Статья: Федеральные стандарты: изменения в учете с 01.01.2019

(Гусев А.)

(«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 12)

«Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2018, № 12

С 01.01.2019 учреждения здравоохранения должны будут применять ряд новых Федеральных стандартов бухгалтерского учета для организаций государственного сектора. В статье мы рассмотрим основные положения данных документов.

ФСБУ «Учетная политика, оценочные значения и ошибки»

Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Учетная политика, оценочные значения и ошибки», утвержденный Приказом Минфина России от 30.12.2017 № 274н, устанавливает единые требования к формированию, утверждению и изменению учетной политики, а также правила отражения в бухгалтерской (финансовой) отчетности последствий изменения учетной политики, оценочных значений и исправления ошибок.

В дополнение к Стандарту Минфином России в Письме от 31.08.2018 № 02-06-07/62480 направлены Методические рекомендации по применению его положений.

Напомним, что учетная политика разрабатывается главным бухгалтером учреждения и утверждается его руководителем. При этом если функции по ведению бухгалтерского учета и (или) составлению бухгалтерской (финансовой) отчетности переданы другому государственному (муниципальному) учреждению, особенности организации ведения бухгалтерского учета и (или) составления бухгалтерской (финансовой) отчетности устанавливаются договором (соглашением), заключенным между ними. Основные положения утвержденной учетной политики должны быть размещены на сайте учреждения.

ФСБУ «События после отчетной даты»

В целях обеспечения единства системы требований к ведению бухгалтерского учета Приказом Минфина России от 30.12.2017 № 275н утвержден Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «События после отчетной даты». Указанный Стандарт устанавливает классификацию фактов хозяйственной жизни, которые возникли в период между отчетной датой и датой подписания и (или) принятия бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный период и которые оказали или могут оказать существенное влияние на финансовое положение, финансовый результат деятельности и (или) движение денежных средств учреждения, правила отражения в бухгалтерском учете названных фактов хозяйственной жизни, а также правила раскрытия информации о событиях после отчетной даты при составлении и представлении бухгалтерской (финансовой) отчетности. Событие после отчетной даты признается существенным, когда является существенной информация о нем, раскрываемая в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В целях методологического сопровождения применения ФСБУ «События после отчетной даты» Минфин России направил Письмом от 31.07.2018 № 02-06-07/55005 Методические рекомендации по применению его положений (далее — Письмо № 02-06-07/55005).

Учреждение самостоятельно должно определять события после отчетной даты, информация о которых является существенной, исходя из общих требований к составлению отчетности. Такие события подлежат отражению в бухгалтерском учете и (или) раскрытию в бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный год независимо от положительного или отрицательного характера для учреждения.

При этом для того, чтобы определить, какие события подпадают под понятие «события после отчетной даты», необходимо установить как отчетную дату, так и дату подписания (принятия) бухгалтерской (финансовой) отчетности. Напомним, что отчетность составляется учреждениями на следующие даты (п. 2 Инструкции № 33н <1>):

• квартальная — на 1 апреля, 1 июля и 1 октября текущего года;

---

<1> Инструкция о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 25.03.2011 № 33н.

Дата принятия бухгалтерской (финансовой) отчетности — дата подписания субъектом консолидированной отчетности уведомления о принятии отчетности (дата направления по каналам связи уведомления о принятии отчетности в форме электронного документа), сформированного по результатам проведения субъектом консолидированной отчетности камеральной проверки полного комплекта бухгалтерской (финансовой) отчетности, представленного субъектом отчетности.

Дата подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности — дата подписания субъектом отчетности либо субъектом отчетности и централизованной бухгалтерией всей совокупности бухгалтерских отчетов и пояснений к ним, формируемых субъектом отчетности в соответствии с нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Минфин России в п. 1.5 Письма № 02-06-07/55005 приводит примеры событий после отчетной даты:

• изменение кадастровой оценки земли после отчетной даты;
• завершение после отчетной даты судебного процесса, которым подтверждается наличие на отчетную дату актива или обязательства;
• ошибка, обнаруженная после отчетной даты (с учетом условий принятия отчетности);
• существенное поступление или выбытие активов, в том числе по результатам инвентаризации, проведенной в целях составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, которые отражены в протоколах, актах, подписанных комиссией по инвентаризации и ответственными лицами после отчетной даты.

Далее при изучении данного Стандарта необходимо обратить внимание на то, что факты хозяйственной жизни, которые возникли в период между отчетной датой и датой подписания (принятия) бухгалтерской (финансовой) отчетности, подразделены на две группы:

• события, подтверждающие условия деятельности учреждения;
• события, указывающие на условия деятельности учреждения (свидетельствующие о них).

В силу п. 8 ФСБУ «События после отчетной даты» и п. 3.2 Письма № 02-06-07/55005 событие, подтверждающее условия деятельности, в зависимости от его характера должно быть отражено в бухгалтерском учете учреждения либо дополнительной бухгалтерской записью, либо бухгалтерской записью, оформленной способом «красное сторно», и дополнительной бухгалтерской записью.

В свою очередь, события, указывающие на условия деятельности, отражаются в бухгалтерском учете путем выполнения записей по счетам бухгалтерского учета в периоде, следующем за отчетным периодом (п. 9 ФСБУ «События после отчетной даты», п. 3.3 Письма № 02-06-07/55005). Таким образом, в отчетном периоде в бухгалтерском учете данная информация не отражается.

События, подтверждающие условия деятельности, приводятся в бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный период, сформированной на основе данных бухгалтерского учета, с учетом отражения данных событий после отчетной даты. При этом в пояснительной записке фиксируется информация об условиях хозяйственной деятельности на отчетную дату с учетом событий после отчетной даты, по результатам отражения которых сформированы показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 4.1 Письма № 02-06-07/55005).

Согласно п. 4.2 Письма № 02-06-07/55005 информация о событиях, указывающих на условия деятельности, отражается в пояснительной записке и (или) пояснениях, представляемых в составе полного комплекта бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный период. Раскрытию подлежат краткое описание (характеристика) событий после отчетной даты и оценка последствий их наступления в денежном выражении. Если оценка в денежном выражении не является возможной, этот факт и его причины также подлежат раскрытию в пояснительной записке и (или) пояснениях.

ФСБУ «Отчет о движении денежных средств»

Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Отчет о движении денежных средств» утвержден Приказом Минфина России от 30.12.2017 № 278н. Он характеризует поступления и выбытия денежных средств и эквивалентов денежных средств по их экономическому содержанию, а также изменение остатков денежных средств.

Денежные потоки в зависимости от их принадлежности к текущей, инвестиционной и финансовой деятельности подразделяются на денежные потоки текущих, инвестиционных или финансовых операций, которые, в свою очередь, включают в себя денежные потоки по поступлению доходов и оплате расходов.

В соответствии с п. 12 ФСБУ «Отчет о движении денежных средств» отчет о движении денежных средств должен быть составлен в разрезе кодов КОСГУ на основании аналитических данных по видам поступлений и выбытий, отраженных в бухгалтерском учете.

Отчет включает четыре раздела, в которых приводится следующая информация:

1. в разделе 1 «Поступления» — поступление денежных средств по текущим, инвестиционным, финансовым операциям;

2. в разделе 2 «Выбытия» — выбытие денежных средств по текущим, инвестиционным, финансовым операциям;

3. в разделе 3 «Изменение остатков средств» — операции с денежными средствами, которые не относятся к поступлениям и выбытиям, в том числе:

• компенсация затрат прошлых лет;
• перечисление и возврат денежных обеспечений;
• перечисление средств во временное распоряжение и возврат средств, находившихся во временном распоряжении;
• увеличение и уменьшение расчетов с филиалами и обособленными подразделениями;
• операции по управлению остатками денежных средств, включая операции по вложению денежных средств в эквиваленты денежных средств и погашению эквивалентов денежных средств;
• курсовые разницы, возникающие в связи с пересчетом денежных потоков, остатков денежных средств и их эквивалентов в иностранной валюте в рублевый эквивалент;

4. в разделе 4 «Аналитическая информация по выбытиям» — сведения в части выбытий по текущим и инвестиционным операциям, детализированные по аналитическим кодам бюджетной классификации, в структуре, утвержденной финансовым органом соответствующего публично-правового образования, с указанием суммы каждой операции.

Денежные потоки учреждения подлежат отражению в отчете с подразделением на денежные потоки от текущих, инвестиционных и финансовых операций. При погашении заимствований и уплате процентов по заемным средствам единой суммой уплата основной суммы долга отражается в составе денежных потоков от финансовых операций, а уплата процентов показывается в составе текущих операций. В аналогичных случаях, когда платежи или поступления от одной хозяйственной операции состоят из частей, относящихся к разным видам денежных потоков, такие части отражаются раздельно в соответствии с приведенной выше классификацией денежных потоков.

Денежные потоки показываются в отчете о движении денежных средств как чистые поступления или выбытия, то есть с учетом возвратов, произведенных в отчетном периоде.

Остатки денежных средств и их эквивалентов в иностранной валюте на начало и конец отчетного периода отражаются в отчете о движении денежных средств в том числе согласно требованиям иных нормативных правовых актов, регулирующих ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Требования к раскрытию информации о денежных потоках в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности установлены в п. 19 и 20 ФСБУ «Отчет о движении денежных средств».

ФСБУ «Доходы»

Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Доходы», утвержденный Приказом Минфина России от 27.02.2018 № 32н, нужно будет применять при учете доходов, раскрытии в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации о доходах. При этом Стандарт не применяется к доходам, возникающим в результате:

• получения (предоставления) во временное владение и пользование или во временное пользование материальных ценностей по договору аренды (имущественного найма) либо договору безвозмездного пользования;
• получения доходов от инвестиций в форме дивидендов, объявленных (выплаченных) объектом инвестирования, учитываемых по методу долевого участия;
• продажи запасов, за исключением товаров, готовой продукции и биологической продукции;
• продажи основных средств и нематериальных активов;
• изменения справедливой стоимости финансовых активов и финансовых обязательств или их выбытия;
• первоначального признания биологических активов и биологической продукции и изменения их справедливой стоимости;

• изменения курсов иностранных валют по отношению к рублю.

В целях применения ФСБУ «Доходы» под доходом понимаются операции (события), в результате которых ожидается получение экономических выгод или полезного потенциала, связанных с этими операциями (событиями), при условии что их сумма (денежная величина) может быть надежно определена.

Все доходы, которые получает учреждение в рамках осуществления им деятельности, распределяются в Стандарте по учетным группам, под которыми понимается совокупность доходов в зависимости от их экономического содержания со сходными принципами признания в бухгалтерском учете и оценки, информация о которых раскрывается в бухгалтерской (финансовой) отчетности обособленно. Покажем, к каким учетным группам относятся разные виды доходов:

Учетная группа	Вид доходов
Доходы от необменных операций	Доходы от уплаты налогов, сборов, в том числе государственных пошлин. Доходы от уплаты таможенных платежей. Доходы от уплаты страховых взносов на обязательное социальное страхование. Доходы от безвозмездных поступлений из бюджетов. Доходы от уплаты штрафов, пеней, неустоек, возмещения ущерба. Прочие доходы от необменных операций
Доходы от обменных операций	Доходы от собственности. Доходы от реализации

Доходы, полученные (начисленные) в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам, признаются доходами будущих периодов для целей ведения бухгалтерского учета, формирования и публичного раскрытия показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В силу п. 8 ФСБУ «Доходы» критерии признания доходов, установленные ФСБУ «Доходы», должны применяться отдельно к каждому факту хозяйственной жизни (операции, событию), в результате которого возникает доход. При этом в случае, когда без рассмотрения всей совокупности взаимосвязанных операций (событий) в целом не представляется возможным отнести доход, возникающий по отдельной операции (отдельному событию), к конкретной учетной группе доходов, критерии признания доходов применяются одновременно к двум или более взаимосвязанным операциям (событиям). В случае возникновения доходов в рамках операций (событий), состоящих из отделяемых по экономическому содержанию операций (событий), доходы по таким операциям (событиям) для целей бухгалтерского учета квалифицируются исходя из их экономического содержания и критериев признания, предусмотренных для соответствующей учетной группы доходов.

Сумма признанного дохода, по которому выявлена дебиторская задолженность, не исполненная должником (плательщиком) в срок и не соответствующая критериям признания актива (сомнительная задолженность), подлежит корректировке с формированием резерва по сомнительной задолженности.

Прекращение признания (выбытие с балансового (забалансового) учета) сомнительной задолженности по доходам осуществляется на основании решения комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов при наличии документов, подтверждающих неопределенность относительно получения экономических выгод или полезного потенциала. В случае если в отношении задолженности по доходам принято решение о признании ее безнадежной к взысканию, такая задолженность списывается с балансового (забалансового) учета с одновременным уменьшением доходов текущего отчетного периода (уменьшением резерва по сомнительным долгам).

Прекращение признания (выбытие с балансового (забалансового) учета) безнадежной к взысканию задолженности по доходам производится на основании решения комиссии по поступлению и выбытию активов при наличии документов, подтверждающих прекращение обязательств по оплате задолженности, права на взыскание задолженности и (или) неопределенность относительно получения экономических выгод или полезного потенциала.

Доход должен оцениваться учреждением в полной сумме ожидаемого поступления экономических выгод и (или) полезного потенциала, заключенных в активе. При этом в целях определения величины дохода должны осуществляться (п. 12 ФСБУ «Доходы»):

• корректировка на сумму предоставляемых скидок или льгот;
• корректировка с учетом ставки дисконтирования, если поступление денежных средств или их эквивалентов предполагается в течение срока, превышающего 12 месяцев с даты признания дохода. В качестве ставки дисконтирования используется ключевая ставка ЦБ РФ, действующая на отчетную дату.

В пояснительной записке к годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности учреждению необходимо будет раскрыть следующую информацию:

• о положениях учетной политики, устанавливающих особенности признания доходов субъектом учета;
• о доходах в разрезе групп, подгрупп в зависимости от экономического содержания с обособлением сумм предоставленных льгот (скидок);
• о доходах от подарков, пожертвований и других безвозмездно полученных ценностей, признанных в текущем отчетном периоде, и характере указанных ценностей;
• об основных видах безвозмездно полученных услуг (работ);
• о суммах дебиторской задолженности, признанной по необменным операциям;
• о суммах изменения доходов будущих периодов по видам доходов;
• о суммах обязательств по авансовым поступлениям.

При раскрытии информации о доходах от реализации необходимо отдельно раскрыть информацию о доходах по приносящей доход деятельности и доходах, полученных в форме субсидий на финансовое обеспечение выполнения государственных (муниципальных) заданий.

Плановые, прогнозные назначения по доходам субъекта учета следует отражать в составе бюджетной информации субъекта учета.

ФСБУ «Влияние изменений курсов иностранных валют»

С 01.01.2019 вступает в силу и Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Влияние изменений курсов иностранных валют», утвержденный Приказом Минфина России от 30.05.2018 № 122н.

Стандарт устанавливает единый порядок пересчета стоимости объектов бухгалтерского учета, выраженной в иностранной валюте, в валюту РФ, методы пересчета показателей активов и обязательств, финансовых результатов деятельности загранучреждений, а также порядок раскрытия информации о результатах пересчета указанных показателей в бухгалтерской (финансовой) отчетности субъекта учета.

В целях применения ФСБУ «Влияние изменений курсов иностранных валют» все активы и обязательства подразделяются на монетарные и немонетарные.

Исходя из положений п. 6 ФСБУ «Влияние изменений курсов иностранных валют» стоимость валютных монетарных активов и обязательств при признании (принятии к бухгалтерскому учету и отражении в бухгалтерской (финансовой) отчетности) отражается по курсу пересчета на дату признания в бухгалтерском учете указанных активов и обязательств или на отчетную дату. Отметим, что под курсом пересчета понимается официальный курс ЦБ РФ соответствующей иностранной валюты по отношению к рублю, при отсутствии официального курса — курс, рассчитанный по котировкам иностранной валюты на международных валютных рынках, или устанавливаемый центральным (национальным) банком соответствующего государства курс к любой третьей валюте, официальный курс которой по отношению к рублю устанавливается ЦБ РФ.

К валютным немонетарным активам и обязательствам относятся активы и обязательства, выраженные в иностранной валюте, не относящиеся согласно ФСБУ «Влияние изменений курсов иностранных валют» к валютным монетарным активам и валютным монетарным обязательствам. Стоимость валютных немонетарных активов и обязательств при признании (принятии к бухгалтерскому учету или отражении в бухгалтерской (финансовой) отчетности) отражается по курсу пересчета на дату признания в бухгалтерском учете указанных активов и обязательств.

Учет валютных монетарных (немонетарных) активов и обязательств, а также иных объектов бухгалтерского учета в случаях, предусмотренных иными нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, ведется одновременно в иностранной валюте и в ее рублевом эквиваленте (например, при выдаче аванса работнику на служебную командировку в иностранной валюте на дату выдачи денег под отчет нужно отразить долг работника одновременно и в иностранной валюте, и в рублях).

В силу п. 7 ФСБУ «Влияние изменений курсов иностранных валют» последующая оценка валютных монетарных (немонетарных) активов и обязательств осуществляется в следующем порядке:

• стоимость валютных монетарных активов и валютных монетарных обязательств пересчитывается в рублевый эквивалент по курсу пересчета на дату совершения операции с указанными активами и обязательствами и на каждую отчетную дату;
• стоимость валютного немонетарного актива, подлежащего учету по справедливой стоимости после его признания в бухгалтерском учете, пересчитывается в рублевый эквивалент по курсу пересчета на каждую дату определения (изменения) его справедливой стоимости, выраженной в иностранной валюте;
• стоимость иных валютных немонетарных активов и обязательств не подлежит пересчету.

Курсовые разницы (за исключением курсовых разниц, связанных с переоценкой валютных немонетарных активов, подлежащих учету по справедливой стоимости) признаются в бухгалтерском учете в составе финансового результата текущего периода с обособлением на соответствующих счетах аналитического учета рабочего плана счетов субъекта учета с отнесением на увеличение (уменьшение) стоимости валютных монетарных активов и обязательств. Напомним, что курсовая разница — разница между рублевыми эквивалентами валютного монетарного (немонетарного) актива, обязательства, рассчитанными с использованием разных курсов пересчета.

Курсовые разницы, связанные с переоценкой валютных немонетарных активов, подлежащих учету по справедливой стоимости, признаются в составе финансового результата текущего периода в составе доходов от оценки активов в том периоде, в котором они возникли.

В бухгалтерской (финансовой) отчетности учреждением здравоохранения должна быть раскрыта сумма курсовых разниц, отраженных в составе финансового результата текущего отчетного периода.

В заключение отметим, что все перечисленные Стандарты вступают в силу с 2019 года и подлежат применению всеми государственными (муниципальными) учреждениями.

А. Гусев

---