---
title: "Статья: Определение облагаемой базы по НДФЛ и страховым взносам после реорганизации аптечного предприятия"
status: действует
canonical: "https://bukva.ai/docs/statya-opredelenie-oblagaemoy-bazy-po-ndfl-i"
---
## Статья: Определение облагаемой базы по НДФЛ и страховым взносам после реорганизации аптечного предприятия
# Статья: Определение облагаемой базы по НДФЛ и страховым взносам после реорганизации аптечного предприятия
(Сенин Н.К.)
("Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", 2023, N 2)
"Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", 2023, N 2
**ОПРЕДЕЛЕНИЕ ОБЛАГАЕМОЙ БАЗЫ ПО НДФЛ И СТРАХОВЫМ ВЗНОСАМ**
**ПОСЛЕ РЕОРГАНИЗАЦИИ АПТЕЧНОГО ПРЕДПРИЯТИЯ**
Уже в течение долгого времени в одном расчетном периоде по физическому лицу могут быть применены разные ставки обложения взносами. Правда, далеко не по каждому физическому лицу, а только по тем, у кого имеется существенный доход с начала года. Теперь к обеспеченным физическим лицам применяется и повышенная ставка по НДФЛ.
Как учитывается доход такого физического лица, если предприятие, на котором оно работает, реорганизовано?
Разные ставки НДФЛ
В соответствии с абз. 1 п. 3 ст. 210 НК РФ основная облагаемая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению и учитываемых при определении налоговой базы, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218 - 221 НК РФ (за исключением указанных в п. 2.3 и 6 ст. 210 НК РФ), с учетом особенностей, установленных гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ.
Согласно п. 2.1 ст. 210 НК РФ в основную налоговую базу включаются доходы, в отношении которых применяется ставка, предусмотренная п. 1 ст. 224 НК РФ, при этом по отдельности учитываются налоговые базы, перечисленные в пп. 1 - 9 п. 2.1 ст. 210 НК РФ.
На основании п. 1 ст. 224 НК РФ с 01.01.2021 ставка по НДФЛ установлена в следующих размерах:
- 13% - если сумма налоговых баз, указанных в п. 2.1 ст. 210 НК РФ, за налоговый период менее или равна 5 млн руб.;
- 650 тыс. руб. и 15% суммы налоговых баз, указанных в п. 2.1 ст. 210, превышающей 5 млн руб., - если сумма названных налоговых баз за налоговый период составляет более 5 млн руб.
Данные ставки применяются в отношении совокупности всех доходов физического лица - налогового резидента Российской Федерации, подлежащих налогообложению, за исключением доходов, облагаемых по ставкам, предусмотренным п. 1.1, 2, 5 и 6 ст. 224 НК РФ.
Таким образом, в некоторый момент ставка налога в отношении физического лица может увеличиться, поскольку налоговая база определяется нарастающим итогом с начала года и может до его окончания достичь величины, когда применяется более высокая ставка.
В силу п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 [<1>](#p100015), обязаны исчислить, удержать у плательщика и уплатить сумму налога, рассчитанную в соответствии со ст. 225 НК РФ, с учетом особенностей, предусмотренных ст. 226 НК РФ. Названные юрлица признаются в целях исчисления НДФЛ налоговыми агентами.
---
<1> Это доходы, источником которых является налоговый агент.
При этом из абз. 1 п. 3 ст. 226 НК РФ следует, что исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со ст. 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода по всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная п. 1 или 3.1 [<2>](#p100018) ст. 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.
---
<2> Такие же ставки, но в отношении доходов физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ.
Также на основании абз. 3 п. 3 ст. 226 НК РФ исчисление суммы налога производится без учета доходов, полученных налогоплательщиком от других налоговых агентов, и удержанных другими налоговыми агентами сумм налога.
Положениями п. 3.5 ст. 55 НК РФ установлено, что при прекращении организации путем реорганизации последним налоговым периодом для такого юрлица является период с начала календарного года до дня государственной регистрации прекращения организации в результате реорганизации.
Согласно п. 1 ст. 16 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" во всех случаях реорганизации, кроме реорганизации в форме выделения, реорганизованное лицо считается прекратившим свою деятельность.
На основании ст. 58 ГК РФ правопреемство при реорганизации юридических лиц происходит следующим образом:
- при слиянии юридических лиц права и обязанности каждого из них переходят к вновь возникшему юрлицу;
- при присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного лица;
- при разделении юридического лица его права и обязанности переходят к вновь возникшим юрлицам в соответствии с передаточным актом;
- при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц к каждому из них переходят права и обязанности реорганизованного лица в соответствии с передаточным актом.
Однако при преобразовании юридического лица одной организационно-правовой формы в юридическое лицо другой организационно-правовой формы права и обязанности реорганизованного юрлица в отношении других лиц не изменяются, за исключением прав и обязанностей в отношении учредителей (участников), изменение которых вызвано реорганизацией.
Следовательно, доходы физического лица, полученные им от реорганизованной организации (то есть прекратившей деятельность), новой организацией не учитываются при определении налоговых баз в отношении выплачиваемых новой организацией доходов в целях ст. 224 НК РФ. На это указано в Письмах Минфина России от 08.04.2022 N 03-04-06/30315, от 22.09.2022 N 03-04-06/91826 и от 18.08.2022 N 03-04-06/80844 в отношении реорганизации в форме присоединения.
По нашему мнению, данный вывод можно распространить и на случаи реорганизации в формах слияния и разделения, поскольку согласно п. 1 ст. 16 Федерального закона N 129-ФЗ в обоих этих случаях реорганизованная организация считается прекратившей свою деятельность [<3>](#p100031). Причем, например, в Письме Минфина России от 10.03.2022 N 03-04-06/17269 такой же вывод мы находим и в отношении реорганизации в форме преобразования.
---
<3> Следует уточнить, что не учитываются налоговые базы физических лиц, накопленные ими в присоединенной организации, во всех подвергнувшихся слиянию организациях и в разделенной организации.
Что касается реорганизации в форме выделения, в этом случае организация не прекращает свою деятельность, но образуется новая организация. Только для физических лиц, перешедших в выделившуюся организацию, налоговая база рассчитывается с нуля.
Разные ставки страховых взносов
В отношении страховых взносов подход отличается, но не очень существенно. При их уплате организации и предприниматели не являются налоговыми агентами. Несмотря на частичную индивидуализацию этих взносов, именно организации и ИП признаются прямыми плательщиками страховых взносов, удержания из доходов физических лиц не производятся.
В соответствии с п. 3 ст. 425 НК РФ с 01.01.2023 установлен пониженный тариф страховых взносов - 15,1%, если база для исчисления взносов по данному виду страхования превысила с начала расчетного периода (календарного года) предельный уровень (если не превысила, то продолжает действовать тариф в размере 30%). Таким образом, если до 01.01.2023 подобный порядок применялся только к страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, то теперь он затрагивает всю совокупную сумму страховых взносов.
К сведению. В 2023 году предельная величина базы для исчисления страховых взносов составляет 1 917 000 руб. (Постановление Правительства РФ от 25.11.2022 N 2143).
База для исчисления страховых взносов определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 420 НК РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом.
Плательщики страховых взносов рассчитывают облагаемую базу по конкретному физическому лицу отдельно, не учитывая сумму взносов, которую с выплат этому же лицу начислил другой плательщик.
В Письме Минфина России от 08.04.2022 N 03-04-06/30315 определено, что с выплат и вознаграждений, начисленных данной организацией в пользу физических лиц в указанном расчетном периоде, необходимо исчислить и уплатить страховые взносы, подлежащие уплате по итогам расчетного периода. Финансисты указали: так как база для исчисления страховых взносов не является предметом передачи правопреемнику прав и обязанностей согласно процедуре, предусмотренной п. 1 ст. 59 ГК РФ [<4>](#p100041), у новой организации нет правовых оснований для учета в базе для начисления страховых взносов выплат и вознаграждений в пользу физических лиц, ранее начисленных в реорганизованной организации.
---
<4> Согласно этой норме передаточный акт должен содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юрлица в отношении всех его кредиторов и должников, включая обязательства, оспариваемые сторонами, а также порядок определения правопреемства в связи с изменением вида, состава, стоимости имущества, возникновением, изменением, прекращением прав и обязанностей реорганизуемого юрлица, которые могут произойти после даты, на которую составлен передаточный акт.
В этом Письме говорится о реорганизации в форме присоединения. То есть суммы, начисленные в присоединенной (прекратившей свою деятельность) организации, не учитываются после присоединения и облагаемая база по физическому лицу считается с нуля (см. также Письмо ФНС России от 13.12.2021 N БС-4-11/17334@ [<5>](#p100044)).
---
<5> В Письме ФНС России от 17.02.2021 N БС-4-11/1937 об этом же говорится по поводу слияния организаций.
Такой же вывод сделан в Письмах Минфина России от 14.07.2022 N 03-03-07/67989 и от 06.09.2018 N 03-15-07/63877 [<6>](#p100047) в отношении реорганизации в форме преобразования. Иначе говоря, при реорганизации юридического лица в форме преобразования расчетным периодом для вновь возникшей организации является период со дня создания до окончания календарного года. Соответственно, при определении базы для начисления страховых взносов данная организация не вправе учитывать выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников в реорганизованной организации.
---
<6> Доведено до территориальных налоговых органов Письмом ФНС России от 19.09.2018 N БС-4-11/18298@.
При этом у вновь созданной организации в базу для начисления страховых взносов включаются выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников начиная со дня создания данной организации, то есть со дня ее государственной регистрации (см. также Определение ВС РФ от 09.09.2021 N 309-ЭС21-11604 по делу N А60-8016/2020).
Н.К. Сенин
Эксперт журнала
"Аптека: бухгалтерский учет
и налогообложение" Подписано в печать