Статья: О применении льготной ставки налога на прибыль

(Луговая Н.Н.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2019, № 5)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2019, № 5

Предлагаемый вниманию читателей материал может быть интересен компаниям — участникам особых экономических зон, у которых возникают вопросы о применении льготной ставки налога на прибыль. Один такой вопрос, появившийся у фармацевтического предприятия, и обсудим.

Общество — участник Соглашения об осуществлении промышленно-производственной деятельности в ОЭЗ (далее — Соглашение). Предметом Соглашения является ведение обществом деятельности в ОЭЗ в соответствии с прилагаемым бизнес-планом, а именно:

• производство, хранение и сбыт лекарственных средств, медицинской техники и изделий медицинского назначения;
• определение потребности в медикаментах с привлечением для этого профессионального потенциала аптечных, медицинских и научных работников здравоохранения, создание неснижаемых запасов медикаментов по установленной номенклатуре, спецпрепаратам;
• организация закупки, заготовки и сбыта сырья (в том числе растительного) для производства лекарственных средств;
• проведение качественных, количественных, товароведческих, химико-физических, радиологических и других анализов, экспертиз, проведение анализов на соответствие требованиям безопасности лекарственных средств по заказам граждан и юридических лиц всех форм собственности и организационно-правовых форм;
• внешнеэкономическая деятельность, включая экспортно-импортные, товарообменные операции;
• поиск потенциальных партнеров среди коммерческих и некоммерческих организаций;
• создание производственных, административных и складских помещений.

С целью исполнения Соглашения общество заключило несколько международных контрактов, направленных на покупку производственного оборудования. Для осуществления платежей по этим контрактам была приобретена валюта — евро в сумме, соответствующей сумме авансов по заключенным международным контрактам.

В связи с приобретением иностранной валюты (при меняющемся курсе) общество получило внереализационный доход (и внереализационный расход в меньшем размере) в виде курсовых разниц, к которому была применена (как полагала организация, руководствуясь ст. 284 НК РФ, а также Законом о пониженных ставках налога <1>) нулевая ставка налога на прибыль организаций в части налога, зачисляемого в региональный бюджет.

---

<1> Закон Самарской области от 07.11.2005 № 187-ГД «О пониженных ставках налога на прибыль организаций, зачисляемых в бюджет Самарской области».

Однако налоговый орган счел условия для применения указанной ставки несоблюденными (полученные доходы не относятся к производственной деятельности) и доначислил налог на прибыль организаций по общеустановленной налоговой ставке. Причем суды <2> согласились с правомерностью выводов инспекции, ведь ни Соглашением, ни прилагаемым к нему бизнес-планом при определении видов деятельности, осуществляемой на территории ОЭЗ, не предусмотрен такой ее вид, как формирование дохода от осуществления операций, связанных: с обращением российской или иностранной валюты. А вот Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ (общество было убеждено в своей правоте, и спор дошел до высшей инстанции) в Определении от 02.11.2017 № 306-КГ17-9355 судебные акты отменила, указав следующее.

---

<2> Решение Арбитражного суда Самарской области от 28.09.2016 по делу № А55-12793/2016, Постановления Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.12.2016 и АС ПО от 07.04.2017 по тому же делу.

Примечание. Для целей применения пониженной налоговой ставки, установленной в соответствии с п. 1 ст. 284 НК РФ для организаций — резидентов промышленно-производственных ОЭЗ, налогоплательщик должен осуществлять деятельность по производству и (или) переработке товаров (продукции), их реализации, оказанию услуг по обеспечению перевозок и складированию товаров, технико-внедренческую деятельность.

Особые экономические зоны создаются в целях развития обрабатывающих отраслей экономики, высокотехнологичных отраслей экономики, развития туризма, санаторно-курортной сферы, портовой и транспортной инфраструктур, разработки технологий и коммерциализации их результатов, производства новых видов продукции (ст. 3 Закона об ОЭЗ <3>).

---

<3> Федеральный закон от 22.07.2005 № 116-ФЗ «Об особых экономических зонах в Российской Федерации».

Из взаимосвязанных положений п. 1 ст. 10, п. 1 ст. 12 Закона об ОЭЗ следует, что резидент ОЭЗ не только ведет промышленно-производственную деятельность, но прежде всего осуществляет инвестиции и капитальные вложения, необходимые для ведения указанной деятельности.

Таким образом, для целей применения пониженной налоговой ставки резидентом промышленно-производственной ОЭЗ значение имеет объективная связь рассматриваемых доходов (расходов) с деятельностью налогоплательщика в ОЭЗ, включая те случаи, когда определенные доходы (расходы) имели место на стадии инвестирования в объекты, с использованием которых должна осуществляться обозначенная деятельность.

Иной подход приводит к невозможности применения пониженной налоговой ставки резидентами промышленно-производственной ОЭЗ на стадии осуществления инвестиций и к ограничению области применения пониженной ставки налога только прибылью от реализации товаров (работ, услуг), что не вытекает из положений п. 1 ст. 284 НК РФ, Закона об ОЭЗ и не соответствует целям поощрения, государственной поддержки инвестиций.

Соглашением предусмотрено осуществление инвестиций для ведения деятельности по производству лекарственных средств, медицинской техники, изделий медицинского назначения, включая капитальные вложения по созданию производственных, административных и складских помещений, приобретение производственного оборудования.

Судами с достоверностью установлено, что на выделенной обществу территории ведутся строительные работы, присутствует строительная техника, то есть осуществляются капитальные вложения, предусмотренные Соглашением. Иностранная валюта приобретена обществом в размере, соответствующем общей величине авансовых платежей, необходимость осуществления которых предусмотрена контрактами, заключенными с иностранными поставщиками оборудования, необходимого для исполнения Соглашения. Фактическое использование иностранной валюты на указанные цели налоговым органом не оспаривалось.

С учетом изложенного полученные обществом внереализационные доходы (расходы) в виде курсовых разниц, возникших в период, прошедший с момента приобретения иностранной валюты до ее использования для оплаты поставок по внешнеторговым контрактам, связаны с осуществлением обществом реальной экономической (инвестиционной) деятельности в качестве резидента ОЭЗ. Следовательно, в отношении налоговой базы по названным доходам (расходам) могла быть применена пониженная налоговая ставка.

Обозначенные обстоятельства послужили основанием для отмены принятых судебных актов.

Судебная коллегия вынесла вердикт, что заявление общества подлежит удовлетворению. Таким образом, общество имело право на применение пониженной ставки по налогу на прибыль организаций.

Н.Н. Луговая

---