Статья: Командировочные расходы: актуальные вопросы

(Зобова Е.П.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2022, № 7)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2022, № 7

Если командировка была отменена, то можно ли учесть для целей налога на прибыль невозмещаемые расходы? Является ли командировкой приезд дистанционного работника к месту локации работодателя? Будет ли увеличен лимит суточных для целей освобождения от обложения НДФЛ и страховыми взносами в ближайшее время? Ответы — в нашем материале.

Учет невозмещаемых расходов в случае отмены командировки

На практике нередко возникает ситуация, когда работник направляется в командировку, в связи с чем издается приказ и покупаются билеты, но в последний момент командировка отменяется. Как быть в этом случае с расходами, которые не возвращаются при сдаче билетов?

Представители Минфина придерживаются следующего мнения по данному вопросу.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Документально подтвержденными являются расходы, удостоверенные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации либо обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 2 ст. 265 НК РФ для целей гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде.

Таким образом, в случае отмены командировки налогоплательщик вправе учитывать понесенные им невозмещаемые расходы при формировании облагаемой базы по налогу на прибыль организаций при соответствии критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и при условии, что такие расходы не поименованы в ст. 270 НК РФ.

Данное мнение представителей Минфина России высказано в Письмах от 03.07.2020 № 03-03-06/1/57735, от 24.07.2020 № 03-03-06/1/65088, от 08.09.2020 № 03-03-06/1/78642.

В Письме Минфина России от 16.05.2022 № 03-03-06/1/44465 еще раз отмечено, что НК РФ не устанавливает конкретный перечень документов, которые подтверждают произведенные расходы в соответствии с требованиями п. 1 ст. 252 НК РФ, тем самым не ограничивает налогоплательщика в вопросе подтверждения правомерности учета соответствующих расходов.

Таким образом, расходы организации могут быть учтены при расчете базы по налогу на прибыль в случае оформления любыми документами, соответствующими требованиям действующего законодательства, при условии их обоснованности.

Добавим, что в случае отмены командировки для целей учета расходов по налогу на прибыль необходимо произведенные затраты (невозмещаемые расходы) оформить соответствующим образом. Как минимум нужно издать приказ об отмене командировки с указанием причин отмены, отметить, что произведенные затраты признаются для целей налога на прибыль. Если расходы производило подотчетное лицо, то нужно оформить авансовый отчет в установленном порядке. В случае необходимости составляется бухгалтерская справка.

Командировки дистанционного работника

Сегодня широкое распространение получила дистанционная работа. Можно ли направить в командировку сотрудника, трудящегося дистанционно? Что считается в данном случае командировкой? Выплачиваются ли дистанционным работникам суточные при направлении в командировки?

Является ли поездка дистанционного работника в организацию, расположенную в том же населенном пункте, что и место его работы, командировкой?

Частью 1 ст. 312.1 ТК РФ определено, что дистанционной (удаленной) работой является выполнение определенной трудовым договором трудовой функции вне места нахождения работодателя, его филиала, представительства, иного обособленного структурного подразделения (включая расположенные в другой местности), вне стационарного рабочего места, территории или объекта, прямо или косвенно находящихся под контролем работодателя, при условии использования для выполнения данной трудовой функции и для осуществления взаимодействия между работодателем и работником по вопросам, связанным с ее выполнением, информационно-телекоммуникационных сетей, в том числе Интернета и сетей связи общего пользования.

Согласно ч. 4 ст. 312.1 ТК РФ на дистанционных работников в период выполнения ими трудовой функции распространяется действие трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права, с учетом особенностей, установленных гл. 49.1 «Особенности регулирования труда дистанционных работников» ТК РФ.

В соответствии со ст. 312.6 ТК РФ в случае направления работодателем дистанционного работника для выполнения служебного поручения в другую местность (на другую территорию), отличную от местности (территории) выполнения трудовой функции, на дистанционного работника распространяется действие ст. 166 — 168 ТК РФ.

Вместе с тем ст. 166 ТК РФ установлено, что служебная командировка представляет собой поездку работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.

В соответствии со ст. 168 ТК РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику расходы по проезду, найму жилого помещения, дополнительные затраты, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Также ст. 168 ТК РФ установлено, что порядок возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяется коллективным договором или локальным нормативным актом.

Отметим, что распоряжение о направлении в командировку должно быть оформлено письменно, например в виде приказа. Данный вывод следует из абз. 2 п. 3 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 № 749 в соответствии с ч. 2 ст. 166 ТК РФ (далее — Положение о служебных командировках).

Местом постоянной работы считается место расположения организации (ее обособленного структурного подразделения), работа в которой обусловлена трудовым договором (абз. 1 п. 3 Положения о служебных командировках).

При дистанционной работе работник выполняет трудовую функцию вне места нахождения работодателя, его филиала, представительства, иного обособленного структурного подразделения (включая расположенные в другой местности), вне стационарного рабочего места, территории или объекта, прямо или косвенно находящихся под контролем работодателя.

Как отмечено в Письме Роструда от 15.07.2021 № ПГ/19582-6-1, местом работы дистанционного работника является место его нахождения (место исполнения трудовых обязанностей). С учетом позиции ВС РФ, изложенной в Обзоре, утвержденном 26.02.2014 <1>, представляется достаточным конкретизировать место работы до населенного пункта. Президиум ВС РФ указал, что в ТК РФ не раскрывается содержание понятия «место работы». В теории трудового права под местом работы понимается расположенная в определенной местности (населенном пункте) конкретная организация, ее представительство, филиал, иное обособленное структурное подразделение. В случае нахождения организации и ее обособленного структурного подразделения в разных местностях исходя из ч. 2 ст. 57 ТК РФ место работы сотрудника уточняется применительно к этому структурному подразделению.

---

<1> Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с осуществлением гражданами трудовой деятельности в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, утв. Президиумом ВС РФ 26.02.2014.

Направление дистанционного работника для выполнения служебного поручения в другую местность (на другую территорию), отличную от местности (территории) выполнения трудовой функции, является командировкой (ч. 3 ст. 312.6 ТК РФ).

Однако по смыслу ст. 57 ТК РФ под местом работы, которое обязательно должно быть указано в трудовом договоре, следует понимать именно населенный пункт, а все более детальные уточнения адреса работодателя являются условием трудового договора о рабочем месте, а не о месте работы.

По мнению представителей Роструда, поездка работника в пределах административно-территориальных границ того населенного пункта, где он постоянно работает, командировкой не является.

Об НДФЛ и страховых взносах с сумм выплат дистанционным работникам в виде компенсаций расходов при направлении в командировки

В Письме Минфина России от 23.07.2021 № 03-04-05/59241 дан ответ на вопрос об обложении НДФЛ и страховыми взносами командировочных расходов, выплачиваемых дистанционным работникам при направлении их в командировки.

Ситуация следующая: дистанционные работники организации проживают в других городах и периодически привлекаются к выполнению трудовых обязанностей на стационарное рабочее место. При этом локальным нормативным актом организации и трудовым договором дистанционного работника предусмотрено, что организация возмещает работникам расходы на оплату проезда в служебные поездки и обратно, на наем жилого помещения, на оплату суточных.

Что касается обложения командировочных расходов страховыми взносами, то положениями пп. 1 п. 1 ст. 420 и п. 1 ст. 421 гл. 34 «Страховые взносы» НК РФ установлено, что объектом и базой для начисления страховых взносов для организаций, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, подлежащим обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые, в частности, в рамках трудовых отношений, за исключением сумм, указанных в ст. 422 НК РФ.

Так, исходя из положений п. 2 ст. 422 НК РФ не подлежит обложению страховыми взносами оплата организацией расходов на командировку работника (суточные, предусмотренные п. 1 ст. 217 НК РФ, фактически произведенные и документально подтвержденные целевые затраты на проезд до места назначения и обратно, расходы по найму жилого помещения и др.).

На основании ст. 166 и 168, 312.1, 312.6 ТК РФ представители Минфина сделали вывод: в случае если поездка сотрудника, выполняющего работу дистанционно, для выполнения трудовых обязанностей к месту нахождения работодателя признается командировкой в соответствии с трудовым законодательством РФ, к суммам возмещения его командировочных расходов применяются положения п. 2 ст. 422 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 217 гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ не подлежат обложению НДФЛ, если иное не предусмотрено п. 1 ст. 217 НК РФ, все виды компенсационных выплат, установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления, связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, включая направление в служебную командировку.

Как указано в п. 1 ст. 217 НК РФ, при оплате работодателем налогоплательщику расходов, связанных со служебной командировкой, в доход, подлежащий налогообложению, не включаются, в частности, суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в служебной командировке на территории РФ и не более 2 500 руб. за каждый день нахождения в служебной командировке за пределами территории РФ, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения, пересадок, на провоз багажа, по найму жилого помещения.

Таким образом, если в соответствии с вышеизложенными положениями ТК РФ поездка работника, выполняющего работу дистанционно, для выполнения служебного поручения работодателя признается командировкой, к суммам возмещения командировочных расходов работника применяются нормы п. 1 ст. 217 НК РФ.

Об увеличении размера суточных, освобождаемых от обложения НДФЛ и страховыми взносами

Согласно п. 1 ст. 217 НК РФ при оплате работодателем налогоплательщику расходов, связанных со служебной командировкой, в доход, подлежащий обложению НДФЛ, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в служебной командировке на территории РФ и не более 2 500 руб. за каждый день нахождения в служебной командировке за пределами территории РФ.

Исходя из ст. 168 ТК РФ в случае направления в служебную командировку работнику возмещаются в том числе дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные).

Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, работникам организаций, не относящихся к бюджетной сфере, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом.

Таким образом, фактический размер суточных, выплачиваемых работнику при направлении его в служебную командировку, в соответствии со ст. 168 ТК РФ определяется коллективным договором или локальным нормативным актом организации и может превышать размеры суточных, освобождаемые от налогообложения на основании п. 1 ст. 217 НК РФ.

При этом объектом обложения НДФЛ являются суточные, выплаченные работнику сверх размеров, установленных п. 1 ст. 217 НК РФ.

Исходя из п. 2 ст. 422 НК РФ при оплате расходов на командировки работников как на территории Российской Федерации, так и за ее пределами не подлежат обложению страховыми взносами, в частности, суточные, предусмотренные п. 1 ст. 217 НК РФ, то есть не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории РФ и не более 2 500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке.

Согласно разъяснениям, данным в Письме Минфина России от 08.04.2022 № 03-04-06/30291, страховые взносы уплачиваются в целях обязательного социального страхования застрахованных лиц и являются источником финансового обеспечения реализации прав застрахованных лиц на получение страхового обеспечения по соответствующим видам обязательного социального страхования.

Таким образом, увеличение предельных размеров суточных, исключаемых из базы для исчисления страховых взносов, приведет к уменьшению размера выплат страхового обеспечения работников по соответствующим видам обязательного социального страхования, в том числе размера пенсий, пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, по уходу за ребенком, а также повлечет снижение объемов доходов бюджетов государственных внебюджетных фондов, что приведет к необходимости выделения межбюджетных трансфертов из федерального бюджета на обеспечение сбалансированности бюджетов данных фондов.

Представители Минфина делают следующий вывод: предлагаемое налогоплательщиками увеличение предельных размеров суточных, не подлежащих обложению страховыми взносами, которое приведет к снижению поступлений сумм страховых взносов в бюджеты государственных внебюджетных фондов и увеличит расходы федерального бюджета, что в условиях внешнего санкционного давления представляется крайне обременительным, не поддерживается.

Это означает, что в ближайшем будущем рассчитывать на то, что будет увеличен не облагаемый НДФЛ и страховыми взносами порог суточных, не приходится. Но при этом размер суточных может быть любым, в том числе выше приведенных значений. Величина суточных для коммерческих структур зависит только от положений коллективного договора или локального нормативного акта организации.

Подведем итоги.

В случае отмены командировки налогоплательщик вправе учитывать понесенные им невозмещаемые расходы при формировании облагаемой базы по налогу на прибыль организаций при соответствии критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и при условии, что такие расходы не поименованы в ст. 270 НК РФ.

Что касается дистанционных работников, то они направляются в командировки в порядке, установленном ст. 312.6 ТК РФ. При этом направление дистанционного работника для выполнения служебного поручения в другую местность (на другую территорию), отличную от местности (территории) выполнения трудовой функции, является командировкой. По мнению представителей Роструда, поездка работника в пределах административно-территориальных границ того населенного пункта, где он постоянно работает, командировкой не признается.

Если поездка работника, выполняющего работу дистанционно, для выполнения служебного поручения работодателя признается командировкой, то к суммам возмещения командировочных расходов применяются положения п. 2 ст. 422 НК РФ и нормы п. 1 ст. 217 НК РФ.

Согласно разъяснениям представителей Минфина в ближайшем будущем не облагаемый НДФЛ и страховыми взносами порог суточных увеличен не будет.

Е.П. Зобова

---