Статья: Начисление и уплата страховых взносов в различных ситуациях

(Мухин С.)

(«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 6)

«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 6

Отношения, связанные с исчислением и уплатой (перечислением) страховых взносов в ПФР, ФСС (в части обязательного социального страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством), ФФОМС, регулируются гл. 34 НК РФ. В соответствии со ст. 431 НК РФ в течение года по итогам каждого календарного месяца плательщики исчисляют и уплачивают страховые взносы. В статье с учетом разъяснений Минфина рассмотрены вопросы, касающиеся исчисления указанных обязательных платежей при наступлении различных ситуаций.

Перечень выплат, которые не подлежат обложению страховыми взносами, приведен в п. 1 ст. 422 НК РФ. Рассмотрим некоторые из них.

Материальная помощь в связи с рождением ребенка. По общему правилу, установленному пп. 3 п. 1 ст. 422 НК РФ, не подлежат обложению страховыми взносами суммы материальной помощи, выплаченные работодателем своим работникам в размере не более 50 000 руб. при рождении (усыновлении, удочерении) ребенка. Как отмечает Минфин России в Письме от 21.03.2018 № 03-04-06/17568, в случае выплаты учреждением материальной помощи обоим родителям (усыновителям, опекунам), являющимся работниками этой организации, страховыми взносами не облагается сумма материальной помощи, начисленная каждому из работников, являющихся родителями (усыновителями, опекунами).

Вручение ценных подарков работникам. Пунктом 4 ст. 420 НК РФ определено, что не признаются объектами обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права). Таким образом, если учреждение предоставляет работнику подарки по договору дарения, то объекта обложения страховыми взносами на основании п. 4 ст. 420 НК РФ не возникает (Письмо Минфина России от 04.12.2017 № 03-15-06/80448).

Оплата стоимости обучения сотрудников технике безопасности. Статьей 219 ТК РФ установлено право работников на обучение безопасным методам и приемам труда за счет средств работодателя. На основании данной нормы сумма оплаты организацией-работодателем стоимости обучения сотрудников технике безопасности и охране труда не подлежит обложению страховыми взносами в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ (Письмо Минфина России от 31.10.2017 № 03-04-06/71534).

Компенсация стоимости найма жилого помещения и коммунальных услуг. Частью 2 ст. 72 Закона № 323-ФЗ <1> установлено, что медицинские работники имеют право на основные гарантии, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами РФ. Кроме того, в соответствии с ч. 2 данной статьи Правительству РФ, органам государственной власти субъектов РФ и органам местного самоуправления предоставлено право определять дополнительные гарантии и меры социальной поддержки в отношении медицинских и фармацевтических работников за счет бюджетных ассигнований федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов. То есть в бюджете любого уровня могут быть предусмотрены дополнительные меры социальной поддержки медработников, при этом перечень мер устанавливается конкретным нормативным правовым актом.

---

<1> Федеральный закон от 21.11.2011 № 323-ФЗ «Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации».

Как разъясняется в Письме Минфина России от 20.07.2017 № 03-04-06/46185, если расходы на оплату найма жилого помещения и коммунальных услуг компенсируются медицинским работникам на основании закона субъекта РФ за счет средств бюджета области, то данная компенсация не облагается страховыми взносами (пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ). В случае если такая оплата произведена за счет собственных средств учреждения (по КВФО 2), она подлежит налогообложению в общеустановленном порядке (Письмо Минфина России от 04.12.2017 № 03-15-06/80414).

Компенсация затрат на уплату процентов по займам на строительство (приобретение) жилья. Согласно пп. 13 п. 1 ст. 422 НК РФ указанные суммы не подлежат обложению страховыми взносами. Таким образом, суммы, выплачиваемые организацией своим работникам на возмещение затрат на уплату процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения, не подлежат обложению страховыми взносами независимо от применяемого организацией налогового режима, а также источника финансирования (Письмо Минфина России от 27.12.2017 № 03-11-11/87360).

Однако суммы, перечисляемые организациями, в том числе бюджетными учреждениями, за своего работника в счет оплаты паевых взносов при покупке недвижимого имущества, не поименованы в ст. 422 НК РФ и, следовательно, подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке (Письмо Минфина России от 22.08.2017 № 03-15-05/53760).

Компенсация за использование личного автомобиля в служебных целях. Согласно ст. 188 ТК РФ при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация, а также возмещаются расходы, связанные с его использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

В Письме от 23.01.2018 № 03-04-05/3235 чиновники Минфина России отмечают, что в силу пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами все виды компенсационных выплат <2>, установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления, связанных, в частности, с выполнением работником трудовых обязанностей.

---

<2> В пределах норм, предусмотренных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления.

Однако в целях освобождения от обложения страховыми взносами указанных выплат в организации должны быть документы, подтверждающие принадлежность используемого имущества работнику, а также расчеты компенсации и документы, подтверждающие фактическое использование имущества в интересах работодателя.

Компенсация стоимости проезда к месту отпуска и обратно «северянам». Исходя из положений ст. 1 и 33 Закона № 4520-1 <3> для лиц, работающих по найму в организациях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, а также для членов их семей предусмотрена компенсация расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно. Отметим, что согласно ст. 325 ТК РФ данная компенсация выплачивается один раз в два года за счет средств работодателя.

---

<3> Закон РФ от 19.02.1993 № 4520-1 «О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях».

В соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами стоимость проезда работников к месту проведения отпуска и обратно и стоимость провоза багажа весом до 30 кг, оплачиваемые плательщиком страховых взносов лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

При этом, если организация производит такую оплату расходов члену семьи работника, на основании п. 1 ст. 420 НК РФ данная выплата не признается объектом обложения страховыми взносами, поскольку оплата осуществляется за физическое лицо, которое не состоит в трудовых отношениях с организацией.

В случае выплаты компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно членов семей работников организацией непосредственно самому работнику страховые взносы начисляются в общеустановленном порядке (Письмо Минфина России от 03.04.2018 № 03-15-06/21534).

Компенсации при увольнении независимо от основания, по которому производится увольнение, в том числе выплачиваемые согласно положениям трудовых договоров, отдельных соглашений к трудовым договорам, соглашения сторон о расторжении трудового договора, не подлежат обложению страховыми взносами в сумме, не превышающей (пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ):

• трехкратный размер среднего месячного заработка;
• шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

Суммы упомянутых выплат при увольнении, превышающие трехкратный размер (шестикратный размер для районов Крайнего Севера и приравненных к ним местностей) среднего месячного заработка, подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке (Письма Минфина России от 18.10.2017 № 03-15-06/67880, № 03-15-06/67885, № 03-15-06/67890).

Объектами обложения страховыми взносами для учреждений признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу застрахованных физических лиц в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (п. 1 ст. 420 НК РФ). Исключение составляют компенсации, приведенные в ст. 422 НК РФ, о которых было рассказано выше. Далее поговорим о выплатах, которые однозначно подпадают под обложение страховыми взносами и на которые обращает свое внимание Минфин.

Приобретение санаторных путевок для своих работников и их детей. Как отмечает Минфин России в Письме от 12.04.2018 № 03-15-06/24316, перечень не подлежащих обложению страховыми взносами сумм выплат физическим лицам, приведенный в ст. 422 НК РФ, является исчерпывающим.

Таким образом, с учетом того, что на оплату стоимости путевок на санаторно-курортное лечение работников, а также на оплату стоимости их проезда к месту санаторно-курортного лечения и обратно не распространяется действие ст. 422 НК РФ, независимо от источника финансирования оплаты таких расходов, они подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке.

В случае если организация приобретает санаторные путевки и оплачивает проезд к месту лечения и обратно непосредственно для членов семьи работников, данные выплаты по п. 1 ст. 420 НК РФ не признаются объектами обложения страховыми взносами. Такой вывод основан на том, что указанные лица не состоят в трудовых отношениях с организацией.

Оплата стоимости питания сотрудников. Если указанное возмещение предусмотрено законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления, оно не подлежит обложению страховыми взносами на основании пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ. В случае если оплата питания работникам осуществляется работодателем за счет собственных средств согласно локальным нормативным актам организации, а не в соответствии с законодательством РФ, стоимость такого питания подлежит обложению страховыми взносами в предусмотренном порядке (Письма Минфина России от 13.03.2018 № 03-15-06/15287, от 05.02.2018 № 03-15-06/6579).

Возмещение стоимости проезда общественным транспортом. К данной выплате подход у Минфина и ФНС аналогичен вышеприведенному. Если выплата не указана в ст. 422 НК РФ, то на нее действие названной статьи не распространяется. Выплаты в виде возмещения работодателем стоимости проезда работников организации на общественном транспорте подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке (Письмо ФНС России от 30.10.2017 № ГД-4-11/22062@).

Возмещение работникам расходов на оплату медицинских осмотров. В соответствии со ст. 213 ТК РФ работники медицинских учреждений проходят медицинские осмотры в целях охраны здоровья населения, предупреждения возникновения и распространения заболеваний. При этом предусмотренные данной статьей медицинские осмотры (обследования) осуществляются за счет средств работодателя. Таким образом, оплата предварительных медицинских осмотров (обследований) вышеуказанных категорий работников за счет собственных средств работников с последующим возмещением этих расходов работодателем ст. 213 ТК РФ не определена. В данной связи Минфин России в Письме от 08.02.2018 № 03-15-06/7527 обратил внимание, что если работодатель производит выплату такой компенсации, то он должен начислить страховые взносы.

Непредставление авансового отчета в установленный срок. В соответствии с п. 26 Положения № 749 <4> работник по возвращении из командировки обязан представить работодателю в течение трех рабочих дней авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах и произвести окончательный расчет по выданному ему перед отъездом в командировку денежному авансу на командировочные расходы. К авансовому отчету прилагаются документы о найме жилого помещения, фактических расходах по проезду и об иных расходах, связанных с командировкой. Несоблюдение данной нормы является нарушением (п. 1.10 Представления Счетной палаты РФ от 08.06.2017 № ПР 12-155/12-03, п. 1.2.5 Представления Счетной палаты РФ от 01.06.2017 № ПР 12-122/12-03).

---

<4> Положение об особенностях направления работников в служебные командировки, утв. Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 № 749.

Таким образом, непредставление работником работодателю авансового отчета об израсходованных в связи с командировкой суммах, в соответствии с п. 26 Положения № 749, влечет нарушение определенных законодательством РФ требований. В результате выплаты, произведенные работнику, не могут рассматриваться как возмещающие расходы в связи с командировкой и подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке (п. 2 Письма Минфина России от 01.02.2018 № 03-04-06/5808).

Возмещение расходов иногороднего сотрудника, переехавшего на работу в другую местность. Статьей 169 ТК РФ определено, что при переезде работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность работодатель обязан возместить ему расходы по его переезду, по переезду членов его семьи и провозу имущества <5>, а также расходы по обустройству на новом месте жительства.

---

<5> За исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения.

Таким образом, в связи с тем что ст. 169 ТК РФ не предусмотрены компенсационные выплаты в виде сумм возмещения затрат иногороднего сотрудника, переехавшего на работу в другую местность, по найму жилого помещения, указанные суммы подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке (см. Письмо Минфина России от 12.01.2018 № 03-03-06/1/823).

Выплаты членам семьи умершего работника. Согласно ст. 83 ТК РФ смерть работника является основанием для прекращения трудового договора. Заработная плата, не полученная работником, выдается членам его семьи или лицу, находившемуся на иждивении умершего на день его смерти (ст. 141 ТК РФ).

Отметим, что в течение четырех месяцев со дня смерти работника не полученную им зарплату можно выплатить любому члену его семьи (ст. 1183 ГК РФ). Для этого ему необходимо написать заявление, принести свидетельство о смерти и документ, подтверждающий родство, — свидетельство о браке, рождении и т.п. По истечении четырех месяцев со дня смерти работника причитающиеся ему деньги выплачиваются только его наследнику на основании свидетельства о праве на наследство.

Как отмечает Минфин, суммы выплат, начисленные до даты смерти работника, то есть когда он являлся застрахованным лицом по обязательному социальному страхованию, признаются объектом обложения страховыми взносами как выплаты в рамках трудовых отношений независимо от даты выплаты их членам семьи умершего работника (Письмо Минфина России от 22.08.2017 № 03-15-07/53912).

Кратко сформулируем основные выводы.

Объектами обложения страховыми взносами для учреждений признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу застрахованных физических лиц в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (п. 1 ст. 420 НК РФ). Исключение составляют компенсации, приведенные в ст. 422 НК РФ. Их перечень является исчерпывающим. Если указанное возмещение предусмотрено законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления и выплачивается в пределах установленных норм, то оно не подлежит обложению страховыми взносами на основании пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ.

Не признаются объектами обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых считается переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права). Таким образом, если учреждение предоставляет работнику подарки по договору дарения, то объекта обложения страховыми взносами на основании п. 4 ст. 420 НК РФ не возникает.

С. Мухин

---