Статья: Обзор новых Федеральных стандартов для госучреждений

(Зарипова М.)

(«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2021, № 1)

«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2021, № 1

С 01.01.2021 вступают в силу семь Федеральных стандартов по бухгалтерскому учету, которые обязаны применять все государственные (муниципальные) учреждения. В статье выделим основные положения новых документов.

Итак, в 2021 году подлежат применению следующие Федеральные стандарты:

• «Нематериальные активы» (Приказ Минфина России от 15.11.2019 № 181н);
• «Непроизведенные активы» (Приказ Минфина России от 28.02.2018 № 34н);
• «Выплаты персоналу» (Приказ Минфина России от 15.11.2019 № 184н);
• «Финансовые инструменты» (Приказ Минфина России от 30.06.2020 № 129н);
• «Информация о связанных сторонах» (Приказ Минфина России от 30.12.2017 № 277н);
• «Совместная деятельность» (Приказ Минфина России от 15.11.2019 № 183н);
• «Затраты по заимствованиям» (Приказ Минфина России от 15.11.2019 № 182н).

Рассмотрим основные положения этих документов.

СГС «Нематериальные активы»

Данный Стандарт регулирует порядок учета нематериальных активов (НМА). Как следует из п. 6 СГС «Нематериальные активы», НМА — это объект нефинансовых активов, предназначенный для неоднократного и (или) постоянного использования в деятельности учреждения свыше 12 месяцев; не имеющий материально-вещественной формы, с возможностью идентификации, то есть отделения от другого имущества, в отношении которого у учреждения при приобретении (создании) возникли исключительные права, права в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование права на этот актив.

Таким образом, существенным отличием является то, что с 2021 года нематериальные активы, которые учреждение получило по лицензионному договору, подлежат учету на балансе организации. При этом применяются аналитические коды N, R, I, D.

Пунктом 49 СГС «Нематериальные активы» установлено, что учреждения, применяющие его впервые, должны признавать по справедливой стоимости НМА, которые ранее не признавались таковыми, а также отражались за балансом. Эта стоимость и будет балансовой стоимостью объектов НМА.

При первоначальном признании НМА также признают любые накопленные убытки от обесценения, связанные с данными объектами. При этом сравнительную информацию по НМА за годы, предшествовавшие первому применению Стандарта, не пересчитывают.

Финансовый результат от признания НМА, ранее не признававшихся в учете и отчетности, отражается в качестве корректировки начального сальдо финансового результата прошлых отчетных периодов в том периоде, в котором объекты были признаны впервые. Результаты корректировки однократно раскрываются в годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 50, 51 СГС «Нематериальные активы»).

СГС «Непроизведенные активы»

Стандарт устанавливает порядок учета непроизведенных активов. Ими признаются объекты нефинансовых активов, не являющиеся продуктами производства, вещное право на которые закреплено в соответствии с законодательством РФ. Непроизведенные активы подразделяются на следующие группы (п. 6 СГС «Непроизведенные активы»):

• земля (земельные участки);
• ресурсы недр;
• водные ресурсы;
• некультивируемые биологические ресурсы;
• прочие непроизведенные активы.

Положениями СГС «Непроизведенные активы» установлены правила принятия к учету (признания) объектов непроизведенных активов и выбытия с него, первоначальной и последующей оценки данных объектов, а также особенности их обесценения. Кроме того, Стандарт содержит правила раскрытия информации о непроизведенных активах в бухгалтерской отчетности и переходные положения.

При первом применении Стандарта необходимо учитывать особенности, которые приведены в п. 53 — 58 СГС «Непроизведенные активы».

1. Земельные участки, которые отвечают критериям признания непроизведенных активов и данные о которых внесены в государственный кадастр недвижимости, переоцениваются учреждениями до кадастровой стоимости, признаваемой после этой переоценки первоначальной стоимостью. Если кадастровая оценка для таких объектов недоступна, они отражаются по балансовой стоимости на дату первого применения Стандарта и до момента, когда кадастровая оценка по этим объектам недвижимости будет определена.

Если же данные о балансовой стоимости недоступны, такие активы отражаются на балансовых счетах в условной оценке, рассчитанной одним из двух способов:

• на основе методики расчета рыночной оценки земельного участка;
• на основе кадастровой стоимости аналогичного земельного участка, внесенного в госкадастр недвижимости.

2. Финансовый результат от признания объектов непроизведенных активов, ранее не отраженных в бухгалтерском учете, а также от пересмотра балансовой стоимости земельных участков до кадастровой стоимости отражается учреждением в качестве корректировки показателя финансового результата прошлых отчетных периодов на начало отчетного периода. Результаты корректировки раскрываются в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности обособленно от иной информации.

3. При первоначальном признании объекта непроизведенных активов одновременно признаются накопленные убытки от обесценения актива, связанные с этим объектом. Сравнительная информация по объектам непроизведенных активов (их поступлениям, выбытиям) за годы, предшествующие первому применению Стандарта, не пересчитывается.

СГС «Выплаты персоналу»

Данным Стандартом утверждены единые требования к порядку учета выплат, осуществляемых персоналу учреждения.

Выплаты персоналу — это расходы учреждения:

• на выплату заработной платы работникам;
• на осуществление командировочных и иных выплат, обусловленных статусом персонала в соответствии с законодательством РФ, законодательством субъектов РФ и (или) муниципальными правовыми актами, трудовыми договорами;
• на уплату взносов на обязательное социальное страхование.

Выплаты персоналу разграничены на две группы: текущие и отложенные (п. 6 СГС «Выплаты персоналу»).

Текущие выплаты — это выплаты, обусловленные обязательствами учреждения по их осуществлению в срок и в размере, которые установлены законом, иным нормативным правовым актом, включая локальные нормативные акты, и (или) трудовым договором (служебным контрактом, контрактом). Согласно п. 8 СГС «Выплаты персоналу» они признаются:

1. в составе расчетов по принятым обязательствам по оплате труда и уплате страховых взносов по факту их начисления за период, когда персонал исполнял трудовые функции;

2. в сумме денежных обязательств перед физическим лицом, подлежащих исполнению в размере, установленном законом, иным нормативным правовым актом, включая локальные нормативные акты, и (или) трудовым договором.

Отложенные выплаты — выплаты персоналу, обусловленные обязанностью субъекта учета по их осуществлению, величина которых на момент их принятия представляет собой расчетную обоснованную оценку обязательства с неопределенным временем (финансовым периодом) исполнения. Они признаются в составе резерва предстоящих расходов на осуществление выплат персоналу в том отчетном периоде, когда персонал исполнял трудовые функции, должностные обязанности (п. 10 СГС «Выплаты персоналу»).

В годовой бухгалтерской отчетности учреждение раскрывает следующую информацию (п. 15 СГС «Выплаты персоналу»):

а) сумму задолженности по текущим выплатам персоналу на начало и конец отчетного периода;

б) сумму резерва предстоящих расходов на осуществление выплат персоналу (отложенных выплат персоналу) на начало и конец отчетного периода по каждому виду обязанностей по выплатам персоналу;

в) сумму корректировок (увеличения, уменьшения) величины резерва предстоящих расходов на осуществление выплат персоналу (отложенных выплат персоналу) по каждому виду отложенных выплат.

Дополнительно учреждение приводит информацию о пенсионных и иных аналогичных выплатах на плановый период.

Представление сопоставимой сравнительной информации за предыдущие отчетные периоды по отложенным выплатам персоналу в части пенсионных и иных аналогичных выплат в бухгалтерской (финансовой) отчетности при первом применении Стандарта не предусмотрено.

СГС «Финансовые инструменты»

Согласно положениям данного документа им устанавливаются единые требования к бухгалтерскому учету финансовых активов и финансовых обязательств.

Как указано в п. 6 СГС «Финансовые инструменты», финансовый актив — это актив, являющийся:

1. денежными средствами и (или) их эквивалентами;

2. правом на получение доли в чистых активах юридического лица (объекта инвестирования), денежных средств или иного финансового актива от другой стороны;

3. правом на обмен финансовыми активами или финансовыми обязательствами с другой стороной договора на условиях, определенных договором.

Финансовые активы делятся на группы:

• денежные средства;
• дебиторская задолженность;
• долговые требования;
• активы, удерживаемые до погашения;
• активы, предназначенные для перепродажи;
• активы, предназначенные для получения доходов от участия.

Финансовое обязательство — это обязательство, возникающее согласно:

1. договору передачи денежных средств, их эквивалентов или иного финансового актива другой стороне договора;

2. договору обмена финансовыми активами или финансовыми обязательствами с другой стороной договора на условиях, предполагающих уменьшение экономических выгод.

Группами финансовых обязательств являются финансовая кредиторская задолженность и долговые обязательства.

Финансовые активы и финансовые обязательства признаются в бухгалтерском учете исходя из положений Стандарта, иных нормативных правовых актов, регулирующих ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской отчетности.

Учреждение при первом применении Стандарта признает ранее не признававшиеся финансовые активы и финансовые обязательства по справедливой стоимости в случае, если они соответствуют критериям признания (п. 52 СГС «Финансовые инструменты»).

Финансовый результат от признания финансовых активов и (или) обязательств, ранее не признававшихся в учете и отчетности, при первом применении Стандарта признается в качестве корректировки начального сальдо финансового результата прошлых отчетных периодов в том периоде, в котором произошло признание финансовых активов и (или) финансовых обязательств.

Результаты указанной корректировки однократно раскрываются в пояснительной записке к годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности.

При первоначальном признании финансовых активов и обязательств в соответствии с СГС «Финансовые инструменты» также подлежат признанию любые накопленные убытки от обесценения, связанные с этими финансовыми инструментами, так, как если бы Стандарт применялся всегда. Сравнительная информация за годы, предшествующие первому применению СГС «Финансовые инструменты», не пересчитывается.

Выявление признаков обесценения и начисление убытка от обесценения финансовых активов, признававшихся в учете и отчетности на дату первого применения Стандарта, осуществляется на конец отчетного периода по итогам первого года его применения.

Корректировка начального сальдо финансового результата прошлых отчетных периодов на дату начала первого применения СГС «Финансовые инструменты» не проводится (см. п. 54 Стандарта).

СГС «Информация о связанных сторонах»

Стандарт устанавливает порядок раскрытия в годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности информации о юридических и (или) физических лицах, на деятельность которых субъект отчетности способен оказывать влияние и (или) которые способны влиять на деятельность субъекта отчетности (далее — связанные стороны), а также об операциях со связанными сторонами.

В целях применения данного Стандарта связанными сторонами являются (п. 5 СГС «Информация о связанных сторонах»):

• аффилированные лица субъекта отчетности в соответствии с законодательством РФ;
• лица, которые являются заинтересованными в заключении субъектом отчетности сделок в соответствии с законодательством РФ;
• лица, хозяйственные решения которых субъект отчетности на основании законодательства РФ, учредительных документов и соглашений имеет право определять или в принятии которых он может участвовать;
• иные лица, имеющие право на основании законодательства РФ, учредительных документов и соглашений определять хозяйственные решения, принимаемые субъектом отчетности, или имеющие возможность участвовать в их принятии.

Состав (перечень) связанных сторон определяется (пересматривается) учреждением по состоянию на отчетную дату. Причем если лица являлись связанными сторонами на начало и (или) в течение отчетного периода, а на отчетную дату они уже таковыми не признаются, их все равно следует включать в названный перечень (п. 7 СГС «Информация о связанных сторонах»).

Информация о составе (перечне) связанных сторон в сроки, установленные графиком документооборота согласно учетной политике субъекта отчетности, представляется лицу, уполномоченному на ведение бухгалтерского учета, или в структурное подразделение субъекта отчетности, деятельностью которого руководит данное лицо (в бухгалтерию), в случае если полномочия по ведению бухгалтерского учета и (или) составлению бухгалтерской (финансовой) отчетности переданы субъектом отчетности в соответствии с законодательством РФ по договору (соглашению) другому учреждению, организации (централизованной бухгалтерии).

Как установлено п. 10 — 13 СГС «Информация о связанных сторонах», в пояснениях к годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности субъект отчетности раскрывает информацию об операциях со связанными сторонами, проведенных в отчетном периоде на условиях, отличающихся от обычных условий совершения им аналогичных операций с лицами, которые не являются его связанными сторонами. Информация о составе связанных сторон и об операциях с ними в целях ее раскрытия формируется на основании аналитического учета, обеспечиваемого субъектом отчетности согласно его учетной политике.

СГС «Совместная деятельность»

Данный Стандарт применяется при отражении объектов учета, возникающих при ведении совместной деятельности не связанной с извлечением прибыли, а также при раскрытии информации в отчетности об участии в такой деятельности.

Стандарт рассматривает порядок учета совместной деятельности:

• по договору простого товарищества с объединением вкладов (имущества);
• по соглашению о совместно осуществляемых операциях без внесения вкладов.

При внесении вклада (имущества) по договору простого товарищества субъект учета — участник совместной деятельности отражает выбытие соответствующих активов и признает финансовое вложение в размере балансовой стоимости выбывших активов в соответствии с требованиями нормативных правовых актов, регулирующих ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской отчетности (п. 5 СГС «Совместная деятельность»).

Доля финансового результата, причитающаяся учреждению по договору простого товарищества, включается в состав доходов (расходов) отчетного периода при формировании финансового результата (п. 6 СГС «Совместная деятельность»).

В случае прекращения совместной деятельности по договору простого товарищества учреждение отражает выбытие финансового вложения и принимает к бухгалтерскому учету активы, полученные в счет погашения вклада. Разница между стоимостью активов, полученных после прекращения совместной деятельности, и стоимостью погашаемого финансового вложения относится на финансовый результат текущего периода (п. 7 СГС «Совместная деятельность»).

Если стороны заключили соглашение о совместно осуществляемых операциях без внесения вкладов, то активы, используемые учреждением в такой деятельности, продолжают учитываться им в обычном порядке и обособленно (на отдельном балансе) не выделяются. Имущество, используемое участником совместно осуществляемых операций, продолжает учитываться на соответствующих счетах рабочего плана счетов организации, утвержденного в рамках учетной политики, и не переводится в состав финансовых вложений (п. 13 СГС «Совместная деятельность»).

Активы и доходы, возникающие от совместной деятельности, принимаются учреждением к бухгалтерскому учету в денежном измерении исходя из условий его участия в совместно осуществляемых операциях, предусмотренных соглашением, и полученных результатов (п. 14 СГС «Совместная деятельность»).

Информация о совместной деятельности подлежит раскрытию в годовой отчетности.

СГС «Затраты по заимствованиям»

Стандарт регулирует порядок учета затрат, связанных с исполнением долговых обязательств субъекта учета. Под затратами по долговым обязательствам бюджетных и автономных учреждений понимаются затраты по обслуживанию долговых обязательств этих учреждений (расходы на выплату процентов) и прочие затраты по долговым обязательствам. При этом к прочим затратам относятся расходы, связанные с оформлением кредитного договора, договора займа, расходы по страхованию в рамках данных договоров, юридические, консультационные и иные услуги, связанные с их заключением.

Как следует из п. 6 СГС «Затраты по заимствованиям», затраты по заимствованиям признаются в бухгалтерском учете одновременно с признанием соответствующих им обязательств. Обязательство по обслуживанию полученных заимствований (расходы на уплату процентов) отражается в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученным заимствованиям (от суммы кредита, займа).

Прочие затраты по долговым обязательствам бюджетных и автономных учреждений признаются в составе расходов будущих периодов с последующим включением:

• либо в состав фактически произведенных капитальных вложений;
• либо в состав расходов текущего периода в соответствии с п. 7 данного Стандарта.

В п. 7 СГС «Затраты по заимствованиям» указано, что затраты по заимствованиям признаются в составе расходов текущего периода ежемесячно в течение срока заимствования исходя из принципа равномерности. Исключением являются случаи, когда такие затраты включаются в сумму фактически произведенных капитальных вложений в нефинансовые активы, создаваемые с привлечением заимствований.

В бухгалтерской (финансовой) отчетности учреждение раскрывает следующую информацию (п. 11 СГС «Затраты по заимствованиям»):

1. величину затрат по заимствованиям, включенных в расходы текущего отчетного периода;

2. величину обязательств по затратам по заимствованиям на начало и конец отчетного периода;

3. величину затрат по заимствованиям, включенных в течение отчетного периода в первоначальную стоимость нефинансовых активов, создаваемых с привлечением заимствований.

М. Зарипова

---