Статья: Изменения в Инструкции № 157н: учет нефинансовых активов

(Мухин С.)

(«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2020, № 11)

«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2020, № 11

Приказом Минфина России от 14.09.2020 № 198н внесены изменения в Инструкцию № 157н <1>. Большая часть поправок применяется при формировании учетной политики начиная с 2021 года, за исключением отдельных положений, которые необходимо учесть при формировании отчетности за 2020 год. Осветим в статье основные изменения, касающиеся учета нефинансовых активов.

---

<1> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н.

Отметим, что большая часть изменений связана с вступлением в силу федеральных стандартов и переводом учреждений госсектора на казначейское обслуживание. Так, с 01.01.2021 вступают в силу СГС «Нематериальные активы» <2>, «Непроизведенные активы» <3>. А положения Инструкции № 157н были приведены в соответствие этим документам. Также были внесены отдельные технические правки, которые необходимо учесть уже при составлении отчетности за 2020 год.

---

<2> Федеральный стандарт бухгалтерского учета государственных финансов «Нематериальные активы», утв. Приказом Минфина России от 15.11.2019 № 181н.

<3> Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Непроизведенные активы», утв. Приказом Минфина России от 28.02.2018 № 34н.

Ниже рассмотрим основные изменения в учете нефинансовых активов, которые необходимо знать учреждениям здравоохранения.

Введение дополнительных кодов аналитики и забалансовых счетов. Согласно изменениям, внесенным в п. 1 Инструкции № 157н, дополнительные забалансовые счета и (или) аналитические коды синтетических счетов Единого плана счетов устанавливаются в рамках учетной политики субъекта учета (единой учетной политики при централизации учета) с учетом требований субъекта консолидированной отчетности по раскрытию информации при ведении бухгалтерского учета и отчетности. Таким образом, для того чтобы ввести дополнительную аналитику к балансовым счетам или дополнительный забалансовый счет, необходимо согласовать это с учредителем учреждения или главным распорядителем бюджетных средств по подведомственности.

Передача учета централизованной бухгалтерии. Согласно уточнениям, внесенным в п. 5 Инструкции № 157н, передача по решению субъекта учета полномочий по ведению бухгалтерского учета и отчетности другому государственному (муниципальному) учреждению (централизованной бухгалтерии) осуществляется по согласованию с субъектом консолидированной отчетности (с главным распорядителем бюджетных средств, в ведении которого находится учреждение) на основании договора (соглашения).

Организация и ведение бухгалтерского учета осуществляются субъектом учета (централизованной бухгалтерией) в соответствии с учетной политикой, сформированной с учетом федеральных стандартов бухгалтерского учета государственных финансов и Инструкции № 157н.

Отражение исправленных ошибок в учете. В силу изменений, внесенных в п. 18 Инструкции № 157н, бухгалтерские записи по исправлению ошибок прошлых лет подлежат обособлению в бухгалтерском учете в отдельном журнале операций по исправлению ошибок прошлых лет. Его форма приведена в Приложении 3 к Приказу Минфина России от 30.03.2015 № 52н. Журнал формируется для отражения бухгалтерских записей по исправлению ошибок прошлых лет. Записи в него вносятся на основании операций, отраженных на обособленных счетах бюджетного (бухгалтерского) учета, предусмотренных для отражения операций по исправлению ошибок прошлых лет, оформленных бухгалтерской справкой (ф. 0504833).

Обороты по операциям, отраженным в данном журнале, переносятся в главную книгу (ф. 0504072), но не учитываются при формировании показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности, отражающих расходы, доходы отчетного финансового периода, а также показателей изменений (увеличение, уменьшение) активов, обязательств, иных объектов бухгалтерского учета.

Отражение операций на счетах бухучета. Поправками, внесенными в п. 21.2 Инструкции № 157н, установлено, что при ведении бухгалтерского учета хозяйственные операции бюджетных, автономных учреждений в зависимости от их экономического содержания отражаются на счетах рабочего плана счетов, содержащих в структуре номера счета:

• в 5 — 14-м разрядах — нули. Исключение: отражение объектов бухгалтерского учета, возникающих при осуществлении деятельности с целевыми средствами, предоставляемыми в рамках реализации национальных проектов (программ), комплексного плана модернизации и расширения магистральной инфраструктуры (региональных проектов в составе национальных проектов), а также, если иное не предусмотрено требованиями целевого назначения активов, — обязательств, иных объектов бухгалтерского учета;
• в 15 — 17-м разрядах — аналитический код вида поступлений — доходов, иных поступлений, в том числе от заимствований или аналитический код вида выбытий — расходов, иных выплат, в том числе по погашению заимствований, соответствующий коду (составной части кода) бюджетной классификации РФ.

В силу п. 35 Инструкции № 157н объекты нефинансовых активов, которые не приносят субъекту учета экономических выгод, не имеют полезного потенциала и в отношении которых в дальнейшем не предусматривается получение экономических выгод, учитываются на забалансовых счетах рабочего плана счетов (ранее: рабочего плана счетов, утвержденного учетной политикой субъекта учета).

Пункт 37 Инструкции № 157н дополнен аналитической группой синтетического счета объекта учета по учету прав использования нематериальных активов 60 «Права пользования нематериальными активами».

Учет основных средств. В силу поправок, внесенных в п. 46 Инструкции № 157н, каждому объекту основных средств, входящему в комплекс объектов основных средств, признаваемый для целей бухгалтерского учета единым инвентарным объектом, присваивается внутренний порядковый инвентарный номер инвентарной группы, формируемый как совокупность инвентарного номера инвентарной группы и порядкового номера объекта, входящего в комплекс.

Присвоенный объекту инвентарный номер (внутренний порядковый инвентарный номер инвентарной группы) должен быть обозначен лицом, ответственным за сохранность объекта имущества и (или) использование его по назначению. При этом установлено, что инвентарный номер, присвоенный объекту основных средств, сохраняется за ним на весь период его нахождения в учреждении. В случае принятия на учет объекта основного средства, входящего в инвентарную группу, из-за разукомплектования последней такому объекту основного средства присваивается новый инвентарный номер.

Уточняется, что одновременно со списанием с балансового учета стоимости объектов основных средств вследствие их выбытия по дебету соответствующего счета аналитического учета счета 104 00 «Амортизация» подлежит списанию с балансового учета сумма накопленных амортизационных отчислений и накопленных убытков от обесценения по этим объектам (п. 51 Инструкции № 157н).

В силу изменений, внесенных в п. 54 Инструкции № 157н, аналитический учет основных средств ведется в разрезе видов имущества, объектов основных средств и (или) инвентарных групп, инвентарных номеров, местонахождений инвентарных объектов (адресов, мест хранения), ответственных лиц. Ответственные лица ведут инвентарные списки нефинансовых активов, за исключением библиотечных фондов.

Нематериальные активы. В соответствии с п. 56 Инструкции № 157н счет 102 00 «Нематериальные активы» предназначен для учета операций с нематериальными активами с учетом положений СГС «Нематериальные активы».

В силу изменений, внесенных в п. 67 Инструкции № 157н, группировка объектов нематериальных активов осуществляется по группам имущества, предусмотренным п. 37 данной Инструкции, и видам имущества, соответствующим подразделам классификации, установленным ОКОФ.

Объекты нематериальных активов учитываются на счете, содержащем соответствующий аналитический код группы синтетического счета (20, 30, 90) и аналитический код вида синтетического счета объекта учета, по следующим группам учета:

• N «Научные исследования (научно-исследовательские разработки)»;
• R «Опытно-конструкторские и технологические разработки»;
• I «Программное обеспечение и базы данных»;
• D «Иные объекты интеллектуальной собственности».

Дополнительные аналитические коды видов синтетического счета объекта учета, детализирующих группу «Иные объекты интеллектуальной собственности», устанавливаются учреждением (централизованной бухгалтерией) в рамках формирования учетной политики на основании требований законодательства РФ, органов, осуществляющих функции и полномочия учредителя, требований по раскрытию информации о нематериальных активах учреждения, предусмотренных налоговым законодательством РФ.

Аналитический учет объектов нематериальных активов ведется в инвентарной карточке учета нефинансовых активов в разрезе объектов учета нематериальных активов по инвентарным номерам и ответственным лицам (п. 68 Инструкции № 157н).

Непроизведенные активы. С учетом изменений, внесенных в п. 70 Инструкции № 157н, к непроизведенным активам также относятся земельные участки, государственная собственность на которые не разграничена, сведения о которых внесены в ЕГРН. Такие земельные участки учитываются на соответствующем счете 103 00 «Непроизведенные активы» на основании документов, подтверждающих права пользования земельными участками (выписок из ЕГРН о соответствующем земельном участке).

Пунктом 77 Инструкции № 157н установлено, что в учете учреждения операции, связанные с получением (предоставлением) прав временного использования объектов непроизведенных активов, на балансовых счетах учета непроизведенных активов не отражаются. Они подлежат отражению на соответствующих забалансовых счетах рабочего плана счетов, за исключением случаев, предусмотренных данной Инструкцией, а также федеральными стандартами бухгалтерского учета государственных финансов.

Заметим, что в силу поправок, внесенных в п. 82 Инструкции № 157н, аналитический учет непроизведенных активов ведется в разрезе объектов, идентификационных номеров данных объектов (кадастровых, реестровых, учетных номеров), местонахождений объектов (адресов), ответственных лиц.

Амортизация. В соответствии с п. 90 Инструкции № 157н аналитический учет начисленной амортизации объектов нефинансовых активов ведется в оборотной ведомости по нефинансовым активам. При этом аналитический учет начисленной амортизации ведется в разрезе:

• объектов нефинансовых активов (основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов, прав пользования активами);
• идентификационных номеров объектов нефинансовых активов (инвентарных, кадастровых, реестровых, учетных номеров).

Установлено, что по объектам нематериальных активов амортизация начисляется в соответствии с СГС «Нематериальные активы» (п. 93 Инструкции № 157н).

Материальные запасы. С 2020 года применяется СГС «Запасы» <4>. В связи с этим внесены поправки в п. 98 Инструкции № 157н. Указано, что счет 105 00 «Материальные запасы» предназначен для учета операций с материальными объектами, относящимися к материалам в соответствии с положениями этого Стандарта.

---

<4> Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Запасы», утв. Приказом Минфина России от 07.12.2018 № 256н.

В силу изменений, внесенных в п. 99 Инструкции № 157н, к материальным запасам относится в том числе биологическая продукция, которая согласно п. 121 Инструкции подлежит учету на счете 107 07 «Готовая продукция».

Также были переименованы счета (изменены п. 117, 125 Инструкции № 157н):

• 105 01 «Медикаменты и перевязочные средства» теперь имеет название «Лекарственные препараты и медицинские материалы»;
• 105 09 «Торговая наценка» — «Наценка на товары».

В п. 118 Инструкции № 157н внесены следующие уточнения:

• на счете 105 01 учитываются медикаменты, компоненты, эндопротезы, бактерийные препараты, сыворотки, вакцины, кровь и перевязочные средства, иные лекарственные препараты и медицинские изделия, применяемые в медицинских целях;
• на счете 105 03 — все виды топлива, горючего и смазочных материалов, в том числе дрова, уголь, торф, бензин, керосин, мазут, автол, иные материалы, используемые в качестве топлива и (или) смазочных материалов для обеспечения функционирования топливных систем;
• на счете 105 04 — строительные материалы, в том числе для целей капитальных вложений;
• на счете 105 05 — мягкий инвентарь, в том числе спецодежда, функционально ориентированная на охрану труда, технику безопасности, гражданскую оборону, защиту населения от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера;
• на счете 105 06 не учитывается бланочная продукция строгой отчетности, выданная ответственным лицам в рамках хозяйственной деятельности учреждения со склада или приобретенная ответственными лицами в случае, когда материальные ценности не принимаются на склад.

Пунктом 119 Инструкции № 157н установлено, что аналитический учет материальных запасов ведется по их группам (видам), наименованиям, сортам (возрастным группам) и количеству, в разрезе ответственных лиц, местонахождений объектов (адресов, мест хранения), а также при необходимости правовых оснований поступления с учетом положений, предусмотренных отраслевыми особенностями.

Вложения в нефинансовые активы. В новой редакции изложен п. 127 Инструкции № 157н. Из него следует, что вложения в нефинансовые активы, осуществляемые учреждениями в целях создания нефинансовых активов, учитываются на счете, содержащем соответствующий аналитический код группы синтетического счета согласно п. 37 Инструкции (10, 20, 30, 40, 60) и соответствующий аналитический код вида синтетического счета объекта учета. Так, вложения в нематериальные акты отражаются на счетах:

• 106 0N «Вложения в научные исследования (научно-исследовательские разработки)»;
• 106 0R «Вложения в опытно-конструкторские и технологические разработки»;
• 106 0I «Вложения в программное обеспечение и базы данных»;
• 106 0D «Вложения в иные объекты интеллектуальной собственности».

Как отмечено в п. 131 Инструкции № 157н, перечисленные счета предназначены для учета фактически произведенных затрат в составе вложений в объекты нематериальных активов, связанных с их приобретением, созданием, формированием балансовой стоимости, а также сумм произведенных вложений в объекты нематериальных активов, безвозмездно передаваемых в целях формирования стоимости нематериальных объектов основных фондов.

Нефинансовые активы в пути. Пунктом 150 Инструкции № 157н установлено, что аналитический учет по счету 107 00 ведется в разрезе объектов нефинансовых активов в пути (основных средств, материальных запасов), их идентификационных номеров (учетных номеров или номеров (кодов) федеральной адресной инвестиционной программы), контрагентов (поставщиков).

Затраты на реализацию товаров. Сумма затрат учреждения в результате реализации товаров, в том числе в процессе продвижения товаров, относится на увеличение расходов текущего финансового года (п. 136 Инструкции № 157н).

Права пользования активами. В соответствии с п. 151.1 Инструкции № 157н счет 111 «Права пользования активами» предназначен для учета объектов учета операционной аренды — прав пользования активами, который ведется пользователем (арендатором) на основании СГС «Аренда» <5>.

---

<5> Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда», утв. Приказом Минфина России от 31.12.2016 № 258н.

Также установлено, что на данном счете осуществляется учет неисключительных прав пользования на результаты интеллектуальной деятельности (прав пользования на результаты интеллектуальной деятельности в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование права на результаты интеллектуальной деятельности), признаваемые в составе нефинансовых активов в соответствии с положениями СГС «Нематериальные активы».

Таким образом, нематериальные активы, которые учреждение получило по лицензионному договору, учитываются на счете 111 60. При этом применяются аналитические коды N, R, I, D. На забалансовый счет 01 данные нематериальные активы не переносятся.

Обесценение нефинансовых активов. Пунктом 151.5 Инструкции № 157н установлено, что счет 114 00 «Обесценение нефинансовых активов» предназначен для снижения стоимости активов в связи с их обесценением и отражением резерва под снижение стоимости материальных запасов.

Обесценение нефинансовых активов учитывается на соответствующих счетах Единого плана счетов по аналитическим группам синтетического счета объекта учета в разрезе соответствующих видов имущества. Новыми группами являются (п. 151.6 Инструкции № 157н):

• 60 «Обесценение прав пользования нематериальными активами»;
• 70 «Обесценение непроизведенных активов»;
• 80 «Резерв под снижение стоимости материальных запасов».

В силу п. 151.7 Инструкции № 157н аналитический учет по счету ведется в разрезе объектов нефинансовых активов (основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов, прав пользования активами, материальных запасов), идентификационных номеров объектов нефинансовых активов (инвентарных, кадастровых (при наличии), реестровых, учетных номеров).

В статье приведена только часть изменений в учете нефинансовых активов. Приказ Минфина России № 198н вступил в силу с 17.10.2020. Таким образом, некоторые поправки следует учесть при формировании отчета за 2020 год.

С. Мухин

---