Статья: ФСБУ 6/2020 «Основные средства»: изменения в учетной политике

(Зобова Е.П.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2021, № 3)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2021, № 3

Приказом Минфина России от 17.09.2020 № 204н утвержден ФСБУ 6/2020 «Основные средства», который устанавливает требования к формированию в бухгалтерском учете информации об объектах основных средств (ОС) организаций (за исключением организаций бюджетной сферы). Новый Стандарт следует применять начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2022 год, но организация вправе принять решение о его применении до указанного срока — уже в 2021 году.

Поскольку корректировка учетной политики в организации проводится с начала отчетного года и оформляется соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями, стандартами и т.п.), проверим, все ли необходимые изменения внесены в учетную политику в связи с началом применения ФСБУ 6/2020.

Решение о досрочном (с 2021 года) применении ФСБУ 6/2020 оформляется (не позднее 31.12.2020) соответствующим организационно-распорядительным документом — приказом, распоряжением, стандартом и т.п. Кроме того, в связи с введением ФСБУ 6/2020 надо пересмотреть учетную политику для целей бухгалтерского учета в отношении учета объектов ОС и внести в нее изменения и дополнения (фрагменты учетной политики представлены далее). Напомним: здесь указываются только те способы и методы, которые организация имеет право выбрать в соответствии с бухгалтерским Стандартом.

Обратите внимание! Согласно ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» способы ведения бухгалтерского учета, выбранные организацией при формировании УП, как правило, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа (Письмо Минфина России от 23.12.2020 № 07-01-09/113142).

Общие положения

Организация может принять решение не применять ФСБУ 6/2020 в отношении активов, которые одновременно характеризуются признаками, указанными в п. 4 ФСБУ 6/2020, но имеют стоимость ниже лимита, установленного организацией с учетом существенности информации о таких активах (малоценные активы). В этом случае затраты на приобретение, создание данных активов признаются расходами за тот период, в котором они понесены. Такое решение должно быть раскрыто в бухгалтерской (финансовой) отчетности с указанием лимита стоимости активов, установленного организацией. Кроме того, организации следует обеспечить надлежащий контроль наличия и движения названных активов (это может быть прописано в отдельном документе).

Лимит стоимости малоценных активов установлен в размере (п. 5 ФСБУ 6/2020): ____________________ (указать самостоятельно).

Согласно п. 9 ФСБУ 6/2020 для каждого объекта ОС организация определяет срок полезного использования (СПИ) исходя:

• из ожидаемого периода эксплуатации с учетом производительности или мощности, нормативных, договорных и других ограничений эксплуатации, намерений руководства организации в отношении использования объекта;
• ожидаемого физического износа с учетом режима эксплуатации (количества смен), системы проведения ремонтов, естественных условий, влияния агрессивной среды и иных аналогичных факторов;
• ожидаемого морального устаревания, в частности в результате изменения или усовершенствования производственного процесса или изменения рыночного спроса на продукцию (услуги), производимую (оказываемые) при помощи объектов ОС;
• планов по замене объектов ОС, модернизации, реконструкции, технического перевооружения.

По общему правилу СПИ устанавливается как период, в течение которого использование объекта ОС будет приносить экономические выгоды организации. Рекомендуем указывать его в месяцах, хотя новый Стандарт не требует ежемесячного начисления амортизации.

Срок полезного использования объекта ОС устанавливается (п. 8 ФСБУ 6/2020): - как период, в течение которого использование объекта ОС будет приносить экономические выгоды организации (указать, в каких единицах будет отражаться СПИ — месяцах, годах); - как количество продукции (объем работ в натуральном выражении), которое организация ожидает получить от использования объекта ОС (указать, для каких объектов ОС).

Для целей бухгалтерского учета объекты ОС подлежат классификации по видам (например, недвижимость, машины и оборудование, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь) и группам (п. 11 ФСБУ 6/2020).

Группой считается совокупность объектов ОС одного вида, объединенных исходя из сходного характера их использования. Объекты ОС, представляющие собой недвижимость, предназначенную для предоставления за плату во временное пользование и (или) получения дохода от прироста ее стоимости, образуют отдельную группу — инвестиционную недвижимость.

При определении группы объектов ОС нужно помнить, что выбранный способ последующей их оценки применяется ко всей группе объектов ОС (п. 13 ФСБУ 6/2020), так же как и способ начисления амортизации выбирается организацией для каждой группы объектов ОС из установленных ФСБУ 6/2020 (п. 34 Стандарта).

Объекты ОС подлежат классификации по видам и группам (п. 11 ФСБУ 6/2020): __________________________ (указать самостоятельно).

Оценка

При признании в бухгалтерском учете объект ОС оценивается по первоначальной стоимости (п. 12 ФСБУ 6/2020). После признания объект ОС оценивается в бухгалтерском учете по первоначальной или по переоцененной (справедливой) стоимости. Выбранный способ последующей оценки применяется ко всей группе объектов ОС.

После признания объект ОС оценивается в бухгалтерском учете одним из следующих способов (п. 13 ФСБУ 6/2020): - по первоначальной стоимости; - по переоцененной (справедливой) стоимости.

При оценке объектов ОС по переоцененной стоимости их стоимость регулярно переоценивается таким образом, чтобы она была равна или не отличалась существенно от их справедливой стоимости (п. 15 ФСБУ 6/2020). Периодичность переоценки отличных от инвестиционной недвижимости объектов ОС определяется организацией для каждой группы исходя из того, в какой степени их справедливая стоимость подвержена изменениям. Если организация решает проводить переоценку объектов ОС не чаще одного раза в год, то она проводится по состоянию на конец соответствующего отчетного года.

Переоценка отличных от инвестиционной недвижимости объектов ОС проводится (п. 16 ФСБУ 6/2020): - на конец отчетного периода; - на конец отчетного года; - в иные сроки: ____________ (указать самостоятельно).

По общему правилу переоценка отличных от инвестиционной недвижимости объектов ОС проводится путем пересчета их первоначальной стоимости и накопленной амортизации таким образом, чтобы балансовая стоимость объекта после переоценки равнялась его справедливой стоимости.

При этом допускается способ проведения переоценки объектов ОС, при котором сначала первоначальная стоимость объекта уменьшается на сумму амортизации, накопленной по нему на дату переоценки, а затем полученная сумма пересчитывается таким образом, чтобы она стала равной справедливой стоимости этого объекта (п. 17 ФСБУ 6/2020).

Для переоценки объектов ОС, входящих в одну группу, должен применяться один способ проведения переоценки. Соответственно, допускается применять оба способа только для разных групп объектов ОС.

Переоценка отличных от инвестиционной недвижимости объектов ОС проводится (п. 17 ФСБУ 6/2020): - путем пересчета первоначальной стоимости и накопленной амортизации таким образом, чтобы балансовая стоимость объекта ОС равнялась его справедливой стоимости; - путем уменьшения первоначальной стоимости объекта ОС на сумму амортизации, накопленной по нему на дату переоценки, и пересчета полученной суммы таким образом, чтобы она стала равной справедливой стоимости объекта ОС.

Суммы переоценки отличных от инвестиционной недвижимости объектов ОС, отраженные в составе совокупного финансового результата без включения в прибыль (убыток), формируют показатель накопленной дооценки таких объектов (счет 83 «Добавочный капитал»). Первоначально накопленная дооценка отражается обособленно в составе капитала в бухгалтерском балансе организации. Впоследствии накопленная дооценка списывается на нераспределенную прибыль организации единовременно при списании объекта ОС, по которому была накоплена дооценка, либо по мере начисления амортизации по объекту ОС. Во втором случае подлежащая списанию часть накопленной дооценки представляет собой положительную разницу между величиной амортизации за период, рассчитанной исходя из первоначальной стоимости объекта ОС с учетом последней переоценки, и суммой амортизации за этот же период, рассчитанной исходя из первоначальной стоимости объекта ОС без учета переоценок. Принятый организацией способ списания накопленной дооценки на нераспределенную прибыль организации применяется в отношении всех отличных от инвестиционной недвижимости объектов ОС.

Накопленная дооценка списывается на нераспределенную прибыль организации (п. 20 ФСБУ 6/2020): - единовременно при списании объекта ОС, по которому была накоплена дооценка; - по мере начисления амортизации по объекту ОС.

Амортизация

Периодичность начисления амортизации ФСБУ 6/2020 не регламентирована. Указано только, что сумма амортизации объекта ОС за отчетный период определяется таким образом, чтобы к концу срока амортизации балансовая стоимость этого объекта стала равной его ликвидационной стоимости. Соответственно, организация должна определить периодичность начисления амортизации, например ежемесячно или на конец установленного в организации отчетного периода, либо указать какой-то другой период.

Амортизация по объектам ОС начисляется (п. 32 ФСБУ 6/2020): - ежемесячно; - на конец отчетного периода; - в иные сроки: ______________ (указать самостоятельно).

По общему правилу, установленному ФСБУ 6/2020, объект ОС начинает амортизироваться с даты его признания в бухгалтерском учете, а прекращает — с момента его списания с бухгалтерского учета. Но по решению организации допускается начинать начисление амортизации с первого числа месяца, следующего за месяцем признания объекта ОС в бухгалтерском учете, а прекращать — с первого числа месяца, следующего за месяцем списания объекта ОС с бухгалтерского учета. Организация должна сделать выбор.

Начисление амортизации по объекту ОС начинается (п. 33 ФСБУ 6/2020): - с даты признания объекта ОС в бухгалтерском учете; - с первого числа месяца, следующего за месяцем признания объекта ОС в бухгалтерском учете. Начисление амортизации по объекту ОС прекращается (п. 33 ФСБУ 6/2020): - с момента списания объекта ОС с бухгалтерского учета; - с первого числа месяца, следующего за месяцем списания объекта ОС с бухгалтерского учета.

Способ начисления амортизации выбирается организацией для каждой группы объектов ОС из установленных ФСБУ 6/2020 (п. 34 Стандарта).

Амортизация по объекту ОС со сроком использования, в течение которого объект будет приносить экономические выгоды организации, может начисляться:

• линейным способом;
• способом уменьшаемого остатка.

Амортизация по объекту ОС со сроком использования, определяемым исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), которое организация ожидает получить от использования объекта ОС, начисляется способом пропорционально количеству продукции (объему работ в натуральном выражении).

Амортизация по объектам ОС, СПИ которых определяется периодом, в течение которого их использование будет приносить экономические выгоды организации, начисляется (п. 35 ФСБУ 6/2020): - линейным способом; - способом уменьшаемого остатка.

Амортизация способом уменьшаемого остатка начисляется таким образом, чтобы суммы амортизации по объекту ОС за одинаковые периоды уменьшались по мере истечения СПИ объекта. При этом организация самостоятельно утверждает формулу расчета суммы амортизации за отчетный период, обеспечивающую систематическое уменьшение такой суммы в следующих периодах.

Сумма амортизации за отчетный период способом уменьшаемого остатка рассчитывается по следующей формуле (п. 35 ФСБУ 6/2020): _________________ (указать самостоятельно).

Последствия начала применения ФСБУ 6/2020

По общему правилу последствия изменений в учетной политике в связи с началом применения ФСБУ 6/2020 отражаются ретроспективно (как если бы данный Стандарт применялся с момента возникновения затрагиваемых им фактов хозяйственной жизни).

Для облегчения перехода на новый порядок учета объектов ОС в бухгалтерской отчетности, начиная с которой применяется ФСБУ 6/2020, организация может не пересчитывать связанные с объектами ОС сравнительные показатели за периоды, предшествующие отчетному, осуществив единовременную корректировку балансовой стоимости объектов на начало отчетного периода (конец периода, предшествующего отчетному), то есть применить альтернативный способ.

Для целей такой корректировки балансовой стоимостью объектов ОС считается их первоначальная стоимость (с учетом переоценок), признанная до начала применения ФСБУ 6/2020 в соответствии с ранее применявшейся учетной политикой, за вычетом накопленной амортизации. При этом накопленная амортизация рассчитывается в соответствии с ФСБУ 6/2020 исходя из указанной первоначальной стоимости, ликвидационной стоимости и соотношения истекшего и оставшегося СПИ, определенного в соответствии с данным Стандартом.

Способ отражения в бухгалтерском учете и отчетности последствий изменения учетной политики в связи с началом применения ФСБУ 6/2020 (п. 48, 49 ФСБУ 6/2020): - ретроспективный; - альтернативный.

Упрощенные способы ведения бухгалтерского учета объектов ОС

Организация, которая вправе использовать упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, может не применять п. 23, 38, пп. «б», «в», «ж» — «о» п. 45, п. 46, 47 ФСБУ 6/2020 (п. 3 Стандарта).

Кроме того, согласно п. 51 ФСБУ 6/2020 организация может начать применять его перспективно (только в отношении фактов хозяйственной жизни, имевших место после начала применения Стандарта, без изменения сформированных ранее данных бухгалтерского учета).

Соответственно, данная организация должна указать в учетной политике для целей бухгалтерского учета, какие положения ФСБУ 6/2020 она будет применять, а какие нет.

Порядок корректировки первоначальной стоимости объектов ОС в связи с изменением величины оценочного обязательства по будущему демонтажу, утилизации объекта ОС и восстановлению окружающей среды, предусмотренный Стандартом (п. 23 ФСБУ 6/2020): - применяется; - не применяется. Проверка объектов ОС на обесценение (п. 38 ФСБУ 6/2020): - применяется; - не применяется (то есть объекты ОС оцениваются на отчетную дату по балансовой стоимости). Информация об объектах ОС раскрывается в бухгалтерской отчетности (пп. «б», «в», «ж» — «о» п. 45, п. 46, 47 ФСБУ 6/2020): - в полном объеме; - в ограниченном объеме (указать, какая информация не раскрывается). Способ отражения в бухгалтерском учете и отчетности последствий изменения учетной политики в связи с началом применения ФСБУ 6/2020 (п. 48, 49, 51 ФСБУ 6/2020): - перспективный; - ретроспективный; - альтернативный.

Организация вправе принять решение о досрочном применении ФСБУ 6/2020, то есть уже с 2021 года. Такой шаг требует внесения изменений в учетную политику для целей бухгалтерского учета в отношении учета объектов ОС.

В статье проанализированы те способы и методы ведения учета объектов ОС, которые организация вправе выбрать в соответствии с новым бухгалтерским Стандартом.

Е.П. Зобова

---