Статья: Исправление ошибки, связанной с исчислением заработной платы

(Булыгина О.)

(«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2022, № 2)

«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2022, № 2

В субъекте РФ, где расположено медицинское учреждение, к заработной плате применяются районный коэффициент и процентная надбавка. В ходе внутреннего контроля в учреждении была обнаружена ошибка, допущенная в 2021 году: неначисление районного коэффициента и процентной надбавки. Каков правильный порядок проведения подобных операций? Может ли учреждение сделать необходимые доначисления в декабре 2021 года? Какими санкциями может грозить несвоевременная выплата заработной платы? Необходимо ли доначислить НДФЛ и страховые взносы? На эти и другие вопросы ответим в статье.

В соответствии со ст. 148 ТК РФ работа в местностях с особыми климатическими условиями оплачивается в порядке и размерах, не ниже установленных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

Труд в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях оплачивается с применением районных коэффициентов и процентных надбавок к заработной плате (ст. 315 ТК РФ).

Размер районного коэффициента и порядок его применения для расчета заработной платы работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, устанавливаются Правительством РФ согласно ст. 316 ТК РФ. Также этой статьей предусмотрено, что суммы указанных расходов относятся к расходам на оплату труда в полном размере.

Процентная надбавка выплачивается лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, за стаж работы в данных районах или местностях. Ее размер к заработной плате и порядок выплаты устанавливаются в порядке, определяемом ст. 316 ТК РФ для установления размера районного коэффициента и порядка его применения. Такие расходы относятся к расходам на оплату труда в полном размере (ст. 317 ТК РФ).

Следовательно, если работнику (работникам) не были начислены районный коэффициент и процентная надбавка, учреждение обязано их доначислить.

Исправление ошибок, обнаруженных в бухгалтерском учете, и отражение этих операций в бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) учреждений осуществляются в соответствии с положениями п. 18 Инструкции № 157н <1>, СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» <2>.

---

<1> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н.

<2> Утвержден Приказом Минфина России от 30.12.2017 № 274н.

В соответствии с разъяснениями, приведенными в Методических указаниях по применению положений СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки, доведенных Письмом Минфина России от 31.08.2018 № 02-06-07/62480 (далее — Методические указания), порядок исправления ошибки зависит:»

• от периода, в котором она обнаружена (текущий или отчетный);
• момента обнаружения ошибки (до или после утверждения отчетности).

Ошибка, выявленная в ходе внутреннего контроля после подписания отчетности, но до предельной даты ее представления, исправляется в учете последней отчетной датой отчетного периода и (или) путем формирования уточненной отчетности.

В рассматриваемой ситуации обнаружена ошибка текущего года, которая будет исправлена до представления бухгалтерской отчетности. Учреждению необходимо сделать дополнительную запись, начислив заработную плату последней отчетной датой (п. 15, 16 Методических указаний). Доначисление нужно оформить бухгалтерской справкой (ф. 0504833), в которой указать суть (причину) ошибки, сумму заработной платы к доначислению и исправительные бухгалтерские записи.

Санкции за невыплату заработной платы

В соответствии со ст. 236 ТК РФ при нарушении работодателем установленного срока выплаты заработной платы и (или) других выплат, причитающихся работнику, работодатель обязан выплатить их с уплатой процентов (денежной компенсации) в размере не ниже 1/150 действующей в это время ключевой ставки ЦБ РФ от не выплаченных в срок сумм за каждый день задержки начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно. При неполной выплате в установленный срок заработной платы и (или) других выплат, причитающихся работнику, размер процентов (денежной компенсации) исчисляется из фактически не выплаченных в срок сумм.

В бухгалтерском учете государственного (муниципального) учреждения расходы на выплату денежной компенсации в пользу физических лиц, в том числе за задержку выплаты заработной платы или выплату ее не в полном объеме, в соответствии со ст. 236 ТК РФ отражаются:

• по КВР 853 «Уплата иных платежей» (п. 48.8.5.3 Порядка № 85н <3>);
• подстатье 296 «Иные выплаты текущего характера физическим лицам» КОСГУ (п. 10.9.6 Порядка № 209н <4>).

---

<3> Порядок формирования и применения кодов бюджетной классификации Российской Федерации, их структура и принципы назначения, утв. Приказом Минфина России от 06.06.2019 № 85н.

<4> Порядок применения классификации операций сектора государственного управления, утв. Приказом Минфина России от 29.11.2017 № 209н.

Таким образом, в случае перерасчета (доплаты) заработной платы за предыдущие месяцы учреждению следует доначислить не выплаченные работнику суммы, а также начислить и выплатить ему компенсацию за задержку выплаты заработной платы (ст. 236 ТК РФ).

НДФЛ и страховые взносы

Налог на доходы физических лиц

В соответствии с абз. 11 п. 1 ст. 217 НК РФ не облагаются НДФЛ все виды компенсационных выплат, установленных законодательством РФ (в пределах утвержденных норм), в частности в связи с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей. Таким образом, указанная компенсация не подлежит обложению НДФЛ. Аналогичный вывод содержится в Письме Минфина России от 28.02.2017 № 03-04-05/11096.

Страховые взносы

Поскольку не предусмотрено специальной нормы в ст. 422 НК РФ о включении в перечень не облагаемых страховыми взносами сумм денежных компенсаций работнику за нарушение работодателем установленного срока выплаты заработной платы работнику, денежная компенсация подлежит обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке как выплата в рамках трудовых отношений. Такой вывод следует из Писем Минфина России от 04.08.2021 № 03-15-05/62566, от 06.03.2019 № 03-15-05/14477 (также см. п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»).

По мнению судей, сам по себе факт наличия трудовых отношений между работодателем и работником не означает, что все выплаты в пользу работника являются оплатой его труда. Спорные суммы носят компенсационный характер, являются материальной ответственностью работодателя перед работником, производятся в силу закона, независимо от условий трудового и коллективного договоров, соответственно, не должны облагаться страховыми взносами (см. Определение ВС РФ от 10.01.2019 № 303-КГ18-22489 по делу № А73-19901/2017, Постановление АС ВВО от 06.12.2019 № Ф01-6254/2019 по делу № А43-9043/2019).

Таким образом, если учреждение примет решение не облагать страховыми взносами компенсационную выплату, предусмотренную ст. 236 ТК РФ, то свою позицию перед контролирующими органами ему придется отстаивать в суде.

В этой ситуации операции в текущем месяце будут отражаться на основании бухгалтерской справки следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит
Отражено доначисление заработной платы в виде районного коэффициента и процентной надбавки	0 109 xx 211 0 401 20 211	0 302 11 737
Начислена компенсация за задержку заработной платы	0 401 20 296	0 302 96 737
Удержан НДФЛ с суммы доначисленной заработной платы	0 302 11 737	0 303 01 731
Начислены страховые взносы на доплату заработной платы	0 109 x0 213 0 401 20 213	0 303 xx 731
Начислены страховые взносы на сумму компенсации <*>	0 401 20 296	0 303 xx 731

---

<*> В соответствии с п. 10.1.3 Порядка № 209н расходы по уплате страховых взносов подлежат отнесению на те подстатьи КОСГУ, на которые относятся расходы на соответствующие выплаты.

• * *

В заключение отметим, что учреждение в рассмотренной ситуации обязано доначислить работнику районный коэффициент и процентную надбавку.

Кроме того, оно должно начислить компенсацию за задержку выплаты заработной платы. Компенсация выплачивается за все календарные дни задержки выплаты. Она начисляется с суммы задолженности, причитающейся работнику для выдачи на руки (после вычета НДФЛ). Выплаченная компенсация не облагается НДФЛ, но, по мнению Минфина, облагается страховыми взносами.

Данные операции должны быть оформлены бухгалтерской справкой (ф. 0504833).

---