- доходы от оказания платных услуг (работ), компенсаций затрат (статья 130);
- штрафы, пени, неустойки, возмещения ущерба (статья 140);
- безвозмездные денежные, неденежные поступления текущего и капитального характера (статьи 150, 160, 190);
- доходы от операций с активами (статья 170);
- доходы от реализации нефинансовых активов (группа 400);
- прочие доходы (статья 180).
---
<1> Порядок применения классификации операций сектора государственного управления, утв. Приказом Минфина России от 29.11.2017 N 209н.
Напомним, что поступление доходов отражается по статьям (подстатьям) КОСГУ в зависимости от экономического содержания операции.
В п. 4 Руководства отмечено, что поступление в доход платежа, который объединяет различные по своей экономической сути поступления (доходы) и является неделимым, отражается в рамках той статьи (подстатьи) КОСГУ, которая является основной при получении дохода.
Например, оплата арендатором расходов по содержанию общего имущества в многоквартирном жилом доме в фиксированной сумме в составе арендной платы относится к доходам от операционной аренды (подстатья 121 КОСГУ). Доходы от платы за наем жилого помещения, предоставляемого по договорам социального найма, включающей плату за коммунальные услуги в рамках одного неделимого платежа, относятся к иным доходам от собственности (подстатья 129 КОСГУ).
Для справки. В Руководстве отмечено, что на официальном сайте Минфина (https://minfin.gov.ru/) размещена Таблица соответствия кодов классификации доходов и статей (подстатей) КОСГУ кодам классификации доходов, установленным Руководством по статистике государственных финансов 2014 года. Ее следует применять при отражении доходных операций.
Ниже приведем разъяснения по применению отдельных подстатей КОСГУ, основываясь на рекомендациях, данных в Руководстве.
## Статья 110 КОСГУ
В соответствии с п. 9.1 Порядка N 209н указанная статья детализирована подстатьями:
- 111 "Налоги";
- 112 "Государственная пошлина, сборы";
- 113 "Таможенные платежи";
- 114 "Обязательные страховые взносы".
Как правило, данные подстатьи применяют администраторы доходов бюджета, например ФНС. Примерами доходов по налогам, таможенным платежам и страховым взносам на обязательное социальное страхование являются следующие операции:
- поступление НДС, НДФЛ, налога на прибыль (подстатья 111);
- поступление госпошлины при обращении в суд, за регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней (подстатья 112);
- ввозные таможенные пошлины, таможенный сбор за хранение (подстатья 113).
Статья 120 КОСГУ
## Статья 120 КОСГУ детализируется следующими подстатьями (п. 9.2 Порядка N 209н):
## Статья 120 КОСГУ детализируется следующими подстатьями (п. 9.2 Порядка N 209н):
- 121 "Доходы от операционной аренды";
- 122 "Доходы от финансовой аренды";
- 123 "Платежи при пользовании природными ресурсами";
- 124 "Проценты по депозитам, остаткам денежных средств";
- 125 "Проценты по предоставленным заимствованиям";
- 126 "Проценты по иным финансовым инструментам";
- 127 "Дивиденды от объектов инвестирования";
- 128 "Доходы от предоставления неисключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации";
- 129 "Иные доходы от собственности";
- 12A "Доли в прибылях (убытках) объектов инвестирования";
- 12K "Доходы от концессионной платы";
- 12T "Доходы от простого товарищества".
Из перечисленных подстатей чаще применяются в учреждениях здравоохранения первые две: 121 и 122.
В п. 4.2.1 Руководства отмечено, что к доходам от операционной аренды относятся поступления арендных платежей (арендной платы с НДС для бюджетных и автономных учреждений) по договорам операционной аренды имущества.
Напомним, что операционная аренда имущества предусматривает хотя бы одно из следующих условий пользования имуществом (п. 12 СГС "Аренда" [<2>](https://bukva.ai/docs/statya-primenenie-statey-podstatey-kosgu-pri/statya-120#p100051)):
1) срок пользования имущества меньше и несопоставим с оставшимся сроком полезного использования передаваемого в пользование имущества, указанным при его предоставлении;
2) общая сумма арендной платы (платы за пользование имуществом, предусмотренной договором за весь срок пользования имуществом) и сумма всех платежей (выкупной цены), необходимых для реализации права выкупа имущества по окончании срока пользования имущества, при условии что размер таких платежей предопределяет осуществление указанного выкупа имущества по истечении срока пользования имуществом, ниже и несопоставима со справедливой стоимостью передаваемого в пользование имущества.
---
<2> Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Аренда", утв. Приказом Минфина России от 31.12.2016 N 258н.
Обратите внимание! К доходам от операционной аренды не относится плата по договорам аренды (субаренды) земель. Данная плата составляет платежи при пользовании природными ресурсами (подстатья 123 КОСГУ).
Поступления по условным арендным платежам также не относятся к доходам от операционной аренды. Такие доходы отражаются по подстатье 135 "Доходы по условным арендным платежам" КОСГУ, если:
- являются частью платы за пользование и (или) содержание (возмещение затрат по содержанию) имущества, осуществляемой в соответствии с договором аренды или договором безвозмездного пользования;
- размер платы в виде денежного значения не зафиксирован в договоре и определяется в ходе его исполнения.
К поступлениям от финансовой аренды (подстатья 122) относятся доходы, получаемые от неоперационной (финансовой) аренды (за исключением доходов от условных арендных платежей), в том числе по договорам лизинга. При этом в Руководстве указано, что финансовая аренда должна предусматривать хотя бы одно из условий пользования имуществом, приведенных в п. 13 СГС "Аренда". Выделим некоторые из них:
- срок пользования имуществом сопоставим с оставшимся сроком полезного использования передаваемого в пользование имущества, указанным при его предоставлении;
- сумма всех арендных платежей (ожидаемых экономических выгод арендодателя) сопоставима со справедливой стоимостью передаваемого в пользование имущества;
- передача права собственности на арендованное имущество арендатору по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены. При этом размер выкупной цены настолько ниже рыночной стоимости предоставляемого в пользование имущества с учетом его естественного износа к завершению срока пользования, что это предопределяет осуществление такого выкупа имущества пользователем (арендатором).
Отмечено, что договор аренды, предусматривающий предоставление арендодателем рассрочки по внесению арендных платежей (арендной платы и (или) выкупной стоимости арендованного имущества), является неоперационной (финансовой) арендой.
## Статья 130 КОСГУ
## Статья 130 КОСГУ
- 131 "Доходы от оказания платных услуг (работ)";
- 132 "Доходы от оказания услуг по программе обязательного медицинского страхования";
- 133 "Плата за предоставление информации из государственных источников (реестров)";
- 134 "Доходы от компенсации затрат";
- 135 "Доходы по условным арендным платежам";
- 136 "Доходы бюджета от возврата дебиторской задолженности прошлых лет";
- 137 "Доходы от предстоящей компенсации затрат";
- 138 "Доходы по выполненным этапам работ по договору строительного подряда";
- 139 "Доходы от возмещений Фондом социального страхования Российской Федерации расходов".
В п. 4.3 Руководства сказано, что доходы:
- от возврата дебиторской задолженности прошлых лет по расходам, сформированной получателем бюджетных средств, в том числе от возврата подотчетным лицом выданного ему аванса в прошлые отчетные периоды, а также от возврата в бюджет остатков наличных денежных средств в кассе, сформированных на 1 января текущего финансового года, относятся на подстатью 136 КОСГУ;
- в виде сумм ожидаемых возмещений по встречным требованиям или требованиям к другим лицам при исполнении обязательства, по которому предусмотрено формирование соответствующего резерва, отражаются по подстатье 137 КОСГУ (см. СГС "Резервы" [<3>](https://bukva.ai/docs/statya-primenenie-statey-podstatey-kosgu-pri/statya-130#p100078));
- возникающие при выполнении работ по договорам строительного подряда, следует относить на подстатью 138 КОСГУ. При этом для отражения кассовых поступлений и выбытий данная подстатья не применяется. Кассовое поступление доходов по договору строительного подряда отражается по подстатье 131 КОСГУ;
- поступающие в порядке возмещения расходов страхователей на предупредительные меры по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний работников и санаторно-курортное лечение работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами, относятся на подстатью 139 КОСГУ.
---
<3> Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Резервы. Раскрытие информации об условных обязательствах и условных активах", утв. Приказом Минфина России от 30.05.2018 N 124н.
## Статья 140 КОСГУ
### Статья 130детализирована следующими подстатьями (п. 9.3 Порядка N 209н):
## Статья 140 КОСГУ
Указанная статья детализирована следующими подстатьями (п. 9.4 Порядка N 209н):
- 141 "Доходы от штрафных санкций за нарушение законодательства о закупках и нарушение условий контрактов (договоров)";
- 142 "Доходы от штрафных санкций по долговым обязательствам";
- 143 "Страховые возмещения";
- 144 "Возмещение ущерба имуществу (за исключением страховых возмещений)";
- 145 "Прочие доходы от сумм принудительного изъятия".
Примером доходов, отражаемых по статье 140 КОСГУ, являются операции (п. 4.4 Руководства) по уплате штрафов, пени поставщиком (подрядчиком, исполнителем), поступившие в случае просрочки исполнения данными лицами обязательств, предусмотренных государственным (муниципальным) контрактом (подстатья 141 КОСГУ).
Доходы в виде страхового возмещения по договору ОСАГО относятся на подстатью 143 КОСГУ.
В п. 4.5 Руководства отмечено, что классификация доходов предусматривает разграничение безвозмездных поступлений в сектор государственного управления на операции текущего (статья 150 КОСГУ) и капитального (статья 160 КОСГУ) характера.
Поступления капитального характера направлены на формирование (увеличение) стоимости нефинансовых активов (за исключением материальных запасов), в частности:
- основных средств - в виде поступлений бюджетных инвестиций на строительство, реконструкцию, в том числе с элементами реставрации, техническое перевооружение объектов капитального строительства, приобретение объектов недвижимого имущества, приобретение машин и оборудования, транспортных средств, производственного и хозяйственного инвентаря, биологических ресурсов и др.;
- нематериальных активов - приобретение (создание) программного обеспечения, иных результатов интеллектуальной деятельности, признаваемых объектами учета нематериальных активов и приравненные к ним средства индивидуализации, в том числе в рамках научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;
- непроизведенных активов - инвестиции на приобретение (создание) объектов непроизведенных активов, вещное право на которые должно быть закреплено в установленном порядке (земля, недра и пр.) за учреждением, используемых им в процессе своей деятельности.
К поступлениям текущего характера относятся поступления, не входящие в поступления капитального характера. При этом "смешанные" поступления, условия предоставления которых предусматривают одновременно как капитальные, так и некапитальные расходы (например, приобретение основных средств и оплату услуг или материальных запасов), будут классифицироваться как поступления текущего характера.
Безвозмездные поступления детализируются в зависимости от вида и статуса контрагента, от которого получены денежные средства.
Неденежные поступления (статья 190 КОСГУ) представляют собой операции, которые изначально не выражены в денежных единицах. К ним относятся операции, которые не предусматривают каких-либо денежных потоков, они отражаются по факту учетных операций, при планировании они отсутствуют.
К таким поступлениям относятся:
- доходы от оприходования излишков, выявленных при инвентаризации;
- доходы от оприходования имущества в результате разукомплектации объектов основных средств;
- доходы от принятых к учету объектов имущества (нефинансовых активов), полученных в виде пожертвования, на основании документов, подтверждающих безвозмездность передачи жертвователем имущества и факт получения объектов;
- доходы от оприходования объектов нефинансовых активов с забалансового счета и др.
## Статья 180 КОСГУ
## Статьи 150, 160, 190 КОСГУ
## Статья 180 КОСГУ
Статья детализирована следующими подстатьями (п. 9.8 Порядка N 209н):
- 181 "Невыясненные поступления";
- 182 "Доходы от безвозмездного права пользования активом, предоставленным организациями (за исключением сектора государственного управления и организаций государственного сектора)";
- 185 "Доходы от безвозмездного права пользования активом, предоставленным организациями государственного сектора";
- 186 "Доходы от безвозмездного права пользования активом, предоставленным сектором государственного управления";
- 187 "Доходы от безвозмездного права пользования активом, предоставленным иными лицами";
- 189 "Иные доходы";
- 18K "Прочие доходы от увеличения стоимости имущества концедента";
- 18T "Прочие доходы (убытки) от деятельности простого товарищества".
В п. 4.6.2 Руководства указано: из п. 26 СГС "Аренда" следует, что объекты учета аренды, возникающие в рамках договоров безвозмездного пользования или в рамках договоров аренды, предусматривающих предоставление имущества в возмездное пользование по цене значительно ниже рыночной стоимости (на льготных условиях), отражаются в бухгалтерском учете по их справедливой стоимости. Такая стоимость определяется передающей стороной (арендодателем) на дату классификации объектов учета аренды методом рыночных цен - как если бы право пользования имуществом было предоставлено на коммерческих (рыночных) условиях.
К доходам от безвозмездного права пользования относятся:
- разница между суммой арендных платежей и суммой справедливой стоимости арендных платежей (справедливых и реальных платежей при аренде на льготных условиях);
- суммы справедливых (рыночных) арендных платежей при безвозмездном пользовании.
Доходы от безвозмездного права пользования активом детализируются в зависимости от типа контрагента (арендодателя, ссудодателя), предоставившего безвозмездное право пользования активом:
1) организации (за исключением сектора государственного управления и организаций государственного сектора) (подстатья 182);
2) организации государственного сектора (подстатья 185);
3) сектор государственного управления (подстатья 186);
4) иные лица (подстатья 187).
Вышеперечисленные подстатьи КОСГУ применяются в целях ведения бухгалтерского учета по методу начисления и не используются при кассовом исполнении.
Для справки. Информация по определению типа контрагента в целях выбора подстатьи КОСГУ представлена в разд. 1 "Общие положения" Руководства по применению классификации операций сектора государственного управления, направленного Письмом Минфина России от 11.12.2020 N 02-08-10/109210.
Иными доходами (подстатья 189 КОСГУ) считаются поступления, не отнесенные на другие статьи КОСГУ группы 100 "Доходы" и подстатьи 181 - 182, 185 - 187, 18K, 18T. В них, в частности, включены:
- выявление излишков денег или денежных документов в кассе;
- безвозмездное получение денежных документов;
- уплата НДС по доходам от произведенных продаж, выполненных работ, оказанных услуг, облагаемых в соответствии с НК РФ. Операции по начислению НДС по доходам от произведенных продаж, выполненных работ, оказанных услуг, облагаемых НДС, отражаются по подстатьям КОСГУ, относящимся к доходам, по которым отражены доходы текущего финансового периода с учетом данного налога.
В статьи группы 400 "Выбытие нефинансовых активов" входят операции по выбытию нефинансовых активов, в том числе при их реализации в части кассовых поступлений и выбытий.
В соответствии с разъяснениями, приведенными в п. 4.7 Руководства, к доходам от реализации нефинансовых активов, а также от возмещения ущерба в связи с недостачей нефинансовых активов относятся:
- доходы от реализации основных средств, доходы от возмещения ущерба, выявленного в связи с недостачей основных средств (статья 410);
- доходы от реализации нематериальных активов, доходы от возмещения ущерба, выявленного в связи с недостачей нематериальных активов (статья 420);
- доходы от реализации непроизведенных активов (статья 430);
- доходы от реализации (выбытия) материальных запасов, доходы от возмещения ущерба, выявленного в связи с недостачей материальных запасов (подстатьи 441 - 449);
- доходы от выбытия биологических активов (подстатья 461).
Например, кассовое поступление доходов от реализации лекарственных препаратов будет отражено по подстатье 441 КОСГУ (п. 12.1, 12.4.1 Порядка N 209н), а доходы от реализации автомобиля необходимо отразить по статье 410 КОСГУ.
* * *
Доходы учреждения отражаются по соответствующим подстатьям, статьям КОСГУ в зависимости от экономического содержания операции:
- по группе 100 "Доходы";
- по группе 400 "Выбытие нефинансовых активов" (например, при реализации нефинансовых активов).
Правильное применение той или иной подстатьи КОСГУ поможет избежать ошибок при отражении финансово-хозяйственных операций в бухгалтерском учете.
С. Валова
Редактор журнала
"Учреждения здравоохранения:
бухгалтерский учет и налогообложение" Подписано в печать