Статья: Федеральный стандарт бухгалтерского учета «Доходы»

(Мухин С.)

(«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 7)

«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 7

Приказом Минфина России от 27.02.2018 № 32н утвержден Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Доходы» (далее — ФСБУ «Доходы»). В силу положений данного Приказа Федеральный стандарт применяется с начала подачи отчетности за 2019 год. Разберем основные нормы документа.

Как уже было отмечено выше, Стандарт применяется государственными (муниципальными) учреждениями:

• при составлении бюджетной, бухгалтерской отчетности начиная с подачи отчетности за 2019 год.

В соответствии с п. 3 ФСБУ «Доходы» документ применяется при учете доходов, раскрытии в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации о доходах, если иное не установлено другими федеральными стандартами бухгалтерского учета, единой методологией бюджетного учета и бюджетной отчетности, определенной согласно бюджетному законодательству РФ, и Инструкцией № 33н <1>.

---

<1> Инструкция о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 25.03.2011 № 33н.

Стандарт не касается доходов, возникающих в результате (п. 4 ФСБУ «Доходы»):

• получения (предоставления) во временное владение и пользование или во временное пользование материальных ценностей по договору аренды (имущественного найма) либо по договору безвозмездного пользования;
• получения доходов от инвестиций в форме дивидендов, объявленных (выплаченных) объектом инвестирования, учитываемых по методу долевого участия;
• продажи запасов, за исключением товаров, готовой продукции и биологической продукции;
• продажи основных средств и нематериальных активов;
• изменения справедливой стоимости финансовых активов и финансовых обязательств или их выбытия;
• первоначального признания биологических активов и биологической продукции и изменения справедливой стоимости биологических активов и биологической продукции;
• изменения справедливой стоимости других нефинансовых активов;
• изменений курсов иностранных валют по отношению к рублю.

Используемые термины и определения

Отметим, что в Стандарте применяется группировка доходов в зависимости от их экономического содержания со сходными принципами признания в бухгалтерском учете и оценки, информация о которых раскрывается в бухгалтерской (финансовой) отчетности обособленно.

В соответствии с п. 6 ФСБУ «Доходы» отдельными учетными группами доходов являются:

• доходы от необменных операций;
• доходы от обменных операций.

В каждую из групп входят следующие виды доходов:

Группа доходов	Вид доходов
Доходы от необменных операций	В состав данной группы входят: - доходы от налогов, сборов, в том числе государственных пошлин; - таможенные платежи; - доходы от страховых взносов на обязательное социальное страхование; - доходы от безвозмездных поступлений от бюджетов; - доходы от штрафов, пеней, неустоек, возмещения ущерба; - прочие доходы от необменных операций
Доходы от обменных операций	К этой группе относятся: - доходы от собственности; - доходы от реализации

Как видно из представленной группировки, для учреждений здравоохранения больше характерны доходы от обменных операций (доходы от собственности и реализации услуг). Доходы от необменных операций встречаются реже и в виде штрафов, пеней, неустоек и возмещения ущерба.

Признание и оценка доходов

Существенным моментом в бухгалтерском учете является признание доходов. В соответствии с п. 7 ФСБУ «Доходы» доход для целей ведения бухгалтерского учета признается в случае совершения фактов хозяйственной жизни (обменных операций или необменных операций) или наступления событий, в результате которых ожидается получение экономических выгод или полезного потенциала, связанных с данными операциями (событиями). При этом должно выполняться условие: их сумма (денежная величина) может быть надежно определена. Признание отдельных учетных групп доходов осуществляется исходя из положений данного Стандарта.

Доходы, полученные (начисленные) в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам, признаются для целей ведения бухгалтерского учета, формирования и публичного раскрытия показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Как следует из п. 8 ФСБУ «Доходы», когда без рассмотрения всей совокупности взаимосвязанных операций в целом не представляется возможным отнести доход, возникающий по отдельной операции, к отдельной учетной группе доходов (квалифицировать операцию по ее экономическому содержанию), критерии признания доходов применяются одновременно к двум или более взаимосвязанным операциям (событиям).

Примечание. Критерии признания доходов, установленные ФСБУ «Доходы», применяются отдельно к каждому факту хозяйственной жизни (операции, событию), в результате которого возникает доход.

В случае возникновения доходов в рамках операций, состоящих из отдельно выделяемых по экономическому содержанию операций, доходы по таким отдельно выделяемым операциям (событиям) классифицируются (относятся к отдельной учетной группе доходов) исходя из их экономического содержания и критериев признания доходов, предусмотренных данным Стандартом для соответствующей учетной группы доходов.

Обратите внимание! При реализации продукции или услуги в обмен на иную отличную продукцию или услугу обмен признается операцией, формирующей доход субъекта учета. Если продукция (услуга) обменивается в соответствии с законодательством РФ на продукцию (услугу), аналогичную по характеру и стоимости без осуществления денежных расчетов, обмен не считается операцией, формирующей доход субъекта учета (п. 9, 10 ФСБУ «Доходы»).

Сумма признанного дохода, по которому выявлена дебиторская задолженность, не исполненная должником (плательщиком) в срок и не соответствующая критериям признания актива (сомнительная задолженность), корректируется с формированием резерва по сомнительной задолженности. При этом учет сомнительной задолженности осуществляется учреждением на забалансовых счетах утвержденного им рабочего плана счетов.

Прекращение признания на балансовом (забалансовом) учете сомнительной задолженности по доходам осуществляется на основании решения комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов при наличии документов, подтверждающих неопределенность относительно получения экономических выгод или полезного потенциала.

В случае если в отношении задолженности по доходам принято решение о признании ее безнадежной к взысканию, такая задолженность списывается с балансового (забалансового) учета субъекта учета с одновременным уменьшением доходов текущего отчетного периода (уменьшением резерва по сомнительным долгам).

Прекращение признания на балансовом (забалансовом) учете безнадежной к взысканию задолженности по доходам осуществляется на основании решения комиссии субъекта учета по поступлению и выбытию активов при наличии документов, подтверждающих прекращение обязательств по выплате задолженности, права на взыскание задолженности и (или) неопределенность относительно получения экономических выгод или полезного потенциала.

Доход оценивается субъектом учета в полной сумме ожидаемого поступления экономических выгод и (или) полезного потенциала, заключенного в активе.

В целях определения величины дохода осуществляются (п. 12 ФСБУ «Доходы»):

• корректировка с учетом ставки дисконтирования, если поступление денежных средств или их эквивалентов предполагается в течение срока, превышающего 12 месяцев с даты признания дохода. В качестве ставки дисконтирования используется ключевая ставка ЦБ РФ, действующая на отчетную дату.

Доходы от штрафов, пеней, возмещения ущерба

Как уже было отмечено выше, группа доходов от необменных операций объединяет большее количество видов доходов, подпадающих под данное определение, но для обычных учреждений здравоохранения, как правило, характерны доходы в виде штрафов, пеней, неустоек и возмещения ущерба.

В соответствии с п. 32 ФСБУ «Доходы» к доходам от штрафов, пеней, неустоек, возмещения ущерба относятся экономические выгоды или полезный потенциал, полученные или ожидаемые к получению от административных платежей и штрафов, пеней, неустоек, возмещения ущерба по законодательству РФ.

Объектом бухгалтерского учета таких доходов являются отдельные виды доходов от принудительных изъятий, штрафов и иных санкций, с учетом оснований их возникновения согласно бюджетной классификации РФ. Указанные доходы признаются в бухгалтерском учете на дату возникновения требования к плательщику штрафов, пеней, неустоек, возмещения ущерба, в частности при вступлении в силу вынесенного постановления (решения) по делу об административном правонарушении, определения о наложении судебного штрафа, при предъявлении плательщику документа, устанавливающего право требования по уплате предусмотренных контрактом (договором, соглашением) неустоек (штрафов, пеней). В соответствии с п. 35 ФСБУ «Доходы» они начисляются в сумме, указанной в соответствующих документах.

Прочие доходы от необменных операций

Как следует из п. 36 ФСБУ «Доходы», к прочим доходам от необменных операций относятся доходы, не перечисленные в п. 13, 19, 25, 32 данного Стандарта. К таким доходам относятся, в частности, безвозмездные поступления в виде грантов, пожертвований.

Безвозмездные поступления денежных средств (включая субсидии и гранты), полученные без условий при передаче активов, признаются в бухгалтерском учете в качестве прочих доходов текущего отчетного периода по факту возникновения права на их получение от передающей стороны в части, относящейся к отчетному периоду.

В случае безвозмездного получения объектов имущества, за исключением денежных средств, переданных без условий при передаче активов, доходы считаются в бухгалтерском учете доходами текущего отчетного периода по факту получения имущества от передающей стороны (п. 39 ФСБУ «Доходы»).

Доходы от безвозмездных поступлений денежных средств (включая субсидии и гранты) или доходы от безвозмездно полученных иных активов, предоставленных на условиях при передаче актива, признаются в бухгалтерском учете в момент возникновения права на их получение в составе доходов будущих периодов от безвозмездных поступлений. По мере реализации условий при передаче активов в части, относящейся к отчетному периоду, доходы будущих периодов от безвозмездных поступлений отражаются в бухгалтерском учете в составе доходов текущего отчетного периода от безвозмездных поступлений (п. 40 ФСБУ «Доходы»).

Признание в бухгалтерском учете иных доходов от необменных операций при безвозмездном получении активов (материальных ценностей) осуществляется по справедливой стоимости безвозмездно полученных активов (материальных ценностей) на дату их получения. При отражении доходов по таким необменным операциям используются методы определения справедливой стоимости безвозмездно полученных активов, предусмотренные нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Признание в бухгалтерском учете иных доходов в виде полученных работ и услуг, предоставляемых физическими или юридическими лицами учреждению посредством необменной операции, не осуществляется при условии, что информация о получении данных работ и услуг раскрывается в бухгалтерской (финансовой) отчетности субъектом учета.

Доходы от собственности

К доходам от собственности относятся (п. 44 ФСБУ «Доходы»):

а) доходы в виде платы за передачу в возмездное пользование государственного и муниципального имущества. Порядок признания и оценки доходов в части доходов, возникающих по договорам аренды (имущественного найма) или договорам безвозмездного пользования, регулируется ФСБУ «Аренда» <2>;

б) доходы в виде процентов по остаткам денежных средств на счетах;

в) доходы от передачи государственного и муниципального имущества в доверительное управление;

г) доходы от предоставления бюджетных кредитов, займов;

д) доходы в виде части прибыли государственных и муниципальных унитарных предприятий, оставшейся после уплаты налогов и иных обязательных платежей, от иных форм участия в капитале предприятий, находящихся в госсобственности;

е) иные предусмотренные законодательством РФ доходы от использования активов в виде государственного или муниципального имущества.

---

<2> Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда», утв. Приказом Минфина России от 31.12.2016 № 258н.

Объектами бухгалтерского учета доходов от собственности являются отдельные виды доходов от собственности исходя из экономического содержания обменных операций с учетом видов имущества, передаваемого в управление (пользование), согласно бюджетной классификации РФ. Такие доходы, за исключением перечисленных в пп. «а» и «д» п. 44 данного Стандарта, признаются в бухгалтерском учете в составе доходов текущего отчетного периода в оценке, предусмотренной условиями договоров (контрактов, соглашений).

Доходы от реализации

К доходам от реализации относятся (п. 48 ФСБУ «Доходы»):

• доходы от продажи товаров, готовой продукции, биологической продукции;
• доходы от оказания (выполнения) услуг (работ), в том числе услуг (работ), финансовое обеспечение которых осуществляется за счет субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания.

Объектами бухгалтерского учета доходов от реализации являются доходы по отдельным видам продукции, услуг (работ), в том числе выполняемых в рамках государственного (муниципального) задания, исходя из экономического содержания обменных операций согласно бюджетной классификации РФ. Такие доходы признаются учреждениями, осуществляющими деятельность, связанную с оказанием услуг (выполнением работ), продажей товаров, готовой продукции, биологической продукции.

Доходы от реализации товаров, готовой продукции, биологической продукции признаются в бухгалтерском учете на дату выполнения всех нижеперечисленных условий (п. 51 ФСБУ «Доходы»):

• субъект учета передал покупателю существенные риски и выгоды, связанные с владением товаром, готовой продукцией, биологической продукцией;
• субъект учета не сохраняет за собой фактический контроль над товаром, готовой продукцией, биологической продукцией;
• возникает право субъекта учета на получение экономических выгод или полезного потенциала, связанных с операцией;
• величина дохода может быть надежно оценена.

При этом доходы от реализации товаров, готовой продукции, биологической продукции признаются в бухгалтерском учете в сумме, равной величине ожидаемого поступления экономических выгод и полезного потенциала, заключенного в активе.

Доходы от оказания услуг (выполнения работ) отражаются в бухгалтерском учете в составе доходов текущего отчетного периода на дату возникновения права на их получение в сумме, равной величине ожидаемого поступления экономических выгод и (или) полезного потенциала, заключенного в активе.

Обратите внимание! Субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания признаются в бухгалтерском учете в качестве доходов будущих периодов на дату возникновения права на их получение. Доходы будущих периодов от таких субсидий отражаются в бухгалтерском учете в составе доходов от реализации текущего отчетного периода по мере исполнения государственного (муниципального) задания (п. 54 ФСБУ «Доходы»).

Раскрытие информации о доходах в отчетности

В соответствии с п. 55 ФСБУ «Доходы» в пояснительной записке к годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрывается следующая информация:

• о положениях учетной политики, устанавливающих особенности признания доходов субъектом учета;
• о доходах в разрезе групп, подгрупп в зависимости от экономического содержания с обособлением сумм предоставленных льгот (скидок);
• о доходах от подарков, пожертвований и других безвозмездно полученных ценностей, признанных в текущем отчетном периоде, и характере указанных ценностей;
• об основных видах безвозмездно полученных услуг (работ);
• о суммах дебиторской задолженности, признанной по необменным операциям;
• о суммах изменений доходов будущих периодов по видам доходов;
• о суммах обязательств по авансовым поступлениям.

При отражении информации о доходах от реализации необходимо отдельно раскрыть информацию о доходах:

• по приносящей доход деятельности;
• по субсидиям, полученным на финансовое обеспечение выполнения государственных (муниципальных) заданий.

Плановые, прогнозные назначения по доходам субъекта учета отражаются в составе бюджетной информации субъекта учета.

В заключение отметим, что положения ФСБУ «Доходы» вступают в силу 1 января 2019 года и подлежат применению всеми медицинскими государственными (муниципальными) учреждениями при ведении бухгалтерского учета и составлении отчетности.

С. Мухин

---