Статья: Компенсация расходов работника на медосмотр не облагается страховыми взносами

(Подкопаев М.В.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2021, № 6)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2021, № 6

До недавнего времени Перечень вредных и (или) опасных производственных факторов и работ, при выполнении которых работники обязаны проходить медосмотры, был установлен Приказом Минздравсоцразвития России от 12.04.2011 № 302н. С 01.04.2021 он утратил силу и вместо него следует руководствоваться Приказом Минтруда России № 988н, Минздрава России № 1420н от 31.12.2020.

В отличие от первого документа, во втором прямо не указаны работы, характерные для аптечных организаций. Но в нем поименованы разные вредные и опасные факторы, с которыми постоянно сталкиваются работники этих организаций, а потому от прохождения медосмотров они не освобождаются.

Нередко работники проходят медосмотр за свой счет, а работодатель впоследствии им компенсирует эти затраты. До сих пор идут споры, следует ли работодателю начислить страховые взносы на сумму этой компенсации.

С 01.04.2021 применяется новый Порядок проведения медосмотров (далее — Порядок <1>). Он заменил прежний Порядок, который был утвержден Приказом Минздравсоцразвития России № 302н.

---

<1> Порядок проведения обязательных предварительных и периодических медицинских осмотров работников, предусмотренных частью четвертой статьи 213 Трудового кодекса Российской Федерации, Перечень медицинских противопоказаний к осуществлению работ с вредными и (или) опасными производственными факторами, а также работам, при выполнении которых проводятся обязательные предварительные и периодические медицинские осмотры, утв. Приказом Минздрава России от 28.01.2021 № 29н.

Согласно п. 6 Порядка в силу ст. 212 ТК РФ обязанности по организации проведения предварительных и периодических медицинских осмотров возлагаются на работодателя. Кроме того, предварительные осмотры проводятся при поступлении на работу на основании направления на медосмотр, выданного лицу, поступающему на работу, работодателем (его уполномоченным представителем).

Пунктом 9 Порядка определено, что направление заполняется на основании утвержденного работодателем списка поступающих на работу, в котором, в частности, указываются:

• наименование медицинской организации (с которой работодателем заключен договор о проведении предварительных и (или) периодических осмотров);
• наименование должности (профессии) или вида работы;
• вредные и (или) опасные производственные факторы, а также вид работы в соответствии с утвержденным работодателем контингентом работников, подлежащих предварительным (периодическим) медицинским осмотрам.

Чиновники считают, что говорить о выполнении работодателем обязанности по организации медосмотров работников можно только в том случае, если она исполняется строго в указанном порядке и за счет средств работодателя (см., например, Письмо Минфина России от 04.07.2019 № 03-15-06/49359).

По мнению финансистов, если указанные правила не соблюдены, то прохождение медосмотра не соответствует требованиям трудового законодательства. В частности, Трудовой кодекс не предусматривает, чтобы работник самостоятельно прошел медосмотр, а работодатель позднее ему компенсировал эти расходы.

Если работодатель организует проведение обязательных медицинских осмотров своего персонала (что в соответствии со ст. 213 ТК РФ является обязанностью организации и не связано с выплатами работникам), такие расходы организации не признаются объектом обложения страховыми взносами.

Этот вывод относится и к случаям, когда медосмотры осуществляются в рамках договоров добровольного медицинского страхования или договоров об оказании медицинских услуг, платежи по которым производит работодатель (Письмо Минфина России от 21.06.2019 № 03-15-06/45499).

К сведению. В соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 422 НК РФ к суммам, не подлежащим обложению страховыми взносами, относятся, в частности, суммы платежей (взносов) плательщика по договорам:

• добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года и предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц;
• об оказании медицинских услуг работникам, заключаемым на срок не менее года с медицинскими организациями, имеющими лицензии на осуществление медицинской деятельности, выданные согласно законодательству РФ.

Поэтому плательщикам страховых взносов следует учитывать, что если договор оказания медицинских услуг в виде проведения медосмотров работников заключен на срок менее года, то данная норма не применяется и на сумму расходов по этому договору следует начислять страховые взносы (см. Определение ВС РФ от 26.01.2016 № 308-КГ15-18034 по делу № А63-12268/2014).

Пунктом 1 ст. 420 НК РФ установлено, что объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов — организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц, в частности, в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.

Согласно п. 1 ст. 421 НК РФ база для исчисления страховых взносов для плательщиков страховых взносов — организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 420 НК РФ, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, указанных в ст. 422 НК РФ.

Кроме того, в пп. 2 п. 1 ст. 422 перечислены все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат.

Компетентные органы (Письма Минфина России от 03.08.2020 № 03-15-06/67875, от 18.05.2020 № 03-15-06/40293, от 23.01.2020 № 03-15-06/3810, ФНС России от 27.01.2020 № БС-4-11/1082@, от 03.09.2018 № БС-4-11/16963@) считают: в случае если организация компенсирует работникам расходы по их самостоятельному прохождению обязательных медицинских осмотров, такие суммы облагаются страховыми взносами в соответствии с п. 1 ст. 420 НК РФ, поскольку:

• иное не установлено законодательством РФ;
• в перечне (пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ) данные компенсации не поименованы.

По мнению финансистов, в такой ситуации медосмотр проходит за счет средств работника (в этом, прежде всего, и состоит нарушение Порядка, в котором говорится исключительно об организации медосмотров работодателем), хотя фактически компенсация работодателем означает в итоге расходование именно его средств (см. Письмо от 27.12.2018 № 03-15-06/95288).

Разделение двух форм финансирования данных расходов выглядит формальным, ведь без прохождения медосмотра в определенных случаях сотрудник (хотя бы и будущий) не допускается к работе. Принципиальное требование ТК РФ именно в этом и состоит.

Некоторое время было неясно, какую позицию займут суды по поводу обложения страховыми взносами компенсации работнику затрат на прохождение медосмотра. Существовала только арбитражная практика, касающаяся периода, когда страховые взносы начислялись в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2009 № 212-ФЗ. Отметим, что она была в пользу плательщиков взносов.

Например, в Постановлении АС УО от 02.02.2016 № Ф09-11480/15 по делу № А47-2495/2015 <2> указано, что обязательные предварительные медицинские осмотры (обследования) при поступлении на работу проводятся с целью определения соответствия состояния здоровья лица, поступающего на работу, поручаемой ему работе, а также с целью раннего выявления и профилактики заболеваний.

---

<2> Определением ВС РФ от 27.05.2016 № 309-КГ16-4485 отказано в передаче данного дела в судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ для пересмотра в порядке кассационного производства.

Компенсация затрат на это не становится объектом обложения страховыми взносами, не носит характер вознаграждения в рамках трудовых отношений (платы за труд, дохода), не является выплатой по трудовому или гражданско-правовому договорам, тем более не является поощрительной, стимулирующей выплатой (см. также Постановление АС СКО от 03.05.2018 № Ф08-3152/2018 по делу № А53-20349/2017).

Но Минфин и ФНС время от времени сообщают, что они не обязаны придерживаться арбитражной практики, сформированной исходя из уже не действующего закона. Поэтому важно, что появилась и арбитражная практика по данному вопросу, касающаяся применения НК РФ.

Например, в Постановлении АС УО от 18.12.2019 № Ф09-8600/19 по делу № А76-14135/2019 <3> отмечается, что суды обоснованно ссылаются на правовую позицию, изложенную в Определении ВС РФ от 27.05.2016 № 309-КГ16-4485, принятом по аналогичной проблеме.

---

<3> В нем рассмотрена правомерность обложения страховыми взносами суммы компенсации работодателем стоимости прохождения работником обязательного медосмотра уже в период администрирования страховых взносов налоговиками.

Примечание. Компенсация затрат на предварительные медицинские осмотры (обследования) не является объектом обложения страховыми взносами. Несмотря на то что указанная позиция сформирована исходя из толкования ранее действовавших положений Федерального закона № 212-ФЗ, утратившего силу с 01.01.2017, она применима и после этой даты, поскольку с изменением нормативного регулирования объект обложения страховыми взносами не изменился.

Более того, это обстоятельство подтвердил и ВС РФ в Определении от 13.04.2020 № 309-ЭС20-3763 по делу № А76-14135/2019.

Судья указал: выплаты, компенсирующие затраты работников на проведение медицинских осмотров, производились учреждением в рамках исполнения обязанности работодателя по организации обязательных медицинских осмотров, в связи с чем не являются экономической выгодой (доходом) работников и, соответственно, не могут быть включены в объект обложения страховыми взносами.

Вопреки доводам налоговиков, ст. 422 НК РФ, содержащая исчерпывающий перечень выплат, не подлежащих обложению страховыми взносами, устанавливает исключения только из тех выплат, которые подлежат обложению страховыми взносами в соответствии со ст. 420 НК РФ: к их числу спорные выплаты не относятся.

Судья также напомнил об Определении Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 29.10.2019 № 306-ЭС19-9697 по делу № А12-24556/2018, предложив руководствоваться и им (пусть то относится к периоду до 01.01.2017).

Обратите внимание! Такой же подход демонстрируют суды и в отношении обложения названных компенсаций страховыми взносами по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (см. Постановление АС СЗО от 05.04.2021 № Ф07-1692/2021 по делу № А44-4476/2020).

Таким образом, необъяснимая неуступчивость чиновников дает основания полагать, что при проверке налоговики обяжут начислить страховые взносы на сумму компенсаций работникам за прохождение медосмотров.

Но есть не меньшая уверенность, что при дальнейшем обращении в арбитражный суд плательщик страховых взносов избежит такого начисления и шансов выиграть соответствующее дело у налоговиков нет.

М.В. Подкопаев

---