Статья: Нюансы продления выездной проверки

(Фирфарова Н.В.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 11)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 11

В соответствии с п. 6 ст. 89 НК РФ срок выездной налоговой проверки не может превышать двух месяцев. Он может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях — до шести. Однако налогоплательщики порой не соглашаются со вторым продлением и обращаются с жалобой в вышестоящие налоговые органы и суды. Каково мнение контролеров по данной ситуации? Как споры разрешаются в суде?

Сроки проведения выездной проверки, повторной выездной проверки определены п. 6 и 8 ст. 89 и п. 5 ст. 89.1 НК РФ. Выездная проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях — до шести месяцев.

Для продления срока проведения выездной проверки налоговым органом, осуществляющим проверку, в вышестоящий налоговый орган направляется мотивированный запрос о продлении срока ее проведения.

Основаниями продления выездной налоговой проверки до четырех и (или) шести месяцев могут являться:

1. проведение проверки налогоплательщика, отнесенного к категории крупнейших;

2. получение в ходе выездной (повторной выездной) проверки информации от правоохранительных, контролирующих органов либо из иных источников, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика нарушений НК РФ, требующей дополнительной проверки;

3. наличие обстоятельств непреодолимой силы (затопление, наводнение, пожар и т.п.) на территории, где проводится проверка;

4. проведение проверок организаций, имеющих в своем составе несколько обособленных подразделений, а именно:

• менее четырех обособленных подразделений — до четырех месяцев, если доля уплачиваемых налогов, приходящаяся на данные обособленные подразделения, составляет не менее 50% от общей суммы налогов, подлежащих уплате организацией, и (или) удельный вес имущества на балансе обособленных подразделений составляет не менее 50% от общей стоимости имущества организации;
• четыре и более обособленных подразделений — до четырех месяцев;
• десять и более обособленных подразделений — до шести месяцев;

5. непредставление налогоплательщиком в установленный п. 3 ст. 93 НК РФ срок документов, необходимых для проведения выездной (повторной выездной) проверки;

6. иные обстоятельства.

В последнем из указанных случаев необходимость и сроки продления проверки определяются исходя:

• из длительности проверяемого периода;
• объемов проверяемых и анализируемых документов;
• количества налогов, по которым назначена проверка;
• количества осуществляемых проверяемым лицом видов деятельности, разветвленности организационно-хозяйственной структуры проверяемого лица, сложности технологических процессов и других обстоятельств.

К сведению. Порядок принятия решения о продлении предполагает осуществление ведомственного контроля вышестоящим налоговым органом и возможность отклонения запроса налогового органа, проводящего проверку, при его немотивированности либо при отсутствии достаточных оснований для продления. Решение о продлении принимает руководитель ФНС (его заместитель) при продлении сроков:

• повторной выездной проверки, проводимой управлением ФНС по субъекту РФ в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;
• выездной проверки, проводимой межрегиональной инспекцией ФНС по крупнейшим налогоплательщикам;
• выездной проверки, проводимой ФНС.

В последнем из указанных случаев мотивированный запрос о продлении представляется руководителю (его заместителю) ФНС руководителем проверяющей группы (бригады). В остальных случаях решение о продлении принимает руководитель (его заместитель) управления ФНС по субъекту РФ.

Конституционным Судом РФ в Определении от 09.11.2010 № 1434-О-О относительно полномочий ФНС определять случаи продления сроков проведения проверки указано, что законодатель оправданно отказался от определения закрытого перечня таких оснований, имея в виду многообразие возможных ситуаций, при которых налоговым органам требуется дополнительное время для завершения процедуры выездной проверки. В противном случае это могло бы воспрепятствовать налоговым органам в осуществлении их полномочий по полному и всестороннему налоговому контролю, сделать налоговую проверку формальной и неэффективной.

Примечание. С учетом конкретных обстоятельств, имевших место в ходе проверки, не исключено признание в качестве достаточного основания для такого продления любого из установленных вышеперечисленными основаниями и порядком продления срока проверки фактов, как в совокупности, так и в отдельности.

Устанавливая возможность продления проверки до четырех месяцев, а в исключительных случаях — до шести, Налоговый кодекс возлагает на контролеров обязанность обосновать причины такого продления; в случае продления проверки на срок до шести месяцев причины продления должны быть исключительными.

Наличие исключительности ситуации подлежит оценке в каждом конкретном случае в ходе принятия соответствующих правоприменительных решений (см., к примеру, Постановление ФАС ВВО от 01.04.2013 по делу № А43-17631/2012). Конституционный Суд РФ указал, что понятие «исключительный случай» является оценочным и наполняется содержанием в зависимости от фактических обстоятельств конкретного дела и с учетом толкования этих законодательных терминов в правоприменительной практике, однако не является настолько неопределенным, чтобы препятствовать единообразному пониманию и применению соответствующих законоположений (Определение от 16.07.2009 № 985-О-О).

Одинаковое основание для продления выездной проверки сначала до четырех, а затем до шести месяцев не свидетельствует о неправомерности последнего продления. Такой позиции придерживается высшее налоговое ведомство (см. Информацию ФНС России от 01.08.2018). Но налогоплательщики со вторым продлением не соглашаются, будучи уверенными в том, что увеличение срока проверки до шести месяцев незаконно, поскольку в качестве его обоснования налоговиками указываются те же обстоятельства, что и ранее, а это противоречит «исключительному случаю».

При рассмотрении жалоб налогоплательщиков ФНС отмечает, что многообразие ситуаций, когда налоговым органам требуется дополнительное время для завершения выездной проверки, обусловливает наличие открытого перечня оснований для ее продления. Необходимость и сроки продления проверки определяются в зависимости от фактических обстоятельств конкретного дела, а принятие такого решения находится под контролем вышестоящего налогового органа. При отсутствии достаточных оснований запрос инспекции о продлении проверки может быть отклонен.

Поэтому в рассматриваемом случае решение о продлении проверки до шести месяцев является законным, ведь оно направлено на обеспечение проведения наиболее полного и всестороннего налогового контроля, способствует определению правильности исчисления, а также полноты и своевременности внесения налогоплательщиком платежей в бюджет. В то же время оно не возлагает на проверяемое лицо не предусмотренных НК РФ обязанностей и не препятствует ведению им предпринимательской деятельности.

При сложившихся обстоятельствах суды зачастую отказывают налогоплательщикам в признании недействительными решений налогового органа о продлении выездной проверки. Арбитры указывают: продление проверки является правом налогового органа, реализуемым с целью всестороннего и более полного проведения налогового контроля в ходе выездной проверки, и служит целям определения правильности исчисления, полноты и своевременности внесения налогов (Постановления АС ДВО от 20.09.2017 № Ф03-3313/2017 по делу № А73-18019/2016, АС СЗО от 02.03.2017 № Ф07-711/2017 по делу № А21-3810/2016).

Н.В. Фирфарова

---