--- title: "Статья: Как учитывать выявленный в аптеке фальсификат?" status: действует canonical: "https://bukva.ai/docs/statya-kak-uchityvat-vyyavlennyy-v-apteke" --- ## Статья: Как учитывать выявленный в аптеке фальсификат? # Статья: Как учитывать выявленный в аптеке фальсификат? (Стародубцева И.В.) ("Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", 2019, N 2) "Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", 2019, N 2
*КАК УЧИТЫВАТЬ ВЫЯВЛЕННЫЙ В АПТЕКЕ ФАЛЬСИФИКАТ?*
По информации Всемирной организации здравоохранения Россия находится в числе лидеров по распространению и потреблению поддельных лекарств (так называемых фальсификатов). Пальму первенства здесь держат интернет-аптеки. Но и обычные аптеки не застрахованы от обнаружения поддельных лекарственных средств, о чем свидетельствуют данные проведенных Росздравнадзором контрольных мероприятий по выявлению фальсификата. Не рассматривая причины такого печального лидерства, остановимся на порядке бухгалтерского и налогового учета выявленного фальсификата в аптеках. Но прежде скажем несколько слов, что же все-таки им считается. ## Понятие фальсификата Фальсифицированное медицинское изделие - это медицинское изделие, сопровождаемое ложной информацией о его характеристиках и (или) производителе (изготовителе). Недоброкачественное медицинское изделие - медицинское изделие, не соответствующее требованиям нормативной, технической и (или) эксплуатационной документации производителя (изготовителя) либо в случае ее отсутствия требованиям иной нормативной документации. А контрафактное медицинское изделие - это медицинское изделие, находящееся в обороте с нарушением гражданского законодательства (п. п. 12 - 14 ст. 38 Закона N 323-ФЗ [<1>](#p100008) и п. п. 37 - 39 ст. 4 Закона N 61-ФЗ [<2>](#p100009), Постановление АС СЗО от 04.05.2018 N Ф07-3264/2018 по делу N А56-12992/2017). --- <1> Федеральный закон от 21.11.2011 N 323-ФЗ "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации". <2> Федеральный закон от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств". Поддельные лекарства запрещены к продаже, а обнаруженный в аптеке фальсификат подлежит немедленному уничтожению (ст. 57, п. 1 ст. 59 Закона N 61-ФЗ). Приказом Минздрава России от 31.08.2016 N 646н утверждены Правила надлежащей практики хранения и перевозки лекарственных препаратов для медицинского применения (далее - Правила), устанавливающие требования к условиям хранения и перевозки лекарственных препаратов, а также минимизации риска проникновения фальсифицированных, недоброкачественных, контрафактных лекарственных препаратов в гражданский оборот. Указанные Правила распространяются на производителей лекарственных препаратов, организации оптовой торговли лекарственными препаратами, аптечные организации, индивидуальных предпринимателей, имеющих лицензию на фармацевтическую деятельность. ## Ответственность за торговлю фальсификатом Административная ответственность за производство, продажу или ввоз на территорию РФ фальсифицированных лекарств, медицинских изделий предусмотрена ст. 6.33 КоАП РФ. | Штрафуемые лица | Наказание | | --- | --- | | Должностные лица | Штраф в размере от 100 тыс. до 600 тыс. руб. | | Индивидуальные предприниматели | Штраф в размере от 100 тыс. до 600 тыс. руб. или приостановление деятельности на срок до 90 суток | | Юридические лица | Штраф в размере от 1 млн до 5 млн руб. или приостановление деятельности на срок до 90 суток | Поскольку продажа недоброкачественного лекарственного препарата не только создает угрозу жизни и здоровью человека, но и может повлечь ухудшение самочувствия граждан после приема лекарственного средства, суды, как правило, не усматривают оснований для замены административного наказания в виде штрафа на предупреждение (Определение ВС РФ от 16.11.2018 N 305-АД18-18299, Решение Арбитражного суда Архангельской области от 21.06.2018 по делу N А05-2733/2018, Постановление Калининградского областного суда от 22.11.2016 по делу N 4А-509/2016). ## Документальное оформление изъятия и уничтожения фальсификата Как следует из ст. 59 Закона N 61-ФЗ, недоброкачественные, фальсифицированные и контрафактные лекарственные средства подлежат изъятию из гражданского оборота и уничтожению в связи с их потенциальной опасностью и несоответствием требованиям законодательства в сфере обращения лекарственных средств. Основаниями для уничтожения лекарственных средств являются решение владельца лекарственных средств, решение соответствующего уполномоченного федерального органа исполнительной власти или решение суда. Порядок уничтожения изъятых фальсифицированных, недоброкачественных и контрафактных медицинских изделий устанавливается Правительством РФ, а расходы, связанные с их уничтожением, возмещаются их владельцем. Итак, фармацевт, сверив данные о препарате на официальном сайте Росздравнадзора либо с информационными письмами Росздравнадзора, обнаружил в аптеке фальсифицированные лекарственные препараты. Алгоритм действий будет следующим. Во-первых, нужно составить акт об обнаружении фальсификата. Законодательно соответствующая форма не установлена, но с опорой на требования об обязательных реквизитах первичного документа акт должен содержать (п. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ [<3>](#p100036)): - наименование документа; - дату составления документа; - наименование аптечной организации, составившей документ; - содержание факта хозяйственной жизни; - величину натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; - наименование должности лиц, совершивших сделку, операцию и ответственных за ее оформление, либо наименование должности лиц, ответственных за оформление свершившегося события; - подписи данных лиц с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц. --- <3> Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете". Примерный образец акта представлен ниже. Общество с ограниченной ответственностью
**"Аптека "Витаминка"** **АКТ N 25/4**
**об обнаружении поддельных лекарственных средств**
г. Москва 09.01.2019 Комиссия в составе заведующей аптекой (А.М. Ивановой), фармацевта (М.С. Петровой), бухгалтера (М.К. Сидоровой) составила настоящий акт о том, что ею были выявлены следующие фальсифицированные лекарственные средства:
N п/пНаименование фальсификатаКоличествоРеквизиты Письма Роскомнадзора, согласно которому лекарственное средство считается фальсифицированнымСрок годностиОтличительные признаки фальсификатаПокупная стоимость, руб.Сведения о поставке препаратаРеквизиты документа поставщика
ПроизводительПоставщик
1Толперизон-OBL серии 120517120 упаковок таблетокОт 07.12.2017 N 01И-3042/17До 20.12.2019Отличается по высоте таблеток и растворяется дольше оригинала500Фабрика "Хиноин"ООО "Рифарма"УПД N 241/8 от 20.12.2018
Итого по акту 120 упаковок таблеток общей покупной стоимостью 500 (пятьсот) рублей. Приведенные в акте фальсифицированные лекарственные средства изъяты из аптечного оборота, помещены на карантин и подлежат уничтожению. заведующая аптекой Иванова А.М. Иванова Председатель комиссии: ------------------ -------- ------------- должность подпись расшифровка подписи фармацевт Петрова М.С. Петрова Члены комиссии: ------------------ -------- ------------- должность подпись расшифровка подписи бухгалтер Сидорова М.К. Сидорова ------------------ -------- ------------- должность подпись расшифровка подписи Во-вторых, необходимо поместить фальсификат в отдельную карантинную зону вместе с копией составленного акта, заверенного печатью и подписью заведующего аптекой. В-третьих, фальсификат необходимо уничтожить. Уничтожением фальсификатов занимаются специализированные организации, имеющие лицензию на сбор, использование, обезвреживание, транспортировку и размещение отходов I - IV классов опасности, на специально оборудованных площадках, полигонах и в специально оборудованных помещениях с соблюдением требований по охране окружающей среды в соответствии с законодательством РФ (п. 8 Правил). Специализированная организация составляет акт на уничтожение фальсификата, в котором должны содержаться: - дата и место уничтожения лекарственных средств; - Ф.И.О. лиц, принимавших участие в уничтожении лекарственных средств, их места работы и должности; - обоснование уничтожения лекарственных средств; - сведения об уничтоженных лекарственных средствах (наименование, лекарственная форма, дозировка, единицы измерения, серия) и их количестве, а также о таре или упаковке; - наименование производителя лекарственных средств; - сведения о владельце лекарственных средств; - способ уничтожения лекарственных средств. Акт об уничтожении лекарственных средств составляется в день уничтожения фальсификата. Количество экземпляров этого акта определяется по числу сторон, принимавших участие в уничтожении указанных лекарственных средств. Акт подписывается всеми лицами, принимавшими участие в уничтожении указанных лекарственных средств, и заверяется печатью организации, осуществляющей уничтожение лекарственных средств (п. п. 11 и 12 Правил). Таким образом, в аптеке должны иметься акт об обнаружении фальсификата и акт о его уничтожении. ## Бухгалтерский учет списания и уничтожения фальсификата Стоимость выявленного фальсификата списывается со счета 41 "Товары" в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" (пп. "б" п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов [<4>](#p100081), Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций [<5>](#p100082)). ---
**<4> Утверждены Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н.**
**<5> Утверждена Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.**
В бухгалтерском учете такие операции отражаются следующими записями: | Содержание операции | Дебет | Кредит | | --- | --- | --- | | Отражено внутреннее перемещение лекарственных средств (помещение лекарственного средства в карантинную зону на основании акта об обнаружении поддельных лекарственных средств) | 41 "Товары", субконто "Карантинная зона" | 41 "Товары", субконто "Торговый зал" | | Учтена стоимость работ специализированной компании по уничтожению лекарственных средств [<*>](#p100106) | 91-2 | 60 | | Учтена стоимость НДС в части работ по уничтожению лекарственных средств | 19 | 60 | | Отражен НДС в составе прочих расходов [<**>](#p100107) | 91-2 | 19 | | Списана стоимость лекарственных средств на основании акта об уничтожении фальсификата | 94 | 41 "Товары", субконто "Карантинная зона" | | Отражен финансовый результат (убыток) от списания уничтоженных лекарственных средств | 91-2 | 94 | --- <*> Стоимость услуг специализированной организации по уничтожению фальсификата признается в составе прочих расходов на основании акта приемки-сдачи оказанных услуг (п. п. 11 и 18 ПБУ 10/99). <**> См. [раздел](#p100125) "Порядок учета НДС при списании и уничтожении фальсификата". Поскольку в данной ситуации виновные лица не установлены, убытки от недостачи товаров списываются на финансовые результаты компании (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации", Инструкция по применению Плана счетов). ## Налоговый учет списания и уничтожения фальсификата Порядок налогового учета списания и уничтожения фальсификата зависит от применяемой аптекой системы налогообложения. ### Аптека применяет специальные налоговые режимы В том случае, если аптека применяет "вмененку", операции изъятия из оборота с последующим уничтожением никак не скажутся на едином налоге на вмененный доход, поскольку расчет ЕНВД производится с учетом площади торгового зала, базовой доходности и корректирующих коэффициентов (п. 1 ст. 346.29 НК РФ) [<6>](#p100114). --- <6> Дополнительно рекомендуем ознакомиться со [статьей](https://bukva.ai/docs/statya-nachinayuschemu-buhgalteru-o-raschete) Е.В. Карповой "Начинающему бухгалтеру о расчете "вмененного" налога" (N 1, 2019). В части "доходной" "упрощенки" аптека также не учтет данные операции в налоговой базе. А если аптека применяет УСНО с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", возможность учета тех или иных затрат определяется перечнем расходов, предусмотренным п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Затраты на уничтожение фальсификата в приведенном закрытом перечне расходов отсутствуют. ### Аптека применяет ОСНО Как уже было отмечено, нормы действующих актов законодательства устанавливают обязанность уничтожения обнаруженных аптекой фальсифицированных лекарственных средств (п. 6 ст. 47 Закона N 61-ФЗ). А потому расходы в виде стоимости самого фальсификата, а также расходы, связанные с уничтожением таких лекарственных средств, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли при условии документального подтверждения подобных расходов (п. 1 ст. 252, пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, Письма Минфина России от 04.05.2012 N 03-03-06/1/227, от 08.07.2008 N 03-03-06/1/397, УФНС России по г. Москве от 25.11.2009 N 16-15/123920). Такими подтверждающими документами могут быть решения владельца недоброкачественных лекарственных средств об их изъятии, уничтожении, договор с организацией, осуществляющей уничтожение лекарственных средств с копией лицензии организации, осуществляющей уничтожение лекарственных средств на право ведения такой деятельности, акт об уничтожении лекарственных средств (Постановления АС МО от 04.04.2017 N Ф05-3541/2017 по делу N А40-81669/2016, ФАС МО от 28.05.2014 N Ф05-4671/14 по делу N А40-115533/13). ### Аптека совмещает ОСНО и спецрежим в виде ЕНВД Аптека может совмещать традиционную систему налогообложения (например, в отношении оптовой продажи лекарственных препаратов) со спецрежимом в виде ЕНВД (розничные продажи физическим лицам). В этом случае порядок учета расходов на списание и уничтожение фальсификата зависит от его предназначения. Если такие препараты отпускаются только в розницу (в отношении которой аптека уплачивает ЕНВД), их стоимость не учитывается при определении налоговой базы. Если выявленный фальсификат отпускается только в рамках ОСНО, порядок налогового учета аналогичен порядку, изложенному выше.
**Если выявленный фальсификат предназначался как для розницы, так и для опта, расходы на уничтожение фальсификата и стоимость самого фальсификата должны быть распределены между этими видами деятельности. В такой ситуации действует порядок, предусмотренный п. 9 ст. 274 НК РФ: расходы распределяются пропорционально доле доходов от деятельности, относящейся к спецрежиму в виде ЕНВД, в общем доходе по всем видам деятельности. Та часть расходов, которая относится к ОСНО, учитывается при наличии документального подтверждения списания и уничтожения фальсификата, а оставшаяся часть расходов, относящаяся к деятельности, облагаемой ЕНВД, не признается в налоговом учете.**
## Порядок учета НДС при списании и уничтожении фальсификата Операции по изъятию поддельных лекарственных средств не являются реализацией в смысле п. 1 ст. 39 НК РФ и, соответственно, НДС не облагаются. При этом возникает вопрос о необходимости восстановления сумм "входного" НДС, ранее принятого к вычету (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Напомним: случаи, когда налогоплательщик должен восстановить сумму принятого ранее к вычету НДС, четко указаны в НК РФ (п. 3 ст. 170 и ст. 171.1 НК РФ, Решение ВАС РФ от 19.05.2011 N 3943/11). Высшие судьи напомнили об исчерпывающем перечне ситуаций, в которых нужно восстанавливать НДС; в нем списание товаров в связи с изъятием из оборота не значится. Многочисленные разъяснения Минфина России предписывают восстанавливать ранее принятый к вычету НДС со стоимости товаров при их списании из-за порчи, морального устаревания, аварии, пожара или кражи (см., например, Письма от 09.07.2018 N 03-03-06/1/47374, от 21.01.2016 N 03-03-06/1/1997, от 05.07.2011 N 03-03-06/1/397, от 04.07.2011 N 03-03-06/1/387). Исключение сделано для случаев уничтожения недоброкачественной продукции в соответствии с требованиями законодательства. В этом случае восстанавливать НДС не нужно, если необходимость уничтожения продукции по указанным причинам документально подтверждена (Письмо Минфина России от 23.08.2013 N 03-07-11/34617). Так, рассматривая операцию по изъятию сотрудниками полиции контрафактной алкогольной продукции, налоговая инспекция посчитала необходимым восстановить НДС, ранее принятый к вычету. Поскольку изъятая алкогольная продукция с признаками подделки федеральных специальных марок не используется в деятельности, облагаемой НДС, применение вычетов НДС по данной алкогольной продукции необоснованно. Но суд признал недействительным решение налоговиков. Как отметили арбитры, алкогольная продукция приобреталась компанией для последующей реализации и на тот момент у компании отсутствовали основания полагать, что данная продукция является контрафактной и не может использоваться в деятельности, облагаемой НДС. Поэтому ранее принятый к вычету НДС со стоимости продукции при последующем ее признании контрафактной не восстанавливается (Постановление АС СЗО от 12.07.2018 N Ф07-6773/2018 по делу N А13-9057/2017). Аналогичным образом складывается ситуация при изъятии из аптечного оборота фальсификата, который аптеки обязаны передать специализированной организации на уничтожение в силу закона. По этой же причине предъявленный специализированной организацией "входной" НДС со стоимости услуг по уничтожению фальсификата может быть принят к вычету при наличии соответствующих первичных документов (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172, п. 2 ст. 169 НК РФ). Однако отметим, что, учитывая наличие арбитражной практики по аналогичной ситуации, правомерность такого порядка учета НДС, скорее всего, придется отстаивать в суде.
И.В. Стародубцева
Эксперт журнала
"Аптека: бухгалтерский учет
и налогообложение"
Подписано в печать
07.02.2019
---