Статья: Применение КОСГУ при продаже медикаментов через аптечный пункт

(Валова С.)

(«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2020, № 7)

«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2020, № 7

Бюджетное учреждение приобретает лекарственные препараты и медицинские изделия, предназначенные для продажи через аптечный пункт. Какую подстатью КОСГУ применить в отношении расходов на их приобретение? Ответим на вопрос, учитывая разъяснения Минфина и положения Порядка № 209н <1>.

---

<1> Порядок применения классификации операций сектора государственного управления, утв. Приказом Минфина России от 29.11.2017 № 209н.

Правовые основы

---

Общий порядок учета товаров

В соответствии с п. 99 Инструкции № 157н <3> к материальным запасам относятся предметы, используемые в деятельности учреждения в течение периода, не превышающего 12 месяцев, независимо от их стоимости, в том числе товары для продажи.

---

<3> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н.

По общим правилам материальные ценности, приобретенные учреждением для продажи, в частности лекарственные препараты и медицинские материалы, учитываются на счете 0 105 08 000 «Товары» (п. 124 Инструкции № 157н).

Минфин о применении КОСГУ

Разъяснения о применении соответствующей подстатьи КОСГУ при приобретении данных товаров приведены в Письме Минфина России от 14.04.2020 № 02-08-05/29799. Чиновники обратили внимание на следующие положения нормативных актов.

Согласно п. 11.4 Порядка № 209н материальные запасы относятся на соответствующие коды подстатьи статьи 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ по своему целевому (функциональному) назначению. Так, на подстатье 341 «Увеличение стоимости лекарственных препаратов и материалов, применяемых в медицинских целях» КОСГУ отражаются расходы по оплате договоров на приобретение (изготовление) лекарственных препаратов и медицинских изделий, применяемых в медицинских целях (п. 11.4.1 Порядка № 209н).

Поскольку лекарственные препараты, приобретаемые для продажи, реализуются населению в медицинских целях (для лечения заболеваний по назначению врача), при отражении данных расходов следует применять:

• код вида расходов 244 «Прочая закупка товаров, работ и услуг» (п. 48.2.4.4 Порядка № 85н <4>);
• подстатью 341 «Увеличение стоимости лекарственных препаратов и материалов, применяемых в медицинских целях» КОСГУ (п. 11.4.1 Порядка № 209н).

---

<4> Порядок формирования и применения кодов бюджетной классификации Российской Федерации, их структура и принципы назначения, утв. Приказом Минфина России от 06.06.2019 № 85н.

Аналогичная подстатья применяется к счету 0 105 09 000, если учреждение учитывает товар по розничной цене с обособлением торговой наценки.

Принятие товаров к учету

---

Торговая наценка, примененная к фактической стоимости товара (лекарственные препараты и медицинские изделия), отражается по дебету счета 2 105 38 341 и кредиту счета 2 105 39 341 (п. 46 Инструкции № 174н).

Пример 1. Бюджетное медицинское учреждение заключило с производителем лекарственных средств (иной нефинансовой организацией) договор на поставку лекарственного препарата. Предположим, что его стоимость составляет 110 руб. за упаковку, в том числе НДС (10%) — 10 руб. Партия — 1 000 упаковок. Общая сумма контракта — 110 000 руб. Часть препаратов (700 упаковок) будет использоваться в деятельности медицинской организации, а часть (300 упаковок) — поступит в розничную продажу жителям сельских поселений. Как отражаются в учете лекарственные препараты, поступившие в учреждение?

При применении торговой наценки необходимо помнить следующее:

1. цены на все препараты для медицинского использования, указанные в Перечне ЖНВЛП, утвержденном Распоряжением Правительства РФ от 12.10.2019 № 2406-р, регулируются государством. Предельные размеры оптовых и розничных надбавок к ценам на такие лекарственные препараты устанавливают органы исполнительной власти субъектов РФ (ст. 63 Закона № 61-ФЗ). Предположим, что предельный размер розничной наценки составляет 28%;

2. в силу ст. 146 НК РФ реализация товаров, работ и услуг подлежит обложению НДС. Перечень не облагаемых данным налогом операций приведен в ст. 149 НК РФ. Согласно ему из-под обложения НДС выведены только услуги по изготовлению лекарственных средств аптечными организациями. Реализация лекарственных препаратов, в том числе внутриаптечного изготовления, подлежит обложению НДС в общеустановленном порядке, при этом налогоплательщик применяет ставку 10% (ст. 164 НК РФ).

Определим наценку на лекарственный препарат, который будет реализовываться населению, из расчета 28%. В первую очередь вычислим предельный размер розничной надбавки. Она рассчитывается от фактической отпускной цены производителя без НДС (см. п. 3, 5 Правил установления предельных размеров оптовых и предельных размеров розничных надбавок к фактическим отпускным ценам, установленным производителями лекарственных препаратов, включенных в Перечень жизненно необходимых и важнейших лекарственных препаратов, в субъектах РФ, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 29.10.2010 № 865). Она составит 28 руб. (100 руб. x 28%).

Сумма НДС составит 12,8 руб. (128 руб. x 10%). Здесь 10% — это ставка НДС на лекарственные препараты в соответствии со ст. 164 НК РФ.

Отпускная цена на лекарственный препарат с НДС будет равна 140,8 руб. (128 + 12,8).

В бухгалтерском учете сделаны следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Приняты к учету лекарственные средства:
- для оказания медицинской помощи (110 руб. x 700 уп.)	2 105 31 341	2 302 34 734	77 000
- для розничной торговли через структурные подразделения (100 руб. x 300 уп.)	2 105 38 341	2 302 34 734	30 000
Принят к учету входной НДС (10 руб. x 300 уп.)	2 210 12 561	2 302 34 734	3 000
Произведена оплата товара поставщику после поставки в адрес покупателя	2 302 34 834	2 201 11 610 Забалансовый счет 18	110 000
Отражена сумма торговой наценки на лекарственные препараты, предназначенные для продажи (140,8 руб. x 300 уп. — 100 руб. x 300 уп.)	2 105 38 341	2 105 39 341	12 240

Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1. Предположим, что все лекарственные препараты были проданы населению.

Доходы от реализации покупных товаров отражаются по статье аналитической группы подвида доходов бюджетов 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ), компенсаций затрат» в увязке с подстатьей 131 «Доходы от оказания платных услуг (работ)» КОСГУ (п. 12.1.3 Порядка № 85н, п. 9.3.1 Порядка № 209н).

Доходы признаются в сумме, равной величине ожидаемого поступления экономических выгод и полезного потенциала, заключенного в реализуемом товаре (п. 52 СГС «Доходы» <6>).

---

<6> Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Доходы», утв. Приказом Минфина России от 27.02.2018 № 32н.

Начисление дохода от продажи покупных товаров отражается в учете на основании товарного отчета (ф. 0330229) и прилагаемых к нему первичных (сводных) учетных документов по кредиту счета 2 401 10 131.

В бухгалтерском учете сделаны следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Поступила выручка от реализации товаров	2 201 34 510	2 205 31 667	42 240
Начислен доход от реализации товаров	2 205 34 567	2 401 10 131	42 240
Начислен НДС с выручки	2 401 10 131	2 303 04 731	3 840
Списаны реализованные товары	2 401 10 131	2 105 38 441	42 240
Отражена методом «красное сторно» торговая наценка по реализованным товарам	2 401 10 131	2 105 39 341	12 240

• * *

Кратко сформулируем основные выводы.

1. В соответствии с разъяснениями Минфина расходы на приобретение лекарственных препаратов и материалов, применяемых в медицинских целях, подлежат отражению по подстатье 341 КОСГУ. Аналогичная подстатья применяется, если медикаменты предназначены для продажи через аптечный киоск.

2. Учет товаров (лекарственных препаратов и медизделии) ведется на счете 0 105 38 341, а торговой наценки — на счете 0 105 39 341.

3. В силу ст. 146 НК РФ реализация товаров, работ и услуг подлежит обложению НДС. При реализации лекарственных препаратов применяется налоговая ставка 10% (ст. 164 НК РФ).

---