Статья: ИП на УСНО и налог на имущество физлиц

(Новикова С.Г.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2020, № 5)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2020, № 5

Применение коммерсантами УСНО предусматривает их освобождение от уплаты налога на имущество физических лиц в отношении имущества, используемого в предпринимательской деятельности. Освобождение производится в заявительном порядке.

Однако существует исключение из этого правила: если принадлежащая им недвижимость включена в перечень административно-деловых и торговых центров, платить данный налог все же нужно. Правила исчисления и уплаты такого налога ИП регулирует гл. 32 «Налог на имущество физических лиц» НК РФ. Согласно ст. 400 НК РФ плательщиками налога на имущество физических лиц признаются все граждане, обладающие правом собственности на имущество, признаваемое объектом налогообложения. Это в равной степени относится к индивидуальным предпринимателям.

Условия освобождения ИП на УСНО от уплаты налога

В силу п. 3 ст. 346.11 НК РФ предприниматели, применяющие УСНО, по общему правилу освобождены от уплаты налога на имущество физлиц.

Данное освобождение действует в отношении указанных в п. 1 ст. 401 НК РФ объектов недвижимости (в частности, квартир, жилых домов, объектов незавершенного строительства и иных зданий и сооружений) при условии, что они (п. 3 ст. 346.11, ст. 400 и 401 НК РФ):

• принадлежат предпринимателю на праве собственности;
• используются им в предпринимательской деятельности.

В отношении имущества, не используемого в предпринимательской деятельности, ИП-«упрощенцы» признаются плательщиками налога на имущество физлиц на общих основаниях.

Обратите внимание! Имущество может быть признано используемым в предпринимательской деятельности не только в случае и в период его фактического использования в деятельности, но и в случае осуществления подготовительных мероприятий, связанных с данной деятельностью (например, в период ремонта имущества), а также в случае, если назначение или разрешенное использование объекта недвижимости исключает его использование в личных, семейных и иных не связанных с предпринимательством целях. На этот нюанс обращено внимание в Постановлении АС ЦО от 13.09.2017 № Ф10-3684/2017 по делу № А14-14832/2015.

Таким образом, временное неиспользование имущества в предпринимательской деятельности не может рассматриваться как использование этого имущества в целях, отличных от предпринимательской деятельности. Данный вывод сделан в Письме Минфина России от 24.04.2018 № 03-05-04-01/27810 (Письмом ФНС России от 26.04.2018 № БС-4-21/8106@ доведено до сведения территориальных налоговиков).

Расчет названного налога производит налоговый орган (п. 1 ст. 408 НК РФ) <1>, ИП лишь нужно уплатить определенную им сумму налога. Следовательно, чтобы налоговики не насчитали налог по имуществу, используемому коммерсантом в предпринимательских целях, ему нужно известить об этом налоговиков.

---

<1> Налог исчисляется налоговыми органами на основании сведений, представленных им органами, осуществляющими государственный кадастровый учет и государственную регистрацию прав на недвижимое имущество (ст. 85, п. 2 ст. 408 НК РФ).

Как заявить об освобождении от уплаты налога?

Для реализации права на освобождение от уплаты налога на имущество физлиц ИП-«упрощенцу» необходимо представить в налоговый орган (п. 6 ст. 407 НК РФ):

1. Заявление об освобождении от уплаты налога.

Оно подается по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 14.11.2017 № ММВ-7-21/897@. Главой 32 НК РФ не определен порядок подачи ИП заявления об освобождении от уплаты налога на имущество физлиц в налоговый орган. Поэтому ИП-«упрощенец» вправе подать такое заявление удобным для себя способом — лично, по почте, в электронном виде по каналам ТКС или согласно п. 3 ст. 361.1 НК РФ через многофункциональный центр предоставления государственных и муниципальных услуг.

2. Документы, подтверждающие факт использования имущества в предпринимательской деятельности в течение налогового периода (см. Письмо Минфина России от 15.11.2016 № 03-11-11/67023).

Состав таких документов определяется в зависимости от характера использования имущества. К примеру, это могут быть договоры аренды и платежные документы, если имущество сдается в аренду. В иных случаях можно подать документы, в которых помещение указывается как офис или магазин и т.д. При возникновении сомнений ИП имеет смысл обратиться в налоговый орган по месту регистрации за разъяснениями о том, какие подтверждающие документы необходимо подготовить в конкретной ситуации.

Впрочем, как указали специалисты ФНС России в Письме от 06.02.2018 № БС-4-21/2232@, основанием для освобождения ИП, применяющего УСНО, от уплаты налога на имущество физлиц в равной степени могут быть как представленные им документы, так и документы, полученные налоговым органом самостоятельно (в том числе в рамках контрольных мероприятий).

По результатам рассмотрения заявления ИП-«упрощенца» о предоставлении освобождения налоговый орган уведомит его о принятом решении.

К сведению. Хотя в п. 6 ст. 407 НК РФ говорится о праве (а не обязанности) налогоплательщика представить документы, подтверждающие факт использования имущества в предпринимательской деятельности в период применения УСНО (см. Письмо Минфина России от 28.12.2018 № 03-05-06-01/95705), ИП все же не следует пренебрегать возможностью подать эти документы вместе с заявлением об освобождении.

Когда нужно подать заявление об освобождении?

Срок подачи заявления по форме, утвержденной Приказом ФНС России № ММВ-7-21/897@, для реализации права на применение освобождения ИП на УСНО от уплаты налога на имущество физлиц ст. 407 НК РФ не определен.

Формально такое заявление может быть подано в любой момент. Но Минфин России рекомендует подавать документы на освобождение от уплаты налога на имущество физлиц в срок, позволяющий налоговому органу исчислить налог на имущество и направить уведомление о его уплате (см. Письма от 04.05.2011 № 03-05-06-01/46, от 01.02.2010 № 03-05-04-01/06).

Здесь уместно напомнить, что уведомление об уплате налога на имущество физлиц налоговый орган обязан представить не позднее 30 календарных дней до наступления срока платежа (то есть не позднее 1 октября). Это следует из совокупности норм п. 2 и 3 ст. 52, п. 4 ст. 57, п. 2 ст. 409 НК РФ.

Таким образом, заявление об освобождении от уплаты данного налога в 2020 году ИП-«упрощенцу» необходимо подать до 1 октября. Конечно, можно подать такое заявление и после указанной даты, ведь гл. 32 НК РФ не содержится на этот счет никаких указаний. Налоговый орган в любом случае обязан его принять и учесть при расчете налога на имущество физлиц. Однако следует помнить, что перерасчет налога производится не более чем за три налоговых периода, предшествующие календарному году обращения (абз. 2 п. 6 ст. 408 НК РФ).

Когда у ИП на УСНО возникает обязанность по уплате налога?

Освобождение ИП-«упрощенца» от уплаты налога на имущество физлиц, предусмотренное п. 3 ст. 346.11 НК РФ, не действует в отношении объектов налогообложения, включенных в специальный перечень, определяемый в соответствии с п. 7 ст. 378.2 НК РФ, с учетом особенностей, которые предусмотрены абз. 2 п. 10 той же статьи. Иными словами, в отношении объектов, признаваемых коммерческой недвижимостью (по аналогии с налогом на имущество организаций) (см. Письма Минфина России от 28.12.2018 № 03-05-06-01/95705, от 19.01.2018 № 03-05-06-01/2652, от 01.09.2017 № 03-05-06-01/56316).

К сведению. К объектам коммерческой недвижимости относятся:

• административно-деловые центры и торговые центры (комплексы) и помещения в них. Критерии признания нежилого здания административно-деловым или торговым центром или одновременно тем и другим определены в п. 3, 4 и 4.1 ст. 378.2 НК РФ — это наличие соответствующего вида разрешенного использования объекта недвижимого имущества либо его фактическое использование в целях делового, административного или коммерческого назначения;
• нежилые помещения, назначение, разрешенное использование или наименование которых в соответствии со сведениями, содержащимися в ЕГРН, или документами технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости предусматривает размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания либо которые фактически используются для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания.

Таким образом, уплата налога на имущество физлиц ИП, применяющим УСНО, предусмотрена только в отношении имущества, включенного в перечень объектов административно-делового, торгового и бытового назначения, определяемый субъектом РФ (см. Письма Минфина России от 19.02.2020 № 03-05-06-01/11586, от 07.02.2020 № 03-05-06-01/8022).

Иными словами, необходимым условием для уплаты налога на имущество физлиц в отношении указанных объектов является включение их в перечень объектов, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость (см. Определение ВС РФ от 04.08.2016 № 51-АПГ16-5). Издание субъектом РФ нормативного акта, регламентирующего налогообложение имущества физических лиц, не является обязательным условием для уплаты данного налога (см. Постановление АС УО от 10.05.2018 № Ф09-1455/18 по делу № А60-40481/2017).

Если здание (строение, сооружение) безусловно и обоснованно определено как административно-деловой или торговый центр и включено в соответствующий перечень, то помещения в нем могут не включаться в перечень, поскольку основанием для применения норм ст. 378.2 НК РФ будет включение в перечень здания (см. Письмо ФНС России от 16.03.2017 № БС-4-21/4780, Определение ВС РФ от 03.02.2020 № 304-ЭС19-26593 по делу № А27-29802/2018).

Ставки налога на имущество физлиц

Налоговые ставки в отношении объектов административно-делового, торгового и бытового назначения, включенных в соответствующий перечень, устанавливаются представительными органами муниципальных образований (законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя) в пределах до 2% кадастровой стоимости (п. 2 ст. 406 НК РФ).

Таким образом, представительные органы муниципальных образований (законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя) вправе устанавливать пониженные налоговые ставки по налогу на имущество физлиц (вплоть до нуля) в отношении отдельных категорий (видов) имущества (см. Письма Минфина России № 03-05-06-01/11586, № 03-05-06-01/8022).

Также допускается установление дифференцированных налоговых ставок (п. 5 ст. 406) в зависимости:

• от кадастровой стоимости объекта налогообложения;
• вида объекта;
• места нахождения объекта.

Кроме того, представительные органы муниципальных образований вправе устанавливать льготы по налогу на имущество физических лиц и основания для их использования налогоплательщиками.

«Упрощенные» расходы и налог на имущество физлиц

Согласно пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ «упрощенцы» вправе уменьшить полученные доходы на суммы уплаченных налогов и сборов (за исключением «упрощенного» налога и НДС, уплаченного на основании п. 5 ст. 173 НК РФ). Никаких оговорок по поводу налога на имущество физлиц в ст. 346.16 НК РФ не содержится.

Следовательно, если предприниматель применяет УСНО и исчисляет налог с разницы между доходами и расходами, то он вправе учесть в расходах сумму налога на имущество физлиц, уплаченного в отношении недвижимого имущества, используемого в предпринимательской деятельности (см. Письмо Минфина России от 04.09.2019 № 03-11-11/67953). Данный платеж учитывается в налоговой базе по «упрощенному» налогу в периоде его уплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Для «упрощенцев», выбравших в качестве объекта налогообложения «доходы», не предусмотрено уменьшения суммы «упрощенного» налога (авансовых платежей по нему), исчисленной за налоговый (отчетный) период, на сумму уплаченного налога на имущество физлиц (см. Письмо Минфина России от 25.02.2020 № 03-11-11/13419).

Особенности исчисления налога на имущество физлиц ИП-«упрощенцами»

Нюансы исчисления и уплаты налога на имущество по недвижимости (которые, несомненно, представляют интерес для ИП на УСНО) пояснены в Письме Минфина России от 24.11.2017 № 03-05-04-01/77887. В нем, в частности, сказано следующее.

1. Кадастровые номера в отношении здания и помещений в нем присваиваются в ЕГРН с учетом иерархической структуры номеров (то есть кадастрового номера здания, кадастрового номера здания и его части и т.д.). Поэтому в перечень в целях идентификации помещений могут быть включены с соответствующими кадастровыми номерами как отдельное здание, так и отдельные помещения в нем.

2. В случае исключения из перечня здания помещения в нем также исключаются из перечня (если эти объекты включены в перечень) и не подлежат налогообложению исходя из кадастровой стоимости при условии, что они не относятся к объектам, указанным в пп. 2 п. 1 ст. 378.2 НК РФ.

3. Если принадлежащие нескольким собственникам помещения в здании с кадастровым номером имеют отдельные кадастровые номера, то каждый собственник помещений в здании признается налогоплательщиком в соответствии со ст. 378.2 в отношении принадлежащего ему на праве собственности помещения.

К сведению. Если недвижимое имущество ИП использует в предпринимательской деятельности не с первого месяца года, то налог на имущество физлиц ему налоговики рассчитают с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, когда имущество использовалось в личных целях, к числу календарных месяцев в налоговом периоде. При этом и месяц начала, и месяц прекращения использования недвижимости в предпринимательской деятельности принимается за полный месяц (п. 6 ст. 408 НК РФ).

С.Г. Новикова

---