Статья. «Некоторые вопросы исчисления единого налога на вмененный доход»

(И. С. Розалин)

(«Экономический вестник фармации. Приложение: Законодательство, учет, налоги, менеджмент», 2004, № 8)

НЕКОТОРЫЕ ВОПРОСЫ ИСЧИСЛЕНИЯ ЕДИНОГО НАЛОГА НА ВМЕНЕННЫЙ ДОХОД

Представление бухгалтерской отчетности

В соответствии с п. 1 ст. 4 Федерального закона от 21.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» требования этого Закона распространяются на все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, а также на филиалы и представительства иностранных организаций, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации. Каких-либо ограничений по применению Закона для налогоплательщиков, применяющих систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, не установлено. Соответственно такие организации ведут бухгалтерский учет и представляют бухгалтерскую отчетность в общеустановленном порядке.

Управление МНС России по Московской области в Письме от 19.01.04 г. № 04-27/25816/А839 «О представлении бухгалтерской отчетности налогоплательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» (на основании Письма МНС России от 24.12.03 г. № 22-1-15/2571-ац330) напоминает, что согласно п. 1 ст. 15 Федерального закона «О бухгалтерском учете» органам исполнительной власти, банкам и иным пользователям бухгалтерская отчетность представляется в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Обязанность по представлению налогоплательщиками бухгалтерской отчетности в налоговый орган по месту своего учета предусмотрена подп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ.

Непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ, влечет применение ответственности в соответствии с главой 16 НК РФ и главой 15 Кодекса РФ об административных правонарушениях.

Розничная торговля через объекты площадью более 150 кв. м

В соответствии с п. 2 ст. 346.26. НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 кв. м, а также оказания услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не более 150 кв. м.

Минфин России в Письме от 15.03.04 г. № 04-05-12/13 разъяснил, что налогоплательщики, осуществляющие розничную торговлю или оказывающие услуги общественного питания через объекты площадью не более 150 кв. м и через объекты площадью более 150 кв. м, подлежат переводу на уплату единого налога на вмененный доход по объектам, площадь которых не превышает 150 кв. м. По объектам, площадь которых более 150 кв. м, применяется общий режим налогообложения (или по выбору налогоплательщика упрощенная система налогообложения).

Этот вывод Минфина России основан на Постановлении ФАС Уральского округа от 14.10.03 г. № Ф09-3383/03АК.

Следует отметить, что налоговые органы до сих пор придерживались по этому вопросу иной точки зрения. В Методических рекомендациях по применению главы 26.3. «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» Налогового кодекса Российской Федерации (признаны утратившими силу Приказом МНС России от 01.03.04 г. № БГ-3-22/165@) отмечалось, что налогоплательщики, превысившие установленные подп. 4 и 5 п. 2 ст. 236.26. НК РФ ограничения по площади торгового зала и зала обслуживания посетителей хотя бы по одному объекту организации торговли или общественного питания, не подлежат переводу на уплату единого налога на вмененный доход.

Стационарная и нестационарная торговая сеть

В соответствии со ст. 346.26. НК РФ под налогообложение единым налогом на вмененный доход подпадает как стационарная, так и нестационарная розничная торговля.

Согласно ст. 346.27. НК РФ стационарная торговая сеть — это торговая сеть, расположенная в специально оборудованных, предназначенных для ведения торговли зданиях (их частях) и строениях. Стационарную торговую сеть образуют строительные системы, прочно связанные фундаментом с земельным участком и подсоединенные к инженерным коммуникациям. К данной категории торговых объектов относятся магазины, павильоны и киоски.

Нестационарная торговая сеть — это торговая сеть, функционирующая на принципах развозной и разносной торговли, а также иные объекты организации торговли, не соответствующие указанному выше понятию стационарной торговой сети.

Для объектов стационарной и нестационарной торговой сети п. 3 ст. 346.29. НК РФ установлены разные физические показатели и, соответственно, величины базовой доходности.

Для розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, величина вмененного дохода исчисляется исходя из величины физического показателя «площадь торгового зала» и базовой доходности 1200 руб. в месяц.

Для розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, и розничной торговли, осуществляемой через объекты нестационарной торговой сети, физическим показателем является торговое место и базовая доходность составляет 6000 руб. в месяц.

Минфин России в Письме от 26.03.04 г. № 04-05-12/16 разъяснил, что объект торговли рассматривается как объект стационарной торговой сети только в случае, если из правоустанавливающих документов следует, что он специально оборудован и предназначен для осуществления торговли. В противном случае объект рассматривается как объект нестационарной торговой сети и для расчета единого налога на вмененный доход применяется физический показатель «торговое место».

Как уже было отмечено ранее, нестационарная торговая сеть — это торговая сеть, функционирующая на принципах развозной и разносной торговли.

В соответствии с ГОСТ Р 51303-99 «Торговля. Термины и определения» под развозной торговлей понимается розничная торговля, осуществляемая вне стационарной розничной сети с использованием специализированных или специально оборудованных для торговли транспортных средств, а также мобильного оборудования, применяемого только в комплекте с транспортным средством; а под разносной торговлей — розничная торговля, осуществляемая вне стационарной розничной сети путем непосредственного контакта продавца с покупателем на дому, в учреждениях, организациях, на предприятиях, транспорте или на улицах.

К передвижным средствам развозной и разносной торговли относятся торговые автоматы, автолавки, автомагазины, тележки, лотки, корзины и иные специальные приспособления.

Согласно п. 1.2. Постановления Совмина РФ от 23.10.93 г. № 1090 «О правилах дорожного движения» под механическим транспортным средством понимается транспортное средство, кроме мопеда, приводимое в движение двигателем, а под прицепом — транспортное средство, не оборудованное двигателем и предназначенное для движения в составе с механическим транспортным средством.

Минфин России в Письме от 16.02.04 г. № 22-2-16/258 «О порядке применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход» разъяснил, что при ведении налогоплательщиками розничной торговли и оказании услуг покупателям через специализированные или специально оборудованные для этих целей транспортные средства (автолавки, автомагазины, прицепы (тонары)) осуществляемую ими деятельность следует квалифицировать как предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли через нестационарную торговую сеть, функционирующую на принципах развозной торговли, а исчисление единого налога на вмененный доход осуществлять с использованием физического показателя базовой доходности «торговое место».

Продажа карточек «экспресс-оплаты»

Довольно часто организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся розничной торговлей и являющиеся плательщиками единого налога на вмененный доход, осуществляют реализацию карточек «экспресс-оплаты» услуг телефонной связи. Расценивается ли такая реализация как розничная торговля для целей применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход или с доходов от продажи карточек налоги следует уплачивать в общеустановленном порядке?

Напомним, что в соответствии со ст. 346.27. НК РФ для целей применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход под розничной торговлей понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт. При этом, как неоднократно отмечало в своих разъяснениях МНС России, розничная торговля как подвид предпринимательской деятельности в сфере торговли предполагает заключение между розничными продавцами и покупателями договоров розничной купли-продажи.

Согласно Государственному стандарту РФ Р 51303-99 «Торговля. Термины и определения», принятому и введенному в действие Постановлением Госстандарта России от 11.08.99 г. № 244-ст, к товарам относятся любые вещи, не ограниченные в обороте, свободно отчуждаемые и переходящие от одного лица к другому (п. 64).

Услуга торговли — это результат взаимодействия продавца и покупателя, а также собственной деятельности продавца по удовлетворению потребностей покупателя при купле-продаже товара (п. 98).

Вместе с тем, как отмечается в Письме Управления МНС России по Московской области от 20.01.04 г. № 04-27/00712/Б037 «О порядке применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход», розничная торговля как подвид предпринимательской деятельности в сфере торговли предполагает заключение между продавцами и покупателями договоров розничной купли-продажи, предметом которых являются выполнение работ и оказание услуг, связанных с передачей покупателям на платной основе любых вещей, относящихся в соответствии с правилами, предусмотренными ст. 129 ГК РФ, к товарам.

Согласно Правилам оказания услуг телефонной связи, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 26.09.97 г. № 1235, оказание услуг телефонной связи осуществляется операторами связи на основании заключенных ими с абонентами договоров возмездного оказания услуг. Пунктом 108 указанных Правил установлено, что оплата услуг телефонной связи осуществляется путем наличных или безналичных расчетов. При этом в качестве средства оплаты услуг связи могут выступать пластиковые карточки, в том числе предварительно оплаченные телефонные карточки (п. 104 Правил).

То есть приобретенные абонентами у операторов связи или уполномоченных ими лиц пластиковые карточки (карточки «экспресс-оплаты») являются лишь средством оплаты услуг телефонной связи и, следовательно, не могут быть признаны товаром, реализуемым по договорам купли-продажи.

Таким образом, реализация карточек «экспресс-оплаты» не признается розничной торговлей для целей системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Продажа товаров в кредит

В соответствии с подп. 4 п. 2 ст. 346.26. НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 кв. м, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади. При этом согласно ст. 346.27. НК РФ для целей исчисления единого налога на вмененный доход под розничной торговлей понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.

На практике довольно часто организации розничной торговли продают товары в кредит. При этом, как правило, часть стоимости товара оплачивается физическим лицом наличными непосредственно торговой организации, а другая часть перечисляется за физическое лицо банком, с которым покупатель заключает кредитный договор, на расчетный счет розничной торговой организации.

В Письме МНС России от 26.12.03 г. № 01-2-03/2355 отмечается, что предпринимательская деятельность, связанная с розничной торговлей товарами, осуществляемой налогоплательщиками с использованием любых безналичных форм расчетов, не подпадает под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Согласно п. 7 ст. 346.26. НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

Однако НК РФ не предусмотрено начисление налога на добавленную стоимость на часть стоимости товара, и раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в данном случае не может быть обеспечен.

В связи с этим МНС России сделало вывод о том, что в части реализации товара с использованием смешанных форм расчетов система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход не применяется и налоги должны уплачиваться в соответствии с общим режимом налогообложения.

ЕНВД для аптек: точка зрения МНС РФ

Аптеки обязаны платить ЕНВД только с доходов, полученных от розничной торговли лекарствами и другими товарами. При этом продажа должна осуществляться за наличный расчет или с использованием платежных карт. Такие разъяснения даны в недавно обнародованном письме МНС России от 13.05.2004 № 22-1-15/895.

Не облагаются ЕНВД доходы в виде возмещения затрат, связанных с предоставлением медицинских товаров по бесплатным рецептам. Также нельзя платить ЕНВД с доходов от продажи готовых и изготовленных лекарств, если они приобретены за наличный расчет и с использованием платежных карт на основе договоров поставки. При этом не имеет значения, для каких целей были приобретены эти медицинские товары.

---