Статья: ФСС не принял к зачету расходы: что дальше?

(Зобова Е.П.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 6)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 6

Уже второй год плательщики страховых взносов представляют объединенную отчетность по страховым взносам в налоговые органы. В территориальный орган ФСС отчетность представляется по форме 4 — ФСС, в которой отражаются только суммы страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Причем проверку расходов на выплату страхового обеспечения на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством по-прежнему осуществляет ФСС. И нередко данные расходы полностью не принимаются. Что делать в этом случае плательщику страховых взносов? Давайте разбираться.

Порядок подтверждения расходов на выплату социальных пособий

Порядок исчисления и уплаты страховых взносов регулируется гл. 34 НК РФ. В соответствии с п. 8 ст. 431 НК РФ проверки правильности заявленных расходов на выплату страхового обеспечения на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством (далее — расходы на обязательное страхование) проводятся территориальными органами ФСС в соответствии с Федеральным законом № 255-ФЗ <1>. Отметим, что такой порядок действует до 31 декабря 2020 года включительно <2>, что связано с завершением пилотного проекта <3> по прямому перечислению пособий застрахованным лицам и переходом его в штатный режим. В названном случае работодатели будут освобождены от обязанностей по выплате пособий по обязательному социальному страхованию своим работникам, соответственно, проблем у них станет меньше. Но это еще впереди, а пока разберемся с действующим порядком.

---

<1> Федеральный закон от 29.12.2006 № 255-ФЗ «Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством».

<2> Федеральный закон от 03.07.2016 № 243-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с передачей налоговым органам полномочий по администрированию страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование».

<3> Постановление Правительства РФ от 21.04.2011 № 294.

Передача данных налоговым органом в ФСС. Итак, после представления плательщиком страховых взносов расчета по взносам в ИФНС данные направляются налоговым органом не позднее 5 дней со дня их получения в электронной форме и не позднее 10 дней со дня их получения на бумажном носителе в соответствующий территориальный орган ФСС для проведения проверки правильности расходов на выплаты страхового обеспечения (п. 16 ст. 431 НК РФ).

Напомним, плательщик при исчислении страховых взносов на обязательное социальное страхование производит уменьшение суммы взносов по данному виду страхования на сумму произведенных им расходов на выплату страхового обеспечения без представления каких-либо документов в налоговый орган на осуществление произведенного им зачета.

Территориальный орган ФСС должен подтвердить (или не подтвердить) заявленные плательщиком расходы на выплату страхового обеспечения.

Копии решений о выделении (отказе в выделении) средств на осуществление (возмещение) расходов страхователя на выплату страхового обеспечения, о непринятии к зачету расходов на выплату страхового обеспечения, а также информация об отмене (изменении) указанных решений вышестоящим органом территориального органа ФСС или судом направляются территориальным органом ФСС в налоговый орган в трехдневный срок со дня принятия соответствующего решения органом ФСС. Порядок обмена информацией определяется соглашением взаимодействующих сторон.

Формы решения о непринятии к зачету расходов на выплату страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством (форма 7) и решения о выделении (отказе в выделении) средств на осуществление (возмещение) расходов страхователя на выплату страхового обеспечения (форма 8) утверждены Приказом ФСС РФ от 25.01.2017 № 10.

Обратите внимание! Положение п. 9 ст. 431 НК РФ, согласно которому сумма превышения расходов на выплату страхового обеспечения над общей суммой исчисленных страховых взносов на обязательное социальное страхование по итогам расчетного (отчетного) периода подлежит зачету налоговым органом в счет предстоящих платежей по данному виду страхования на основании полученного от территориального органа ФСС подтверждения заявленных плательщиком расходов на выплату страхового обеспечения за соответствующий расчетный (отчетный) период, применяется непосредственно налоговым органом в целях осуществления контроля правильности исчисления взносов на обязательное социальное страхование после представления плательщиком расчета по итогам расчетного (отчетного) периода (Письмо Минфина России от 12.07.2017 № 03-15-06/44403).

Проверки ФСС. На основании полномочий, предоставленных ФСС Федеральным законом № 255-ФЗ, территориальный орган фонда исходя из поступивших от налогового органа сведений о расходах на выплату страхового обеспечения, содержащихся в расчете, представленном страхователем в налоговый орган, вправе провести камеральную и (или) выездную проверки страхователя.

Если выездные проверки в общем случае проводятся не чаще одного раза в три года, то камеральные проверки осуществляются в обязательном порядке. Кстати, внеплановая выездная проверка может быть проведена фондом в случае поступления жалобы застрахованного лица на отказ страхователя в выплате страхового обеспечения или на неправильное определение страхователем размера страхового обеспечения.

В рамках проверки территориальный орган ФСС вправе истребовать у страхователя необходимые документы и объяснения по вопросам, возникающим в ходе проверок. А страхователи обязаны предъявлять для проверки в территориальные органы страховщика документы, связанные с расходами на выплату страхового обеспечения застрахованным лицам, — больничные листы, свидетельства о рождении детей, заявления на выплату пособий и другие документы (пп. 6 п. 2 ст. 4.1 Федерального закона № 255-ФЗ).

Если в ходе проверки будут выявлены расходы, произведенные страхователем неправомерно, то будет вынесено решение о непринятии названных расходов к зачету. Соответствующее решение фонд направит страхователю в течение трех рабочих дней со дня его вынесения, а копию — в налоговый орган в те же сроки.

В данном случае важно, что обозначенное решение является основанием для взыскания со страхователя недоимки по страховым взносам, образовавшейся в результате осуществления таких расходов. Взыскание этой недоимки осуществляется налоговым органом в порядке, установленном НК РФ.

Уточненный расчет по страховым взносам

Итак, если территориальный орган ФСС подтвердит заявленные плательщиком расходы на выплату страхового обеспечения за соответствующий расчетный (отчетный) период, то никаких действий плательщику страховых взносов предпринимать не надо.

Если фонд откажет в принятии соответствующих расходов, то плательщик узнает об этом при получении соответствующего решения фонда. Встает вопрос: надо ли что-либо менять в уже сданном расчете по страховым взносам?

Согласно разъяснениям налоговиков при получении указанного решения плательщику страховых взносов необходимо уточнить данные о суммах расходов, произведенных на выплату страхового обеспечения, на сумму неподтвержденных расходов (Письмо от 05.03.2018 № ГД-4-11/4193@).

С таким подходом трудно не согласиться, тем более что в Порядке заполнения расчета по страховым взносам сказано: при обнаружении плательщиком в поданном им в налоговый орган расчете факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы страховых взносов, подлежащей уплате, плательщик обязан внести необходимые изменения в расчет и представить в налоговый орган уточненный расчет в порядке, установленном ст. 81 НК РФ. Если расходы не приняты ФСС, то это означает, что сумма страховых взносов занижена, соответственно, плательщик обязан представить уточненный расчет.

Порядок представления уточненного расчета следующий:

• в уточненный расчет подлежат включению те разделы расчета и приложения к ним, которые ранее были представлены плательщиком в налоговый орган (за исключением разд. 3 «Персонифицированные сведения о застрахованных лицах»), с учетом внесенных в них изменений, а также иные разделы расчета и приложения к ним, в случае внесения в них изменений (дополнений);
• в уточненный расчет подлежит включению разд. 3 «Персонифицированные сведения о застрахованных лицах» в отношении тех физических лиц, в отношении которых производятся изменения (дополнения);
• при перерасчете сумм страховых взносов в периоде совершения ошибки (искажения) уточненные расчеты представляются по форме, действовавшей в том расчетном (отчетном) периоде, за который производится перерасчет сумм страховых взносов.

И, конечно, уточненный расчет представляется за тот период, в котором непринятые расходы были первоначально отражены.

Если в уточненном расчете меняется только сумма расходов на выплату страхового обеспечения, то из него надо исключить не принятые ФСС расходы на выплату пособий:

• корректировки вносятся в Приложение 3 к разд. 1 расчета;
• соответствующие изменения вносятся в Приложение 2 к разд. 1 расчета (строки 070 — 090);
• необходимо также уточнить данные в разд. 1 расчета (строки 110 — 123).

К сведению. Поскольку в расчете по страховым взносам плательщики делали много ошибок в части расходов на обязательное социальное страхование, ФСС РФ разработал контрольные соотношения расчета по страховым взносам в части расходов на обязательное социальное страхование (Письмо от 15.06.2017 № 02-09-11/04-03-13313). Этим документом целесообразно руководствоваться при его составлении.

Мы рассмотрели только вопросы внесения изменений в расчет по страховым взносам в случае непринятия (неполного принятия) расходов на выплату пособий на обязательное социальное страхование. О том, надо ли непринятые к расходам суммы выплаченных пособий облагать страховыми взносами, читайте далее.

Облагать страховыми взносами или не облагать?

Перед плательщиком страховых взносов, у которого ФСС не принял к зачету расходы на выплату пособий на обязательное социальное страхование, встает еще один вопрос: надо ли облагать страховыми взносами суммы выплаченных работникам, но не принятых ФСС пособий?

Позиция контролирующих органов. Еще в 2017 году Минфин выпустил Письмо, которое ФНС направила территориальным органам для применения в работе (Письма Минфина России от 01.09.2017 № 03-15-07/56382, ФНС России от 22.09.2017 № ЕД-4-15/19093). Логика финансистов следующая.

В перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами, на основании пп. 1 п. 1 ст. 422 НК РФ включены пособия и иные виды обязательного страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию.

Пунктом 1 ст. 1.4 Федерального закона № 255-ФЗ определены виды страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию:

• пособие по временной нетрудоспособности;
• пособие по беременности и родам;
• единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в медицинских организациях в ранние сроки беременности;
• единовременное пособие при рождении ребенка;
• ежемесячное пособие по уходу за ребенком;
• социальное пособие на погребение.

Согласно п. 4 ст. 4.7 Федерального закона № 255-ФЗ в случае выявления расходов на выплату страхового обеспечения, произведенных страхователем с нарушением законодательства РФ об обязательном социальном страховании, не подтвержденных документами, произведенных на основании неправильно оформленных или выданных с нарушением установленного порядка документов, территориальный орган страховщика, проводивший проверку, выносит решение о непринятии таких расходов к зачету.

На основании приведенных норм финансисты делают следующие выводы:

• во-первых, непринятые суммы пособий не являются выплатами страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию;
• во-вторых, выплаченные работнику суммы облагаются страховыми взносами в общеустановленном порядке.

Данный подход к рассматриваемому вопросу представлен и в более поздних письмах ФНС России (Письмо от 05.03.2018 № ГД-4-11/4193@).

Мнение судей. Правовая позиция по рассматриваемому вопросу изложена в Определении ВС РФ от 04.08.2017 № 308-КГ17-680. Именно этим подходом руководствуются суды при рассмотрении аналогичных дел.

ОАО оспаривало решение территориального органа ФСС, который включил в базу, облагаемую взносами на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, и в базу, облагаемую взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, денежные средства в сумме выплаченных обществом своим сотрудникам пособий по беременности и родам и по временной нетрудоспособности, не принятых фондом к зачету по результатам выездной проверки.

Общество выплатило работникам указанные пособия. Фонд не принял их к зачету, поскольку указанные сотрудники (внешние совместители) работали в обществе менее двух лет до наступления страхового случая и у общества отсутствовали справки с основного места работы этих лиц о том, что им не выплачивалось такое пособие по основному месту работы.

Как указал ВС РФ, отказ фонда в принятии к зачету расходов по выплате пособий не может изменить статус выплаченных средств и счесть их страховым обеспечением, то есть страховыми выплатами, обусловленными наступлением страхового случая. Указанные суммы сохраняют свою социальную направленность и не являются вознаграждением за выполнение работником трудовых функций. Сам факт наступления страхового случая фондом не оспаривался. Действующее законодательство не содержит норм, обязывающих включать в базу для начисления страховых взносов не принятые фондом к зачету суммы выплаченного страхового обеспечения. Соответственно, выплаченные обществом в связи с наступлением страхового случая своим сотрудникам суммы признаются страховым обеспечением по обязательному социальному страхованию и не могут квалифицироваться как объекты обложения страховыми взносами.

Приведенным подходом суды руководствуются и сегодня при рассмотрении аналогичных дел (Определения ВС РФ от 26.01.2018 № 307-КГ17-21301, от 19.02.2018 № 304-КГ17-22744, Постановление АС СЗО от 16.04.2018 № Ф07-2553/2018 по делу № А13-10531/2017).

Суды отмечают: отказ в принятии к зачету расходов по выплате страхового обеспечения не изменяет правовой природы пособия (по временной нетрудоспособности), так как ошибки в оформлении документов не могут являться безусловной причиной признания наступившей нетрудоспособности нестраховым случаем, то есть не обязывающим выплатить страховое обеспечение. Ошибки фактически влекут только отказ в принятии расходов к зачету, а не отказ в выплате пособия по временной нетрудоспособности. Право застрахованного лица получать соответствующие пособия по социальному страхованию в случае наступления временной нетрудоспособности, иного страхового случая за счет средств фонда гарантировано действующим законодательством.

Таким образом, не принятые к зачету расходы на выплату пособий по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством сами по себе являются неуплаченными страховыми взносами (недоимкой). Следовательно, такие расходы не могут вновь облагаться страховыми взносами.

Вывод. Мы привели мнения контролирующих органов в лице Минфина и ФНС и судебных инстанций, включая ВС РФ, по вопросу обложения страховыми взносами не принятых фондом расходов на выплату пособий. Казалось бы, вопрос решен: судьи сказали свое слово. Но все приведенные решения и рассматриваемые сегодня споры касаются страховых взносов, начисленных в соответствии с Федеральным законом № 212-ФЗ <4>, действовавшим до 1 января 2017 года. А в настоящее время страховые взносы исчисляются в соответствии с гл. 34 НК РФ.

---

<4> Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования».

Контролирующие органы неоднократно заявляли: сложившаяся судебная практика по делам с аналогичными обстоятельствами, принятая на основании норм Федерального закона № 212-ФЗ, применению налоговыми органами не подлежит (Письма Минфина России от 13.03.2018 № 03-15-06/15287, от 03.05.2018 № 03-15-05/29955, от 10.05.2018 № 03-15-08/31274, ФНС России от 14.09.2017 № БС-4-11/18312@). Аналогичного мнения, по всей видимости, придерживаются представители ФСС, поскольку появляются все новые судебные решения.

Соответственно, ситуация на практике сегодня складывается следующим образом: территориальные органы ФСС и ФНС будут продолжать настаивать на обложении страховыми взносами расходов на выплату пособий, не принятых к зачету ФСС. Кардинально данный подход может быть изменен только судебными решениями, вынесенными на основании гл. 34 НК РФ. Можно предположить, что судебные инстанции не изменят свой принципиальный подход к решению данного вопроса, поскольку с изменением нормативного акта существо дела осталось прежним.

Таким образом, сегодня плательщик страховых взносов, оказавшийся в подобной ситуации, должен принять самостоятельное решение: обложить страховыми взносами не принятые к зачету расходы, как того требуют ФСС и налоговые органы, а также внести соответствующие изменения расчет по страховым взносам (в том числе увеличить базу для исчисления страховых взносов) или идти в суд.

Если территориальный орган ФСС не принял к зачету расходы на выплату пособий на обязательное социальное страхование, то плательщик обязан представить уточненный расчет по страховым взносам, скорректировав сумму расходов.

Что касается вопроса об обложении страховыми взносами сумм не принятых к зачету расходов, он сегодня является спорным. Плательщик должен принять самостоятельное решение, следовать ему разъяснениям контролирующих органов, которые настаивают на обложении указанных выплат, или руководствоваться судебными решениями, признающими спорные суммы страховым обеспечением, которые не могут квалифицироваться как объекты обложения страховыми взносами.

Е.П. Зобова

---