Статья: Нововведения при уплате аптеками налога на имущество в 2019 году

(Подкопаев М.В.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 11)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 11

В последние месяцы налогоплательщикам, вероятно, кажется, что они слышат только негативные новости про налоги: то где-то увеличивается облагаемая база, то где-то снимаются льготы.

Отчасти это верно и в отношении налога на имущество, хотя про него есть и хорошие известия. Их должны оценить аптечные предприятия.

Движимое имущество снова не облагается налогом

Сначала небольшая предыстория. Напомним, что налог на имущество — региональный налог (п. 1 ст. 14 НК РФ), то есть доходы от него поступают в бюджеты субъектов РФ. И они очень хотели бы, чтобы эти доходы увеличивались, а льготы по данному налогу уменьшались.

Такие льготы могут устанавливать сами регионы, но они по понятным причинам стараются их число минимизировать. Однако есть и льготы, прописанные непосредственно в ст. 381 НК РФ, обязательные для всех регионов.

Одна из подобных льгот касается движимого имущества. Согласно п. 25 названной статьи от налога на имущество освобождаются организации в отношении движимого имущества, принятого с 01.01.2013 на учет в качестве основных средств, за исключением объектов движимого имущества, принятых на учет в результате:

• реорганизации или ликвидации юридических лиц;
• передачи, включая приобретение, имущества между лицами, признаваемыми в соответствии с положениями п. 2 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми.

Данная льгота не кажется избыточной. Ведь в значительной части к движимому имуществу относятся транспортные средства, которые и так облагаются транспортным налогом, облагать их еще и налогом на имущество выглядит как двойное налогообложение.

Да и остальное движимое имущество в силу своего характера является вполне ликвидным. А ведь суть налога на имущество — прежде всего оказать влияние на хозяйствующие субъекты с тем, чтобы они эффективнее использовали свои активы; уплата налога должна компенсироваться получением дохода от имущества.

Однако с 2018 года льгота для по движимому имуществу перестала быть обязательной для регионов. Очевидно, Правительство РФ предоставило им возможность в определенной степени пополнить их бюджет.

В связи с вышесказанным в п. 1 ст. 381.1 НК РФ оказалось установлено, что с 01.01.2018 льгота, указанная в п. 25 ст. 381 НК РФ, применяется, только если принят соответствующий закон субъекта РФ (приняты поправки к действующему закону о налоге на имущество субъекта РФ).

В результате некоторые регионы не стали пользоваться предоставленной возможностью и оставили налогоплательщикам данную льготу, прописав это в своем законе, а другие ввели ее частично, не для всех отраслей. Но оказалось немало и тех, кто не стал принимать никаких поправок к своим законам, то есть во многих регионах названная льгота в 2018 году не действует. Правда, федеральные власти несколько смягчили для этих регионов новый платеж, установив для него пониженную ставку. Согласно п. 3.3 ст. 380 НК РФ она равна в 2018 году 1,1%. Но в 2019 году обладателей движимого имущества снова ждут изменения, положительные для налогоплательщиков. Однако они вызваны другим ужесточением для них — увеличением ставки по НДС. В качестве компенсации прямо названо возвращение к необложению налогом движимого имущества, только теперь не в виде льготы.

Из новой редакции <1> ст. 374 НК РФ следует, что с 01.01.2019 объектом обложения налогом будет являться только недвижимое имущество, а движимое там больше не упоминается. То есть, например, в декларации оно не будет упоминаться даже в качестве льготного.

---

<1> Установлена Федеральным законом от 03.08.2018 № 302-ФЗ (далее — Федеральный закон № 302-ФЗ).

Отметим, что из форм декларации и расчета по авансовому платежу по налогу на имущество <2> вообще планируется устранить строки, в которых сейчас указывается общая стоимость основных средств налогоплательщика.

---

<2> Утверждены Приказом ФНС России от 31.03.2017 № ММВ-7-21/271@.

Следовательно, благодаря поправке в ст. 374 НК РФ будет несколько изменен и порядок представления декларации и авансовых расчетов по налогу. Согласно новой редакции ст. 386 НК РФ их надо будет представлять в налоговые органы только по месту нахождения объектов недвижимого имущества и (или) по месту нахождения имущества, входящего в состав Единой системы газоснабжения. По месту нахождения налогоплательщика представлять декларацию и авансовые расчеты в общем случае не надо.

Такой порядок согласуется и с изменениями в определении налоговой базы. Сейчас согласно п. 1 ст. 376 НК РФ она определяется отдельно в отношении:

• имущества, подлежащего налогообложению по местонахождению организации (месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации);
• имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс;
• каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, или постоянного представительства иностранной организации;
• имущества, входящего в состав Единой системы газоснабжения;
• имущества, налоговая база в отношении которого определяется как его кадастровая стоимость;
• имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.

С 01.01.2019 на основании изменений, внесенных Федеральным законом № 302-ФЗ в п. 1 ст. 376 НК РФ, налоговая база будет определяться отдельно только в отношении каждого объекта недвижимого имущества, а также в отношении имущества, входящего в состав Единой системы газоснабжения.

Аналогичное изменение законодателям, очевидно, следовало бы внести в п. 3 ст. 382 НК РФ, в котором рассказывается, как определяется сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, но пока они забыли об этом и сделают такое изменение, видимо, позже.

Малый срок использования теперь не повод для исключения из объектов налогообложения

Названное облегчение для плательщиков налога на имущество несколько нивелируется включением в число объектов обложения другого имущества, которое пока исключается из этого списка.

В настоящее время объектом обложения налогом на имущество согласно пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ не признаются объекты основных средств, включенные в первую или во вторую амортизационную группу в соответствии с Классификацией основных средств <3> (далее — Классификация). Это все недолговечное имущество со сроком полезного использования от одного года до двух лет включительно (первая группа) и имущество со сроком полезного использования свыше двух лет до трех лет включительно (вторая группа).

---

<3> Утверждена Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1.

Однако с 01.01.2019 тем же Федеральным законом № 302-ФЗ пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ признается утратившим силу.

Впрочем, виды имущества, отнесенные Классификацией к первой и второй группам, практически все можно отнести как раз к движимому имуществу и уже на этом основании исключать их из объектов обложения налогом.

К сведению. К недвижимым вещам (недвижимому имуществу, недвижимости) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства. Кроме того, к недвижимым вещам относятся жилые и нежилые помещения, а также предназначенные для размещения транспортных средств части зданий или сооружений (машино-места), если границы таких помещений, частей зданий или сооружений описаны в установленном законодательством о государственном кадастровом учете порядке. Движимым имуществом признаются вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги.

В Письме ФНС России от 01.10.2018 № БС-4-21/19038@ приводятся критерии разграничения видов имущества (движимое или недвижимое) в целях исчисления налога на имущество (см. также Письмо Минпромторга России от 23.03.2018 № ОВ-17590/12 <4>).

---

<4> Доведено до территориальных налоговых органов Письмом ФНС России от 28.03.2018 № БС-4-21/5834@.

Изменение кадастровой стоимости будет полностью учтено

Изменения по налогу на имущество в 2019 году коснутся и тех налогоплательщиков, которые определяют базу по налогу в отношении некоторых видов недвижимого имущества с учетом особенностей, приведенных в ст. 378.2 НК РФ.

Напомним, что по таким объектам уплачивают налог даже спецрежимники. Речь идет о следующих объектах:

• административно-деловых центрах и торговых центрах (комплексах) и помещениях в них;
• нежилых помещениях, назначение, разрешенное использование или наименование которых в соответствии со сведениями, содержащимися в ЕГРН, или документами технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости предусматривает размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания либо которые фактически используются для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания;
• объектах недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в РФ через постоянные представительства, а также объектах недвижимого имущества иностранных организаций, не относящихся к деятельности данных организаций в РФ через постоянные представительства;
• жилых домах и жилых помещениях, не учитываемых на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

В силу п. 2 ст. 375 НК РФ налоговая база в отношении этих объектов определяется как их кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года налогового периода.

Федеральным законом от 03.08.2018 № 334-ФЗ уточнено, что это должна быть кадастровая стоимость, указанная в ЕГРН. Тем же Законом скорректированы положения п. 15 ст. 378.2 НК РФ, согласно которым в настоящее время изменения характеристик указанных объектов налогообложения, связанных с изменением их площади, назначения и т.п., происходящих в течение налогового периода, не учитываются при исчислении налогов в этом налоговом периоде.

С 01.01.2019 будет определено, что изменение кадастровой стоимости объекта налогообложения вследствие изменения этих характеристик должно учитываться при определении налоговой базы со дня внесения в ЕГРН сведений, являющихся основанием для определения кадастровой стоимости.

В новом п. 5.1 ст. 382 НК РФ говорится: в случае изменения данных характеристик в течение налогового (отчетного) периода исчисление суммы налога (сумм авансовых платежей по налогу) в отношении соответствующих объектов недвижимого имущества осуществляется с учетом коэффициента, определяемого в порядке, аналогичном установленному п. 5 поименованной статьи.

То есть в этой ситуации будут рассчитываться два таких коэффициента:

• один — как отношение количества полных месяцев, в течение которых объекты недвижимого имущества имели первоначальные (не измененные) характеристики, к количеству месяцев в налоговом (отчетном) периоде;
• другой — как отношение количества полных месяцев, в течение которых объекты недвижимого имущества имели измененные характеристики, к количеству месяцев в налоговом (отчетном) периоде.

Далее, очевидно, нужно действовать так. Сначала рассчитывается сумма налога (авансового платежа) за весь налоговый (отчетный) период исходя из первоначальной кадастровой стоимости и умножается на первый коэффициент. Затем рассчитывается сумма налога (авансового платежа) за весь налоговый (отчетный) период исходя из измененной кадастровой стоимости и умножается на второй коэффициент. Обе эти суммы в совокупности подлежат уплате.

Также с учетом положений п. 5 ст. 382 НК РФ надо понимать, что если сведения об изменении кадастровой стоимости внесены в ЕГРН до 15-го числа соответствующего месяца включительно, то весь месяц целиком относится к периоду, в отношении которого рассчитывается первый коэффициент.

Если это произошло после 15-го числа соответствующего месяца, то весь месяц целиком относится к периоду, в отношении которого рассчитывается второй коэффициент.

Как видно из проекта изменений, которые предполагается внести в декларацию и авансовые расчеты по налогу на имущество, необходимо будет заполнять по одному и тому же объекту недвижимости отдельные листы разд. 3 декларации и авансовых расчетов для первоначальной и измененной кадастровых стоимостей, указывая в каждом соответствующие коэффициенты.

До сих пор в п. 15 ст. 378.2 НК РФ все же упоминались два случая, когда изменение кадастровой стоимости объекта налогообложения в течение налогового периода допускалось. Так, это возможно для исправления ошибок, допущенных при определении кадастровой стоимости объекта налогообложения. Сейчас оно учитывается при определении базы начиная с налогового периода, в котором была применена ошибочно определенная кадастровая стоимость.

С 01.01.2019 изменение кадастровой стоимости, внесенное в ЕГРН, при исправлении подобных ошибок будет учитываться при определении налоговой базы начиная с даты начала применения для целей налогообложения сведений об изменяемой кадастровой стоимости.

Указано также, что имеются в виду не только технические ошибки в сведениях ЕГРН о величине кадастровой стоимости, но и уменьшение кадастровой стоимости в связи с исправлением ошибок, допущенных при ее определении, пересмотром кадастровой стоимости по решению комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости или решению суда в случае недостоверности сведений, использованных при определении кадастровой стоимости.

В настоящее время также в случае изменения кадастровой стоимости по решению комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости или решению суда происходит следующее: сведения о кадастровой стоимости, установленной этими решениями, учитываются при определении налоговой базы начиная с налогового периода, в котором подано соответствующее заявление о пересмотре кадастровой стоимости, но не ранее даты внесения в ЕГРН кадастровой стоимости, которая являлась предметом оспаривания.

С 01.01.2019 будет подразумеваться, что результатом названных решений должны являться установление рыночной стоимости объекта и внесение измененной кадастровой стоимости в ЕГРН. В итоге эта стоимость станет учитываться при определении налоговой базы начиная с даты начала ее применения для целей налогообложения.

Для тех, кто является участником СЭЗ в Крыму

Еще одно изменение в отношении налога на имущество должны учесть организации, занимающиеся аптечным бизнесом, расположенные в Крыму или Севастополе и ставшие участником Свободной экономической зоны (СЭЗ).

В настоящее время такие организации согласно п. 26 ст. 381 НК РФ не уплачивают налог на имущество в отношении имущества, учитываемого на их балансе, созданного или приобретенного в целях ведения деятельности на территории СЭЗ и расположенного на этой территории, в течение десяти лет с месяца, следующего за месяцем принятия на учет указанного имущества.

Федеральным законом от 03.08.2018 № 297-ФЗ в эту норму внесены уточнения и дополнения. Так, льготируемое имущество должно быть приобретено не просто в целях ведения деятельности в СЭЗ, а в целях выполнения договора об участии в СЭЗ. В случае расторжения данного договора по решению суда сумма налога подлежит исчислению и уплате в бюджет. В такой ситуации исчисление налога производится без учета применения налоговой льготы, предусмотренной названным пунктом, за весь период реализации инвестиционного проекта в СЭЗ. Исчисленная при этом сумма подлежит уплате по истечении отчетного или налогового периода, в котором был расторгнут договор об условиях деятельности в СЭЗ, не позднее сроков, установленных для уплаты авансовых платежей по налогу за отчетный период или налога за налоговый период.

М.В. Подкопаев

---