Статья: Как заполнить форму 6-НДФЛ при выплате зарплаты в следующем году

(Подкопаев М.В.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2021, № 11)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2021, № 11

С 2021 года действует новая форма 6-НДФЛ, причем теперь она включает и справку по форме 2-НДФЛ, если необходимо отчитаться за год. В связи с этим чиновники сочли необходимым рассказать, как эти отчеты заполняются по итогам 2021 года, когда зарплата начисляется за декабрь, но выплачивается обычно уже в январе следующего года, — см. Письмо ФНС России от 09.08.2021 № СД-19-11/283@.

<1> Форма отчета и порядок его заполнения утверждены Приказом ФНС России от 15.10.2020 № ЕД-7-11/753@.

Причем в силу п. 5.1 Порядка <2> справки по форме 2-НДФЛ (далее — Справка) по каждому физическому лицу за 2021 год и последующие налоговые периоды представляются в налоговый орган в составе Расчета в виде Приложения 1 «Справка о доходах и суммах налога физического лица».

<2> Порядок заполнения формы расчета сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ).

Согласно п. 4.1 Порядка в разд. 2 Расчета указываются обобщенные по всем физическим лицам суммы начисленного дохода, исчисленного и удержанного налога нарастающим итогом с начала налогового периода по соответствующей ставке.

Также на основании п. 5.5 Порядка в разд. 2 «Общие суммы дохода и налога по итогам налогового периода» Справки приводятся общие суммы начисленного и фактически полученного дохода, исчисленного, удержанного и перечисленного налога по соответствующей ставке, указанной в поле «Ставка налога».

Наиболее простой вариант, если работодатель выполняет требование ст. 136 ТК РФ <3> и выплачивает зарплату за декабрь не позднее 31 декабря. В такой ситуации на основании п. 2 ст. 223 и п. 4 ст. 226 НК РФ в разд. 2 Расчета в поле 140 и поле 160 проставляется одинаковая сумма соответственно исчисленного и удержанного налога.

<3> Данное требование предусматривает, что при совпадении дня выплаты с выходным или нерабочим праздничным днем заработная плата выплачивается накануне этого дня. У многих работодателей день выплаты заработной платы за декабрь попадает на длительные новогодние праздники, из-за чего они должны выплатить ее не позднее последнего рабочего дня в декабре.

Примечание. Датой фактического получения налогоплательщиком дохода в виде оплаты труда признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Если доход выплачивается в декабре, тогда же в соответствии с нормами НК РФ из него удерживается НДФЛ. В Справке в полях «Сумма налога исчисленная» и «Сумма налога удержанная» указываются одинаковые суммы, по итогу по всем справкам совпадающие со сведениями, представленными в разд. 2 Расчета.

Другое дело, если заработная плата за декабрь выплачена в январе, ведь начался уже следующий налоговый период (при этом она в любом случае относится к декабрю, так как начисляется именно за данный месяц).

Налоговики в Письме от 09.08.2021 № СД-19-11/283@, используя в качестве примера декабрь 2021 года и январь 2022 года, пришли к выводу, что сумма исчисленного НДФЛ с декабрьской (начисленной за декабрь) зарплаты независимо от срока перечисления НДФЛ проставляется в поле 140 разд. 2 Расчета за 2021 год.

Доход в виде заработной платы, начисленный работнику за декабрь 2021 года (в том числе выплачиваемый в январе 2022 года), и сумма исчисленного НДФЛ с указанного дохода также приводятся в Приложении 1 «Справка о доходах и суммах налога физического лица» к Расчету за 2021 год.

Иными словами, эти данные отражаются в отчете точно так же, как и в отношении выплаты заработной платы в декабре 2021 года и удержании НДФЛ тогда же.

Остается дать ответ на вопрос, как быть с удержанной суммой НДФЛ, ведь удержание происходит в январе 2022 года, потому что тогда же происходит выплата дохода.

Сначала отметим, что до 01.01.2021 Расчет заполнялся в соответствии с Приказом ФНС России от 14.10.2015 № ММВ-7-11/450@. В отношении его оформления чиновники не раз указывали, что при выплате в январе дохода, начисленного за декабрь, сумма удержанного налога и вся операция, связанная с выплатой дохода в январе, должны отражаться в Расчете за I квартал следующего налогового периода (то есть включающего январь) (см., например, Письма ФНС России от 05.12.2016 № БС-4-11/23138@, от 29.11.2016 № БС-4-11/22677@).

По нашему мнению, этот подход должен сохраниться и теперь, так как требования п. 2 ст. 223 и п. 4 ст. 226 НК РФ не изменились.

А вот при заполнении Справки согласно позиции чиновников зарплата, начисленная за декабрь, считается фактически полученной в декабре, независимо от даты выплаты. Поэтому если зарплата за декабрь выплачена в январе следующего года и налог из нее удержан и перечислен в бюджет в январе, то сумму перечисленного налога все равно требовалось отражать в справке за отчетный год (к которому относился декабрь) (см. Письма ФНС России от 03.02.2012 № ЕД-4-3/1692@, № ЕД-4-3/1698@).

Как видно из Письма ФНС России от 13.09.2021 № БС-4-11/12938@, такая позиция не изменилась: в расчете по форме 6-НДФЛ налоговым агентом указываются (отражаются) суммы доходов, в том числе в виде заработной платы, которые начислены и фактически выплачены физическим лицам (получены физическими лицами) на дату представления расчета по форме 6-НДФЛ. Очевидно, данное указание относится к заполнению Справки, поскольку в предыдущем абзаце названного Письма приведена ссылка на п. 5.5 Порядка, в котором идет речь именно о ее оформлении.

Напомним: в соответствии с п. 2 ст. 230 НК РФ Справки за налоговый период по каждому физическому лицу представляются в налоговый орган не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Если до этой даты заработная плата за декабрь будет выплачена физическому лицу и с нее удержан налог, то можно смело указывать удержанную сумму в Справке, представив ее в установленный срок после выплаты. Если 1 марта уже наступило (то есть Справка должна быть представлена), а налог так и не удержан, то он не включается в сведения за прошедший налоговый период.

Пример. Обычный срок выплаты заработной платы в организации — 5-е число следующего месяца.

В течение 2021 года работникам ежемесячно начислялась заработная плата на сумму 500 000 руб., при этом исчислялся НДФЛ в сумме 65 000 руб. ежемесячно <4>. С 01.01.2022 общая сумма ФОТ стала составлять 600 000 руб. ежемесячно, с которой исчисляется НДФЛ — 78 000 руб.

<4> Для простоты примера не будем учитывать вычеты по НДФЛ.

Декабрьская заработная плата выплачена 10.01.2022. Заработная плата за сентябрь, октябрь и ноябрь 2021 года (с учетом выходных и праздничных дней) была выплачена соответственно 05.10.2021, 03.11.2021 и 03.12.2021.

Расчет за налоговый период 2021 года будет заполнен таким образом (выборочно):

Раздел 1.

Раздел 2.

Раздел 2.

| Сумма налога исчисленная | 1 | 2 | 4 | 8 | 0 | 0 | | | | | | | --- | --- | --- | --- | --- | --- | --- | --- | --- | --- | --- | --- |

| Сумма налога удержанная | 1 | 2 | 4 | 8 | 0 | 0 |  |  |  |  |  |
| Сумма налога перечисленная | 1 | 2 | 4 | 8 | 0 | 0 |  |  |  |  |  |

Раздел 4 «Сумма дохода, с которого не удержан налог налоговым агентом, и сумма неудержанного налога» в данном случае не заполняется.

Необходимо сказать о заполнении поля 170 разд. 2 Расчета. В соответствии с п. 4.3 Порядка в этом поле указывается общая сумма налога, не удержанная налоговым агентом, нарастающим итогом с начала налогового периода.

По нашему мнению, это означает, что в данном поле должна проставляться вся сумма НДФЛ, не удержанная налоговым агентом, в том числе и в отношении сумм заработной платы, исчисленной на конец прошедшего периода, но выплаченной в следующем месяце. Во всяком случае, п. 4.3 Порядка в буквальном изложении следует понимать именно так.

Однако чиновники указывают, что в поле 170 разд. 2 приводится общая сумма НДФЛ, не удержанная налоговым агентом, нарастающим итогом с начала налогового периода, с учетом положений п. 5 ст. 226 и п. 14 ст. 226.1 НК РФ, то есть сумма, в отношении которой возможности удержать налог у налогового агента уже точно не будет, о чем он должен сообщить в налоговый орган (см., например, Письмо ФНС России от 09.06.2021 № БС-4-11/7994@).

Согласно п. 1.13 Порядка заполнения в Расчете обязательны к заполнению реквизиты и суммовые показатели. При отсутствии значения по суммовым показателям проставляется ноль («0»).

На этом основании налоговики указали в письме в отношении рассмотренной в нем ситуации: удержание суммы НДФЛ с дохода в виде заработной платы, начисленной за март, но выплаченной в апреле, налоговым агентом производится в апреле непосредственно при выплате заработной платы, а в данном случае в поле 170 разд. 2 Расчета за I квартал 2021 года ставится «0».

Очевидно, если налоговый агент не хочет проблем с контролерами, то ему стоит поступать именно так. Этот подход мы отразили в примере.

М.В. Подкопаев