Статья. «Медицинское учреждение сдает помещение в аренду»

(Д. А. Смолин)

(«Главбух». Приложение «Учет в медицине», 2006, № 2)

МЕДИЦИНСКОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ СДАЕТ ПОМЕЩЕНИЕ В АРЕНДУ

Утверждена новая Инструкция по бюджетному учету. Причем ее действие распространяется на отношения, возникшие с 1 января 2006 г. С учетом этого нововведения мы расскажем об учете и налогообложении поступлений арендной платы в медучреждении.

Примечание. Инструкция по бюджетному учету утверждена Приказом Минфина России от 10 февраля 2006 г. № 25н.

Примечание. Старая Инструкция отменена.

11 апреля 2006 г. Минюст России зарегистрировал Приказ Минфина России от 10 февраля 2006 г. № 25н. Ранее действовавшая Инструкция по бюджетному учету, утвержденная Приказом Минфина России от 26 августа 2004 г. № 70н, утратила силу.

Налог на добавленную стоимость

В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ медучреждения, которые имеют соответствующие лицензии, освобождены от НДС по операциям, связанным с оказанием медицинских услуг.

Обратите внимание: Налоговый кодекс РФ не предусматривает освобождения от НДС доходов от оказания услуг по сдаче помещений и иного имущества медицинского учреждения в аренду. Поэтому доходы от сдачи в аренду помещений облагаются НДС в общем порядке. При этом налог зачисляется на лицевые счета бюджетного учреждения по учету внебюджетных средств, открытые им в органах Федерального казначейства для уплаты НДС в доход федерального бюджета.

Следует иметь в виду, что учреждение, которое оказывает услуги, облагаемые и не облагаемые НДС, обязано вести раздельный учет таких операций согласно п. 4 ст. 149 Налогового кодекса РФ, а это предполагает не только раздельный учет выручки, но и раздельный учет «входного» НДС. При отсутствии раздельного учета по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основных средств и нематериальных активов, «входной» НДС не подлежит вычету и в расходы, принимаемые при исчислении налога на прибыль, не включается. То есть если имущество, а также работы и услуги используются для операций как облагаемых, так и не облагаемых НДС, то суммы «входного» НДС принимаются к вычету или учитываются в стоимости в той пропорции, в которой они были использованы при оказании этих услуг. Эту пропорцию определяют исходя из доли услуг, реализация которых подлежит налогообложению (освобождена от налогообложения), в общей стоимости оказанных за налоговый период услуг.

Рассмотрим на примере порядок расчета налога, подлежащего вычету из бюджета, в случае, если медучреждение осуществляет облагаемую и не облагаемую НДС деятельность.

Пример 1. Поликлиника приобрела материалы для текущего ремонта многоэтажного здания на сумму 212400 руб. (в том числе НДС — 32400 руб.). Первый этаж помещения медучреждение сдает в аренду. Поэтому после осуществления ремонта бухгалтер поликлиники возместил из бюджета часть НДС, уплаченного поставщикам. Расчет налога, подлежащего вычету, рассчитан следующим образом. Доход, получаемый от основного вида деятельности за месяц, — 1000000 руб. Поступления от сдачи в аренду помещений за этот период — 100000 руб. Следовательно, общая сумма дохода учреждения за это время составила 1100000 руб. НДС, подлежащий возмещению из бюджета, равен 2945,45 руб. (32400 x (100000 : 1100000)).

Налог на прибыль

Средства, получаемые в виде арендной либо иной платы за сдачу во временное владение и пользование имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, учитываются в доходах бюджета (ст. 42 Бюджетного кодекса РФ). Однако доходы от использования указанного имущества включаются в состав доходов соответствующих бюджетов только после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах. Согласно п. 4 ст. 250 Налогового кодекса РФ арендные платежи от сдачи имущества в аренду признаются внереализационными доходами. Следовательно, учреждения независимо от организационно-правовой формы, осуществляющие предпринимательскую деятельность в виде сдачи имущества в аренду, являются плательщиками налога на прибыль.

Из вышесказанного следует, что доходы бюджетного учреждения, полученные от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, должны облагаться не только налогом на добавленную стоимость, но и налогом на прибыль. Только после уплаты налогов доходы учитываются в смете доходов и расходов учреждения и отражаются в составе доходов соответствующего бюджета как доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, либо как доходы от оказания платных услуг.

Отметим, что чиновники также указывают, что поступления от сдачи имущества в аренду бюджетными учреждениями должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль в общеустановленном порядке (Письмо Минфина России от 4 апреля 2005 г. № 03-03-01-04/4/33).

Учет доходов от сдачи в аренду помещения

Рассмотрим порядок учета арендной платы, получаемой медицинским учреждением, при сдаче помещения в аренду на конкретном примере.

Пример 2. Государственная поликлиника получила от сдачи в аренду федерального имущества, находящегося у нее в оперативном управлении, 7080000 руб. (в том числе НДС — 1080000 руб.). На сумму арендной платы был начислен налог на прибыль в размере 1440000 руб. (6000000 руб. x 24%). Поликлиника по смете доходов и расходов использовала полученное дополнительное финансирование: на оплату коммунальных услуг — 900000 руб., на приобретение медицинского оборудования — 4000000 руб.

В соответствии с Инструкцией № 25н бухгалтер бюджетного учреждения сделал следующие записи:

Операция	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислена арендная плата (без НДС)	1 205 02 560 «Увеличение дебиторской задолженности по доходам от собственности»	1 303 05 730 «Увеличение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»	6000000
Отражен НДС в рамках внебюджетной деятельности, так как его сумма отдельным платежным поручением перечисляется арендатором на счет арендодателя по учету внебюджетной деятельности	3 205 10 560 «Увеличение дебиторской задолженности по прочим доходам»	3 401 01 180 «Прочие доходы»	1080000
Отражен налог на прибыль	3 205 10 560 «Увеличение дебиторской задолженности по прочим доходам»	3 401 01 180 «Прочие доходы»	1440000
Начислен налог на прибыль, подлежащий перечислению в бюджет	3 401 01 180 «Прочие доходы»	3 303 03 730 «Увеличение кредиторской задолженности по налогу на прибыль»	1440000
Начислен НДС, подлежащий перечислению в бюджет	3 401 01 180 «Прочие доходы»	3 303 04 730 «Увеличение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость»	1080000
Перечислен в бюджет налог на прибыль	3 303 03 830 «Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на прибыль»	3 201 01 610 «Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов»	1440000
Перечислен в бюджет НДС	3 303 04 830 «Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость»	3 201 01 610 «Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов»	1080000
Получена арендная плата	1 303 05 830 «Уменьшение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»	1 205 02 660 «Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от собственности »	6000000
Зачислен НДС на лицевой счет по учету средств, полученных из внебюджетных источников (полученных от арендатора)	3 201 01 510 «Поступления денежных средств учреждения на банковские счета»	3 205 10 660 «Уменьшение дебиторской задолженности по прочим доходам»	1080000
Зачислен налог на прибыль на лицевой счет по учету средств, полученных из внебюджетных источников (полученных от арендатора)	3 201 01 510 «Поступления денежных средств учреждения на банковские счета»	3 205 10 660 «Уменьшение дебиторской задолженности по прочим доходам»	1440000
Получены лимиты бюджетных обязательств на коммунальные услуги	1 501 05 223 «Полученные лимиты бюджетных обязательств по расходам за счет коммунальных услуг»	1 501 03 223 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по расходам за счет коммунальных услуг»	900000
Отражены принятые денежные обязательства по коммунальным услугам	1 501 03 223 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по расходам за счет коммунальных услуг»	1 502 01 223 «Принятые бюджетные обязательства текущего года за счет коммунальных услуг»	900000
Получены лимиты бюджетных обязательств на приобретение основных средств	1 501 05 310 «Полученные лимиты бюджетных обязательств по приобретению основных средств»	1 501 03 310 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по приобретению основных средств»	4000000
Отражены принятые денежные обязательства по приобретению основных средств	1 501 03 310 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по приобретению основных средств»	1 502 01 310 «Принятые бюджетные обязательства текущего года за счет приобретения основных средств»	4000000
Отражены расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджета по приобретению основных средств	1 302 19 830 «Уменьшение кредиторской задолженности по приобретению основных средств»	1 304 05 310 «Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по приобретению основных средств»	4000000
Сформирована первоначальная стоимость медицинского оборудования	1 106 01 310 «Увеличение капитальных вложений в основные средства»	1 302 19 730 «Увеличение кредиторской задолженности по приобретению основных средств»	4000000
Оприходовано медицинское оборудование	1 101 04 310 «Увеличение стоимости машин и оборудования»	1 106 01 410 «Уменьшение капитальных вложений в основные средства»	4000000
Уменьшена кредиторская задолженность по оплате коммунальных услуг	1 302 06 830 «Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате коммунальных услуг»	1 304 05 223 «Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по коммунальным платежам»	900000
Отражены расходы на коммунальные услуги	1 401 01 223 «Расходы на коммунальные платежи»	1 302 06 730 «Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате коммунальных услуг»	900000

Подписано в печать

27.04.2006

---