--- title: "Статья: Отражение операций с целевыми субсидиями в 2019 году" status: действует canonical: "https://bukva.ai/docs/statya-otrazhenie-operatsiy-s-tselevymi" --- ## Статья: Отражение операций с целевыми субсидиями в 2019 году # Статья: Отражение операций с целевыми субсидиями в 2019 году (Сильвестрова Т.) ("Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2019, N 4) "Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2019, N 4 ОТРАЖЕНИЕ ОПЕРАЦИЙ С ЦЕЛЕВЫМИ СУБСИДИЯМИ В 2019 ГОДУ Учреждения здравоохранения, как все бюджетные и автономные учреждения, в силу норм ст. 78.1 БК РФ получают из бюджета бюджетной системы РФ субсидии на иные цели. На страницах журнала неоднократно рассматривался порядок отражения на счетах бухгалтерского учета поступлений и расходования таких средств, а также возврата в бюджет неиспользованных остатков субсидий. Однако Приказами Минфина России от 28.12.2018 N 299н, 300н были внесены изменения в Инструкции N 174н [<1>](#p100005), 183н [<2>](#p100006) соответственно: скорректированы бухгалтерские записи. Кроме того, начиная с 2019 года при указании сумм поступления данных средств применяются новые коды доходов и КОСГУ. Поговорим об этом в статье. --- <1> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н. <2> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н. Целевая субсидия выделяется учреждению на основании соглашения, которое заключается между учреждением - получателем субсидии и органом исполнительной власти, выполняющим функции и полномочия учредителя (далее - учредитель). Типовая форма соглашения о предоставлении такой субсидии утверждается на законодательном уровне. Для справки. Типовая форма соглашения о предоставлении из федерального бюджета федеральному бюджетному или автономному учреждению субсидии в соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 78.1 БК РФ утверждена Приказом Минфина России от 31.10.2016 N 197н. Типовая форма соглашения о предоставлении государственным бюджетным и автономным учреждениям Республики Крым, в отношении которых Министерство здравоохранения Республики осуществляет функции и полномочия учредителя, утверждена Приказом Министерства здравоохранения Республики Крым от 17.01.2019 N 68.
*Соглашение составляется учредителем и доводится до подведомственного учреждения для подписания. В нем указываются:*
*- объем, сроки (периодичность) перечисления субсидии (в том числе по месяцам), цели ее предоставления;*
*- обязательства учреждения по целевому использованию субсидии;*
- перечень документов, необходимых для ее предоставления; - право учредителя на проведение проверок соблюдения учреждением условий, установленных заключаемым соглашением; - обязательства учреждения по возврату субсидии, использованной не по целевому назначению;
**- порядок, сроки и форма представления учреждением отчетности об использовании субсидии;**
**- порядок и условия расторжения соглашения, внесения в него изменений и дополнений;**
**- мера ответственности за несоблюдение сторонами условий соглашения.**
## КБК при отражении доходов в форме целевых субсидий Доходы, получаемые учреждениями в виде субсидий, являются доходами от безвозмездных поступлений (п. 25 ФСБУ "Доходы" [<3>](#p100022)) и признаются в бухгалтерском учете в момент возникновения права на их получение (в момент подписания сторонами соглашения о предоставлении таких субсидий) в составе доходов будущих периодов от безвозмездных поступлений. По мере реализации условий при передаче активов в части, относящейся к отчетному периоду, доходы будущих периодов от безвозмездных поступлений отражаются в бухгалтерском учете в составе доходов текущего отчетного периода от безвозмездных поступлений (п. 40 ФСБУ "Доходы"). --- <3> Стандарт утвержден Приказом Минфина России от 27.02.2018 N 32н. Как видите, ФСБУ "Доходы" установлено, что доходы, получаемые учреждением в форме целевых субсидий, являются доходами от безвозмездных поступлений. Данная формулировка соответствует положениям Порядка N 132н [<4>](#p100030) и Порядка N 209н [<5>](#p100031). Согласно нормам п. 12.1.5 Порядка N 132н при отражении таких доходов в учете применяется код подвида 150 "Безвозмездные денежные поступления", на котором, в частности, отражаются поступления: - от бюджетов бюджетной системы РФ в результате предоставления дотаций, субсидий, субвенций и иных межбюджетных трансфертов из других бюджетов бюджетной системы РФ, а также возврат неиспользованных межбюджетных трансфертов; - от организаций (в том числе от государственных (муниципальных) учреждений), в том числе от возврата организациями имеющих целевое назначение остатков субсидии прошлых лет; - от получения безвозмездных и безвозвратных трансфертов, предоставленных наднациональными организациями и правительствами иностранных государств, международными финансовыми организациями; - в форме грантов, пожертвований, иных безвозмездных перечислений от физических и юридических лиц; - от средств самообложения граждан. --- <4> Порядок формирования и применения кодов бюджетной классификации РФ, их структура и принципы назначения, утв. Приказом Минфина России от 08.06.2018 N 132н. <5> Порядок применения классификации операций сектора государственного управления, утв. Приказом Минфина России от 29.11.2017 N 209н. Что касается КОСГУ при указании суммы таких доходов в учете, то используется либо код 152, либо код 162 (см. п. 9.5.2, п. 9.6.2 Порядка N 209н, п. 93 Инструкции N 174н, п. 96 Инструкции N 183н). Здесь же отметим, что согласно правилам, действующим с 1 января 2019 года в части применения кодов КОСГУ, безвозмездные поступления подразделяются на следующие виды.
Безвозмездные поступления
формулаформула
денежныенеденежные
формулаформулаформулаформула
текущего характеракапитального характератекущего характеракапитального характера
формулаформула
подстатья 152 "Поступления текущего характера бюджетным и автономным учреждениям от сектора государственного управления" КОСГУ (п. 9.5.2 Порядка N 209н)подстатья 162 "Поступления капитального характера бюджетным и автономным учреждениям от сектора государственного управления" (п. 9.6.2 Порядка N 209н)
Субсидии на иные цели являются безвозмездными денежными поступлениями, и они, как указано в схеме, могут быть текущего или капитального характера. Поступления, перечисления капитального характера направлены на осуществление учреждением - получателем субсидий следующих расходов капитального характера, формирующих (увеличивающих) основные фонды (см. п. 7 Порядка N 209н): - на недвижимое и (или) движимое имущество, признаваемых в целях бухгалтерского учета объектами основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов; - бюджетные инвестиции (строительство, реконструкция, в том числе с элементами реставрации, техническое перевооружение объектов капитального строительства, приобретение объектов недвижимого имущества, приобретение (создание) объектов непроизведенных активов); - приобретение машин и оборудования, транспортных средств, производственного и хозяйственного инвентаря, относимого к основным средствам; - приобретение (создание) программного обеспечения, иных результатов интеллектуальной деятельности, признаваемых объектами нематериальных активов, в том числе в рамках научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ. Поступлениями, перечислениями текущего характера считаются безвозмездные поступления, перечисления, не отнесенные к поступлениям, перечислениям капитального характера. Если согласно условиям предоставления средств возможно осуществление получателем расходов как капитального, так и некапитального характера, то эти перечисления (поступления) признаются перечислениями (поступлениями) текущего характера. К ним, например, могут быть отнесены субсидии государственным (муниципальным) бюджетным, автономным учреждениям на иные цели, предусматривающие осуществление расходов капитального характера и расходов на приобретение основных средств (оборудования, средств видеовизуализации, библиотечных фондов, иных объектов движимого имущества). Следовательно, если учреждению здравоохранения предоставляется целевая субсидия на приобретение объекта, который относится к категории "основные средства", то это целевая субсидия капитального характера и в данном случае применяется код подвида доходов 150 и подстатья 162 КОСГУ. Если же целевая субсидия выделена, допустим, на оплату медицинской помощи не застрахованным по обязательному медицинскому страхованию гражданам, то такая субсидия носит текущий характер и при ее отражении в учете применяется код подвида дохода 150 и подстатья 152 КОСГУ. ## Признание в бухгалтерском учете доходов в виде целевых субсидий Положениями п. 93 Инструкции N 174н (в редакции Приказа Минфина России от 28.12.2018 N 299н), п. 96 Инструкции N 183н (в редакции Приказа Минфина России от 28.12.2018 N 300н) установлено, что доходы в виде субсидий на иные цели, предоставляемых учредителем в соответствии с соглашениями, отражаются как доходы будущих периодов. При этом делается запись: Дебет счета 0 205 00 561 "Расчеты по доходам" (0 205 52 561, 0 205 62 561) Кредит счета 0 401 40 100 "Доходы будущих периодов" (0 401 40 152, 0 401 40 162).
Для справки. При отражении операции по начислению дохода в счете 0 205 00 000 следует указывать код 561 "Увеличение прочей дебиторской задолженности по расчетам с участниками бюджетного процесса". Экономический характер совершаемой операции соответствует правилам применения этого кода, установленным п. 13.6.1 Порядка N 209н. Учитывая, что ФСБУ "Доходы" применяется при ведении бухгалтерского учета государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений с 1 января 2019 года, признание доходов будущих периодов в объеме заключенного (в том числе до указанной даты) соглашения по субсидии на иные цели, предоставляемой на условии при передаче актива, отражается на соответствующих счетах аналитического учета счета 0 401 40 000 "Доходы будущих периодов" в 2019 году (Письмо Минфина России от 21.12.2018 N 02-06-10/93721).
Поступление денежных средств, обозначенных в соглашении, на лицевой счет учреждения отражается в учете согласно п. 72 Инструкции N 174н, п. 72 Инструкции N 183н:
Дебет счета 5 201 11 510 "Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства"
Кредит счета 5 205 00 661 "Расчеты по доходам". Для справки. При отражении в учете операции по поступлению денежных средств в счете 0 205 00 000 следует использовать код 661 "Уменьшение прочей дебиторской задолженности по расчетам с участниками бюджетного процесса". Экономический характер совершаемой операции соответствует правилам применения этого кода, установленным п. 14.6.1 Порядка N 209н. По израсходованным суммам целевых субсидий учреждение составляет отчет о достижении целевых показателей (выполнение условия при передаче актива). После его утверждения учредителем учреждение переносит доходы будущих периодов в доходы текущего финансового года (п. 150 Инструкции N 174н, п. 178 Инструкции N 183н):
Дебет счета 5 401 40 100 "Доходы будущих периодов" (5 401 40 152, 5 401 40 162)
Кредит счета 5 401 10 100 "Доходы текущего финансового года" (5 401 10 152, 5 401 10 162).
Из сказанного следует, что в 2019 году поступление целевых субсидий отражается в том же порядке, что и субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания:
1) составляется и подписывается соглашение о предоставлении субсидии;
2) после подписания соглашения учреждение отражает в учете сумму, указанную в соглашении, как доходы будущих периодов;
3) составляется отчет об израсходованных суммах целевых субсидий, который подается на утверждение учредителю. После подписания отчета приведенная в нем сумма денежных средств принимается к учету как доходы текущего периода.
Напомним, что в 2018 году доходы в форме целевой субсидии отражались в учете как доходы текущего года на момент утверждения отчета о расходовании таких средств (прежняя редакция п. 93 Инструкции N 174н, п. 96 Инструкции N 183н). До составления и предоставления отчета учредителю в учете отражалась лишь сумма перечисленных на лицевой счет денежных средств в форме целевой субсидии. Пример 1. Учреждение здравоохранения в декабре 2018 года заключило соглашение о предоставлении целевой субсидии на приобретение оборудования в сумме 380 000 руб. Такие денежные средства можно отнести к безвозмездным денежным поступлениям капитального характера. Средства были перечислены учреждению в январе 2019 года, а освоены в марте 2019 года, что подтверждается отчетом, предоставленным учредителю.
В бухгалтерском учете будут составлены следующие записи:
| Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | | --- | --- | --- | --- | | Начислены доходы в виде целевой субсидии на основании заключенного соглашения (операция совершается в январе 2019 года (см. Письмо Минфина России от 21.12.2018 N 02-06-10/93721)) | 5 205 62 561 | 5 401 40 162 | 380 000 | | Поступили на лицевой счет средства целевой субсидии | 5 201 11 510
забалансовый счет 17
(подстатья 162 КОСГУ) | 5 205 62 661 | 380 000 | | Отражены расходы на приобретение оборудования | 5 106 31 310 | 5 302 31 734 | 380 000 | | Оплачено поставленное оборудование | 5 302 31 834 | 2 201 11 610 | 380 000 | | Списаны доходы будущих периодов в доходы текущего финансового года в соответствии с отчетом о достижении целевых показателей | 5 401 40 162 | 5 401 10 162 | 380 000 | ## Возврат субсидии на иные цели в доход бюджета Согласно ч. 18 ст. 30 Закона N 83-ФЗ [<6>](#p100104) не использованные в текущем финансовом году остатки средств, предоставленных бюджетным учреждениям из соответствующего бюджета бюджетной системы РФ в силу абз. 2 п. 1 ст. 78.1 (субсидии на иные цели) и ст. 78.2 БК РФ (субсидии на осуществление капитальных вложений), подлежат перечислению бюджетными учреждениями в соответствующий бюджет. Такие остатки могут использоваться учреждениями в очередном финансовом году при наличии потребности в направлении их на те же цели в соответствии с решением органа государственной власти (государственного органа), органа управления государственным внебюджетным фондом, органа местного самоуправления, осуществляющего функции и полномочия учредителя бюджетного учреждения. Для автономных учреждений п. 3.17 ст. 2 Закона N 174-ФЗ [<7>](#p100105) установлена аналогичная норма. --- <6> Федеральный закон от 08.05.2010 N 83-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений". <7> Федеральный закон от 03.11.2006 N 174-ФЗ "Об автономных учреждениях". Помимо неиспользованного остатка целевой субсидии денежные средства возвращаются в доход бюджета, в случае если учреждение не достигло целевых показателей, установленных ему учредителем, либо если по результатам проведения контрольных мероприятий выявлены нарушения в использовании данных средств. На счетах бухгалтерского учета у бюджетных и автономных учреждений операции по возврату неиспользованного остатка субсидии на иные цели отражаются так (п. 93 Инструкции N 174н, п. 96 Инструкции N 183н): Дебет счетов 5 205 52 561, 5 205 62 561 Кредит счета 5 201 11 610. К сведению. Однако, по нашему мнению, отражать возврат неизрасходованных остатков средств целевой субсидии 2019 года следует на счете 0 303 05 000 "Расчеты по прочим платежам в бюджет". Объясняется это тем, что с этого года бухгалтерская запись со счетом 0 205 00 000 в схеме корреспонденции счетов по начислению дохода и зачислению субсидии на лицевой счет учреждения не "закроется". Такого быть не должно, поскольку расчеты с бюджетом за предоставление субсидии фактически будут завершены. Применение счета 0 303 05 000 возможно и при отражении операций по возврату неиспользованного остатка средств целевой субсидии 2018 года подтверждается Письмом Минфина России N 02-06-07/2736, Федерального казначейства N 07-04-05/02-932 от 21.01.2019. Перечисление денежных средств вследствие недостижения учреждением целевых показателей, расходования таких средств либо выполнения требования о перечислении их в бюджет по результатам контрольных мероприятий на счетах бухгалтерского учета отражается следующей корреспонденцией счетов: | Содержание операции | Дебет | Кредит | Нормы инструкций | | --- | --- | --- | --- | | Начислена задолженность учреждения по возврату в доход бюджета остатков целевых субсидий, образовавшихся в связи с недостижением целевых показателей | 5 401 40 152
5 401 40 162 | 5 303 05 731 | Пункт 158 Инструкции N 174н | | Начислена задолженность учреждения по возврату в доход бюджета остатков неиспользованных субсидий на иные цели при выявлении по результатам контрольных мероприятий нарушений порядка их использования | 5 401 40 152
5 401 40 162
5 401 10 152
5 401 10 162 | 5 303 05 731 | Пункт 152 Инструкции N 174н, п. 180 Инструкции N 183н | | Погашена задолженность перед бюджетом | 5 303 05 831 | 5 201 11 610 | Пункты 93, 133 Инструкции N 174н, п. 96 Инструкции N 183н | | Отражена задолженность автономного учреждения по возврату в доход соответствующего бюджета бюджетной системы РФ остатков неиспользованных целевых субсидий прошлых лет при принятии решения о потребности направить эти средства на цели предоставления субсидии (если остаток средств не перечислялся в доход бюджета) | 5 303 05 000 | 5 205 00 000 | Пункт 97 Инструкции N 183н | Пример 2. Между учредителем и ГУЗ "Больница N 3" в январе 2019 года заключено соглашение о выделении целевой субсидии на 2019 год в сумме 250 000 руб. на текущий ремонт помещения. Денежные средства перечислены в феврале 2019 года. Контракт с подрядчиком заключен на сумму 240 000 руб., в результате чего образовалась экономия денежных средств. Подрядчик выполнил работу в марте 2019 года, и в этом же месяце был произведен расчет с ним, о чем имеется документальное подтверждение. Остаток средств целевой субсидии был перечислен в доход бюджета в 2020 году. В бухгалтерском учете данные операции отразятся следующим образом: | Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | | --- | --- | --- | --- | | Начислен доход в виде целевой субсидии на основании заключенного соглашения | 5 205 52 561 | 5 401 40 152 | 250 000 | | Поступили на лицевой счет учреждения денежные средства в виде целевой субсидии | 5 201 11 510
забалансовый счет 17
(подстатья 152 КОСГУ) | 5 205 52 661 | 250 000 | | Начислены расходы на текущий ремонт здания | 5 401 20 225 | 5 302 25 734 | 240 000 | | Погашена задолженность перед подрядчиком за проведенный им ремонт | 5 302 25 834 | 5 201 11 610
забалансовый счет 18
(подстатья 225 КОСГУ) | 240 000 | | Отнесены доходы будущих периодов в доходы текущего финансового года (операция совершается на основании утвержденного учредителем отчета о достижении целевых показателей) | 5 401 40 152 | 5 401 10 152 | 240 000 | | Начислена задолженность учреждения по возврату в доход бюджета остатков целевых субсидий | 5 401 40 152 | 5 303 05 731 | 10 000 | | Погашена задолженность перед бюджетом | 5 303 05 831 | 5 201 11 610
забалансовый счет 17
(подстатья 152 КОСГУ) | 10 000 | * * * Таким образом, в 2019 году поступление целевых субсидий отражается в учете в следующем порядке. 1. Составляется и подписывается соглашение о предоставлении субсидии на иные цели. 2. Учреждение отражает в учете сумму, обозначенную в соглашении, как доходы будущих периодов. 3. Составляется отчет об израсходованных суммах целевых субсидий, который подается на утверждение учредителю. После подписания отчета указанная в нем сумма денежных средств принимается к учету как доходы текущего периода. Возврат неиспользованных остатков целевых субсидий в доход бюджета осуществляется, если: - учреждение - получатель целевой субсидии не полностью израсходовало средства субсидии, при этом целевые показатели были достигнуты; - учреждение - получатель целевой субсидии не достигло целевых показателей выделения средств; - по результатам проведения государственного (муниципального) финансового контроля были выявлены нарушения порядка использования целевых субсидий.
Т. Сильвестрова
Главный редактор журнала
"Учреждения здравоохранения:
бухгалтерский учет и налогообложение"
Подписано в печать
28.03.2019
---